Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 08-11-2016, ECLI:NL:GHARL:2016:8885, 15/00997

nummer 15/00997

uitspraakdatum: 8 november 2016

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 25 juni 2015, nummer LEE 14/436, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Midden en Kleinbedrijf Groningen (hierna: de Inspecteur)

1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 bij beschikking een verlies uit werk en woning vastgesteld van € 14.477.

1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de bestreden verliesvaststellingsbeschikking gehandhaafd.

1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 25 juni 2015 ongegrond verklaard.

1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 augustus 2016 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en drs. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [B] en [C] , alsmede [D] namens de Inspecteur, bijgestaan door [E] .

1.7 Partijen hebben voor de zitting een pleitnota ingezonden welke geacht moeten worden te zijn voorgelezen.

1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1 Belanghebbende exploiteerde in 1999 een melkveehouderij. Tot het ondernemingsvermogen behoorden onder meer landbouwgronden (hierna: de percelen). Tot de stukken behoort een plankaart uit de structuurvisie Assen-Noord, die in augustus 1998 is gepubliceerd. De percelen liggen in het gebied waarvan op de plankaart is aangegeven: “Eventuele locatie voor exclusief wonen aan het water”.

2.2 Met betrekking tot deze percelen heeft belanghebbende als verkoper een koopovereenkomst gesloten met Exploitatiemaatschappij “ [F] ” BV i.o. als koper, getekend op 31 december 1999. Belanghebbende heeft percelen, gelegen in de gemeenten Assen en Vries, met een totale oppervlakte van 15.76.30 hectare verkocht voor een prijs van f 5.425.200. In de koopovereenkomst is – onder meer – opgenomen:

“Verkoper verklaart te hebben verkocht aan koper, die verklaart van verkoper te hebben gekocht, de na te melden onroerende zaak: De percelen cultuurland, gelegen nabij [Z] , kadastraal bekend gemeente Assen, sectie [YY] nummers:

[000] gedeeltelijk 00.45.90 ha

[001] gedeeltelijk 05.89.10 ha,

[002] geheel 06.66.30 ha

waarop aanwezig 1 mestsilo en 2 sleufsilo’s

Alsmede:

Gemeente Vries Sectie [Y] nummer

[003] geheel 02.75.00 ha

tezamen groot 15.76.30 ha, (…)

LEVERING

Artikel 1

De levering zal plaatsvinden bij akte, te verlijden voor Mr. [G] Mr. [H] of mr. [I] notarissen ter standplaats Assen of een plaatsvervanger, uiterlijk 5 weken nadat de rapportage inzake het bodemonderzoek zoals vermeld in artikel 12 lid 5 door koper is ontvangen, of zoveel eerder of later als partijen schriftelijk zullen overeenkomen. (…)

Betaling

Artikel 3.

Feitelijke levering

Artikel 4.

Overmaat, ondermaat.

Artikel 7

Over- en ondermaat van het registergoed zal aan geen van partijen enig recht verlenen, evenwel met dien verstande dat na kadastrale uitmeting het verschil in oppervlakte van de gedeeltelijke kadastrale percelen tussen partijen zal worden verrekend op basis van f. 40,-- (zegge veertig gulden) per vierkante meter en overeenkomstig het in artikel 3 bepaalde. De verrekening zal dienen te geschieden op vordering van de meest gerede partij binnen één maand nadat de resultaten van de kadastrale uitmeting ter kennis van partijen zijn gebracht. Een en ander zo te verstaan dat verkoper de inspanningsverplichting heeft zoveel mogelijk minimaal de vermelde oppervlaktes te leveren. (…)

Risico-overgang, beschadiging.

Artikel 10

Voortgezet gebruik/ontruiming.

Artikel 14

Verkoper zal het verkochte mogen blijven gebruiken gedurende een periode van minimaal 73 maanden en maximaal 10 jaren na de datum van juridische levering. Bij beëindiging van dit voortgezet gebruik dient koper een opzegtermijn van één jaar in acht te nemen. Opzegging kan slechts plaatsvinden tegen 1 november en 1 mei. Verkoper zal bij beëindiging van dit gebruik het verkochte schoon en ontruimd opleveren. Partijen zullen voor dit voortgezet gebruik in nader overleg een vorm kiezen, die aan de volgende eisen voldoet:

Voortgezet agrarisch gebruik.

Artikel 18

Koper garandeert verkoper het voortgezet gebruik van het verkochte gedurende minimaal 73 maanden na het in artikel 1 bedoelde tijdstip van transport. Indien voor de datum van transport de zogenaamde 73 maandenregeling door het ministerie van Financiën wordt ingetrokken en deze intrekking met betrekking tot de onderhavige overeenkomst voor verkoper gevolgen heeft, zal deze overeenkomst zijn ontbonden. (…)”.

