Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 23-07-2019, ECLI:NL:GHARL:2019:5971, 18/00333 en 18/00334
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 23-07-2019, ECLI:NL:GHARL:2019:5971, 18/00333 en 18/00334
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 23 juli 2019
- Datum publicatie
- 9 augustus 2019
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2019:5971
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2018:1304, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Zaaknummer
- 18/00333 en 18/00334
Inhoudsindicatie
IB/PVV. Aanmerkelijk belang. Vaststellingsovereenkomst in verband met hoogte schuld van dga aan B.V. Winstuitdeling in het juiste jaar in aanmerking genomen?
Uitspraak
locatie Arnhem
nummers 18/00333 en 18/00334
uitspraakdatum: 23 juli 2019
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 22 maart 2018, nummers AWB 16/5211 en AWB 16/5212, ECLI:NL:RBGEL:2018:1304, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend en is een vergrijpboete opgelegd.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een aanslag in de IB/PVV opgelegd. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend en is een vergrijpboete opgelegd.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de hiervoor genoemde aanslagen verminderd en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. Daarnaast heeft hij voor beide jaren de vergrijpboete verminderd.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep voor het jaar 2010 ongegrond verklaard, het beroep voor het jaar 2011 gegrond verklaard voor zover het de boete betreft, de uitspraken van de Inspecteur met betrekking tot de boetebeschikkingen vernietigd, de boete over het jaar 2011 verminderd en de boetes over beide jaren (verder) verminderd vanwege overschrijding van de redelijke termijn.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 mei 2019. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 Vaststaande feiten
Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van [A] B.V. (hierna: [A] ). [A] had ultimo 2001 een vordering op belanghebbende van € 2.689.405. Dit bedrag bestond uit drie deelvorderingen.
Belanghebbende en [A] hebben op 18 mei 2005 een vaststellingsovereenkomst (hierna: vso) gesloten met de Inspecteur. In de vso is – voor zover van belang – het volgende opgenomen:
“(...)
overwegende;
(…)
- dat uit de ingediende aangifte vennootschapsbelasting 2001 blijkt, dat [A] een drietal vorderingen van respectievelijk € 1.004.442 (lening 1), € 1.373.800 (lening 2) en € 311.163 (lening 3), derhalve totaal € 2.689.405 heeft op haar directeur en enig aandeelhouder [belanghebbende];
(...)
- dat inmiddels niet het volledige bedrag der leningen is gedekt door zekerheden gesteld door [belanghebbende];
- dat na persoonlijk overleg met de inspecteur, middels tussenkomst van de heer (…) van het kantoor (…), en [belanghebbende] thans nog ter discussie staat dat voor een deel van de leningen naar de stand Uo 2002 groot twee miljoen tweehonderd eenendertig duizend euro (zegge: € 2.231.000) aanvullende zekerheden moeten worden gesteld, bij gebreke waarvan zulk bedrag in 5 jaar moet zijn afgelost dan wel het restant als uitdeling zal worden verwerkt;
(...)
1. Met betrekking tot de nakoming van de terugbetalingsverplichting van [belanghebbende] van voornoemd bedrag van € 2.231.000 (in 2003 opgelopen tot een bedrag van € 2.265.225) jegens [A] , worden de volgende afspraken gemaakt:
a. tot gedeeltelijke aflossing van voornoemde schuld aan [A] heeft [belanghebbende] zijn commanditaire aandeel in [B] C.V., gevestigd te [C] , overgedragen aan [A] voor de (voorlopige) prijs van € 270.000 (...);
b. Het resterende bedrag van het thans ter discussie staande deel van de leningen, zal in de komende vijf jaar:
i. Ofwel afdoende worden gedekt doordat aanvullende zekerheden worden gesteld;
ii. Ofwel worden afgelost;
iii. Ofwel door dividenduitkeringen worden verrekend;
iv. Danwel een combinatie van het bovenstaande.
één en ander in een tijdpad te bepalen door [belanghebbende], mede in aanmerking nemend de te verwachten cash flow, met als maximum genoemde 5 jaren te rekenen vanaf het belastingjaar 2003: derhalve met ingang van 1 januari 2004.