2.3 Tussen belanghebbende (hierna ook partij 1/verkoper) en Exploitatiemaatschappij “ [F] ” BV i.o. (hierna ook partij 2/koper), is een overeenkomst van geldlening gesloten, getekend op 31 december 1999, betreffende het onder 2.2 vermelde schuldig gebleven deel van de koopsom. In de overeenkomst is – onder meer – het volgende bepaald:

“In aanmerking nemende dat:

-partijen in hoedanigheid van verkoper respectievelijk koper dd 31 december 1999 een koopovereenkomst hebben gesloten met tot het registergoed, (…) gezamenlijk groot 15.76.30 ha.

-de koopsom voor voormeld registergoed f. 5.425.200,-- bedraagt, waarvan een gedeelte groot f. 1.846.625,--zal worden voldaan door creditering van een bank- of girorekening (…), terwijl het resterende bedrag groot f. 3.578.575,--(…) zal worden voldaan door schuldvernieuwing en wel het verstrekken van een geldlening door partij 1/verkoper aan partij 2/koper.

[000] gedeeltelijk 00.45.90 ha

[001] gedeeltelijk 05.89.10 ha,

[002] geheel 06.66.30 ha

waarop aanwezig 1 mestsilo en 2 sleufsilo’s, terug te kopen voor een prijs van f 100.000 per hectare, alsmede het perceel Gemeente Vries Sectie [Y] nummer [003] geheel groot 2.75.00 ha voor de alsdan geldende agrarische waarde, met een maximum van f 80.000,-- per hectare. Indien partijen over de hoogte van deze agrarische waarde van mening verschillen dan zal deze worden vastgesteld door drie deskundigen, door partijen elk één te benomen die gezamenlijk de derde benoemen.

c Indien als gevolg van het bepaalde onder b partij 1 in de gelegenheid is gesteld dit kooprecht uit te oefenen, zal partij 2 finaal voor het nakomen van zijn aflossingsverplichtingen uit hoofde van deze overeenkomst zijn gekwiteerd. (…)

De considerans maakt deel uit van deze overeenkomst. Deze overeenkomst maakt onderdeel uit van gememoreerde koopovereenkomst. (…)”.

2.4 Bij brief van 4 januari 2000 heeft de gemachtigde van belanghebbende aan de Inspecteur zijn zienswijze betreffende de fiscale benadering van de verkoop van de grond medegedeeld en gevraagd aan de Inspecteur of hij die zienswijze deelt. In deze brief heeft de gemachtigde van belanghebbende – onder meer – geschreven:

“De heer [X] is in de gelegenheid zijn landbouwgronden te verkopen aan projectontwikkelaar “ [F] bv io”. Voor de bepaling van deze verkoop verwijs ik naar de bijlage: “koopovereenkomst” (…) In de structuurvisie “Assen-Noord” van 10 augustus 1998 is met betrekking tot de gronden van de heer [X] een tweetal zaken vermeld: (…) Uit de structuurvisie (…) blijkt dat pas vanaf 2015 woningbouw is te verwachten in het gebied Assen-Noord. (…) Op grond van vorenstaande gegevens kom ik tot de conclusie dat:

Graag verneem ik van u of u mijn zienswijze deelt dat de verkoopwinst volledig onder de landbouwvrijstelling valt (…).” .

2.5 Bij brief 11 januari 2000 heeft de Inspecteur als volgt geantwoord:

“Gezien de mij bekende gegevens ben ik het met u eens dat de desbetreffende landerijen niet voor 2015 worden onttrokken aan de landbouw. Op grond van deze verwachting stel ik mij voorlopig op het standpunt dat de verkoopwinst volledig onder de landbouwvrijstelling valt. Zolang er geen koopovereenkomst is gesloten kan ik echter geen definitief standpunt innemen. De ontwikkelingen in de desbetreffende gebieden volgen elkaar dusdanig snel op dat ik mogelijkerwijs in de nabije toekomst een ander standpunt inneem.”.

2.6 Bij overeenkomst, genoemd aanvulling/wijziging koopovereenkomst, getekend op 19 juni 2000, hebben de bij de onder 2.2 vermelde koopovereenkomst betrokken verkoper en koper afgesproken dat aan de omschrijving van [F] BV i.o. als koper wordt toegevoegd: Handelend voor zich en of nader te noemen meester.

2.7 In de jaarrekening over 1999 is op pagina 16 belanghebbendes winst uit onderneming als volgt gespecificeerd:

“ Winst uit onderneming

Uw winst uit onderneming bedraagt - 20.892

Af: vrijgestelde winst ivm verkoop landbouwgronden

0

Af:

(….) - 10.614

Belastbare winst inzake de onderneming - 31.506”

2.8 Tot de gedingstukken behoort de jaarrekening betreffende de onderneming van belanghebbende over het jaar 2000. In de ‘Toelichting op de balans en resultatenrekening’ van 2000 is onder onderdeel Beginbalans op pagina 12 vermeld:

“In de beginbalans is de grondtransactie verwerkt. Deze was in de jaarrekening 1999 verwerkt in de toelichting op de balans, alsmede de fiscale winstberekening.”

En is onder onderdeel “Vordering grondtransactie” vermeld: “Bij koopovereenkomst dd 30 december 1999 heeft de heer [X] alle hem in eigendom behorende gronden, met uitzondering van het erf en de gebouwen, verkocht aan Exploitatiemaatschappij [F] BV, voor de koopsom van f 5.425.200,--. De heer [X] heeft zich het gebruiksrecht van deze gronden voor een periode van minimaal zes jaren voorbehouden. Tot op dit moment is er nog overleg met de koper over het moment van juridische levering. De Koper heeft (onder druk van een juridische procedure) wel toegezegd de overeenkomst na te willen komen. Tot uitvoering is het echter nog niet gekomen. De verkoopsom van de gronden bedraagt f 5.425.200,--. Van dit bedrag zal bij de juridische levering een bedrag van f 1.846.625,-- worden voldaan.

Vordering per 31 december fl 5.425.200”.

In de jaarrekening over 2000 is op de balans per ultimo 1999 en ultimo 2000 een vordering opgenomen ten bedrage van f 5.425.200.

2.9 In de periode na de hiervoor - onder 2.2 – bedoelde koopovereenkomst is er een geschil ontstaan tussen belanghebbende en [J] CV over de nakoming van de koopovereenkomst. De koper dreigde niet te willen afnemen. Tussen belanghebbende en [J] CV is daarop met betrekking tot de verkoop van de grond een Overeenkomst aanvullingen/wijzigingen koopakte (versiedatum 9 oktober 2002) gesloten, ondertekend op 10/11 oktober 2002. In de considerans van deze overeenkomst is – onder meer – het volgende opgenomen:

“A. blijkens koopakte door verkoper en koper getekend op 31 december 1999 (hierna genoemd: de koopakte) heeft verkoper aan (…) Exploitatiemaatschappij [F] B.V. i.o. verkocht de onroerende zaken (…);

B. in de schriftelijke overeenkomst genaamd: “overeenkomst tot het aangaan van geldlening”, door verkoper en genoemde Exploitatiemaatschappij [F] B.V. i.o. getekend op 31 december 1999 (hierna te noemen: de geldlening) hebben verkoper en (…) afspraken vastgelegd omtrent de wegens de betaling van een gedeelte van de koopprijs van het verkochte (…) te verstrekken geldlening: (…)

D. oprichting van [F] B.V. inmiddels heeft plaatsgevonden en [F] B.V. tevens bij notariële akte bekrachtigd heeft de namens de op te richten vennootschap verrichtte rechtshandelingen;

E. [F] B.V. te kennen heeft gegeven genoemde commanditaire vennootschap: [J] C.V. als haar nader te noemen meester aan te wijzen, op grond waarvan laatstgenoemde commanditaire vennootschap als koper dient te gelden;

F. inmiddels uitmeting van de ten tijde van de ondertekening van de koopakte gedeeltelijke percelen (…) heeft plaatsgevonden, waarbij van deze gedeeltelijke percelen (…) de te verkopen oppervlakte van dit perceel bekend is (…), groot 6 ha 61 a 50 ca, zodat de koopprijs overeenkomstig artikel 7 van de koopakte wordt verhoogd met € 48.097,50 (26.50 are maal € 18.15) en daarmee bedraagt € 2.509.949,10;

G. koper en verkoper met elkaar in overleg zijn getreden om over een aantal onderwerpen betreffende de koop nadere afspraken te maken; (…)”.

De Overeenkomst aanvullingen/wijzigingen koopakte bevat – onder meer – de volgende bepalingen:

“ I. nadere datum betaling en levering; rentevergoeding; wijziging artikel 3

VI. verlenging voortgezet gebruik;

In afwijking van het bepaalde in artikel 14 van de koopakte zal verkoper het verkochte mogen blijven gebruiken gedurende een periode van ten minste 73 maanden na de datum van juridische levering van het verkochte, gedurende welke minimale periode koper het gebruik door verkoper van het verkochte niet kan opzeggen. Het voortgezet gebruik van verkoper zal in ieder geval eindigen 20 jaren na de datum van juridische levering of zoveel eerder verkoper het gebruik heeft beëindigd of koper het gebruik door verkoper heeft opgezegd met inachtneming van het hierna vermelde. Bij opzegging door koper van het voortgezet gebruik van het verkochte door verkoper dient koper een opzegtermijn van één jaar in acht te nemen. (…)

VIII. slotbepaling

De bepalingen van de koopakte blijven onverkort van kracht voor zover daarvan thans niet uitdrukkelijk is afgeweken en voor zover deze nog van kracht kunnen zijn. (…)”.

2.10 Tussen belanghebbende en [J] CV is met betrekking tot de geldlening een Overeenkomst aanvullingen/wijzigingen geldlening (versiedatum 9 oktober 2002) gesloten, ondertekend op 10/11 oktober 2002. In de considerans van deze overeenkomst is – onder meer – het volgende opgenomen:

“A. blijkens koopakte (…) getekend op 31 december 1999 (hierna genoemd: de koopakte) heeft (…) verkocht de onroerende zaken (…);

B. in de schriftelijke overeenkomst genaamd: “overeenkomst tot het aangaan van geldlening”, door verkoper en genoemde Exploitatiemaatschappij [F] B.V. i.o. getekend op 31 december 1999 (hierna te noemen: de geldlening) hebben verkoper en (…) afspraken vastgelegd omtrent de wegens de betaling van een gedeelte van de koopprijs van het verkochte (…) te verstrekken geldlening;

B. oprichting van [F] B.V. inmiddels heeft plaatsgevonden en [F] B.V. tevens bij notariële akte bekrachtigd heeft de namens de op te richten vennootschap verrichtte rechtshandelingen;

C. [F] B.V. te kennen heeft gegeven genoemde commanditaire vennootschap: [J] C.V. als haar nader te noemen meester aan te wijzen, op grond waarvan laatstgenoemde commanditaire vennootschap als koper en schuldenaar dient te gelden;

D. inmiddels uitmeting van de ten tijde van de ondertekening van de koopakte gedeeltelijke percelen (…) heeft plaatsgevonden, waarbij van deze gedeeltelijke percelen (…) de te verkopen oppervlakte van dit perceel bekend is (…), groot 6 ha 61 a 50 ca, zodat de koopprijs overeenkomstig artikel 7 van de koopakte wordt verhoogd met € 48.097,50 (26.50 are maal € 18.15) en daarmee bedraagt € 2.509.949,10 en het bedrag van de geldlening wordt verhoogd met € 33.069,23 en daarmee bedraagt € 1.656.955,77;

E. koper en verkoper met elkaar in overleg zijn getreden om over een aantal onderwerpen betreffende de geldlening nadere afspraken te maken;” (…)”.

De Overeenkomst aanvullingen/wijzigingen geldlening, waarin belanghebbende als partij 1 en [J] CV als partij 2 wordt aangeduid, bevat – onder meer – de volgende bepalingen:

“ II. Wijziging artikel 3 geldlening

Artikel 3 van de geldlening wordt gewijzigd, en luidt na wijziging als volgt:

De lening heeft een looptijd van 20 jaren te rekenen vanaf de datum van juridische levering. In afwijking van het vorenstaande heeft de lening een kortere looptijd ingeval de koper het voortgezet gebruik door verkoper van het verkochte heeft opgezegd, in welke geval de looptijd van de lening zal eindigen op de datum waartegen het voortgezet gebruik door verkoper van het verkochte door koper overeenkomstig het bepaalde in artikel 14 van de koopakte wordt opgezegd. Als compensatie voor de verlenging van de looptijd van de lening ontvangt partij 1 van partij 2 een toeslag van € 22.689,01 per hectare van het verkochte. Deze toeslag is uitsluitend verschuldigd indien en voor zover het bestemmingplan voor (gedeelten van) het verkochte zodanig wordt gewijzigd dat woningbouw is toegestaan. Deze toeslag zal pas opeisbaar zijn na verloop van de looptijd van de lening, zoals hiervoor is omschreven. Deze toeslag zal worden berekend over de netto oppervlakte van de voor woningbouw uit te geven grond, dat wil zeggen over de oppervlakte van de bouwterreinen exclusief de oppervlakten welke worden aangewend voor de aanleg van infrastructuur, groenstroken, wijkse- en bovenwijkse voorzieningen etc. (…)