(...)
d. er zullen gedurende bovengenoemde periode van 5 jaar geen nieuwe leningen verstrekt worden.
(...)
4. Bij het niet voldoen aan één van de onderdelen van deze overeenkomst zal voor dat gedeelte/ bedrag alsnog een winstuitdeling in aanmerking worden genomen bij [belanghebbende].
5. Met betrekking tot het bedrag van de lening welke is verstrekt voor de verwerving en verbouwing van de eigen woning (…) groot € 1.004.442 (…) zijn partijen het eens dat een formele notariële hypotheekstelling (komt in de plaats van de bestaande positieve/negatieve hypotheekverklaring) deze schuld voldoende dekt.
(...)
Voorts verklaart belastingplichtige dat hij dit compromis geheel uit vrije wil en na voldoende
bedenktijd heeft ondertekend. Tevens is hij bewust van de financiële en fiscale consequenties, welke voor belastingplichtige bekend en aanvaardbaar zijn.”
De vorderingen zijn opgelopen tot respectievelijk € 3.290.676 (2008), € 3.446.901 (2009), € 3.566.113 (2010), € 3.771.364 (2011) en € 3.988.797 (2012). Van de vorderingen heeft € 1.004.442 betrekking op de eigen woning. Op de eigen woning is ten behoeve van [A] een recht van hypotheek gevestigd.
Naar aanleiding van de controle van de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2008 van [A] heeft de Inspecteur geconstateerd dat belanghebbende zich niet aan de vso heeft gehouden. De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 26 januari 2011 verzocht daarvoor een verklaring te geven en aan te geven op welke wijze hij zijn schulden aan [A] gaat aflossen. De Inspecteur heeft voorgesteld dat [A] daartoe een winstuitkering doet.
Bij brief van 14 maart 2011 heeft belanghebbende – samengevat – verklaard dat hij door
tegenslag, fouten en pech bij zijn zakelijke activiteiten niet in staat is geweest te beginnen met aflossen en zelfs heeft moeten toestaan dat de uitstaande bedragen zijn opgelopen door onbetaalde rente. Tevens wordt uitgebreid uit de doeken gedaan waarom en hoe belanghebbende denkt in de nabije toekomst wel de schuld aan [A] te kunnen aflossen. In de brief is het volgende verzoek opgenomen.
“(…)
Ons verzoek is dan ook om [belanghebbende] enige jaren (in ieder geval drie jaar) meer de tijd te geven aan zijn verplichtingen te voldoen. Zo wordt voorkomen dat de projecten waar veel tijd en energie aan besteed is en die het perspectief bieden om de gerezen problemen op te lossen, in de kiem worden gesmoord. Zo wordt ook voorkomen dat een voor [belanghebbende] dramatische situatie ontstaat die zowel voor de belastingdienst als [belanghebbende] geen voordelen biedt. En zo ontstaat de kans voor [belanghebbende] om op een normale manier aan haar verplichtingen te voldoen.
Wij hopen dat u aan ons verzoek wilt voldoen. Het lijkt ons een goede zaak om met name dit punt in een gesprek, waar ook [belanghebbende] bij is, door te nemen.
(…)”
Bij brief van 29 maart 2011 heeft de Inspecteur op het verzoek van belanghebbende gereageerd. De Inspecteur was in principe van mening dat de vso moest worden nagekomen en constateerde dat belanghebbende zich er van bewust was dat de termijn voor aflossing van zijn schulden aan [A] inmiddels verstreken was. De Inspecteur toonde zich echter bereid om bij de beoordeling van het verzoek van belanghebbende rekening te houden met belanghebbendes financiële situatie. De Inspecteur heeft voorgesteld dat belanghebbende, middels dividenduitkeringen, zijn schulden aan [A] in drie gelijke jaarlijkse termijnen zou aflossen, te beginnen in 2011, en heeft belanghebbende verzocht om een reactie.
Bij brief van 30 mei 2011 heeft belanghebbende gereageerd op de brief van de Inspecteur van 29 maart 2011. Belanghebbende heeft daarin gesteld dat dividenduitkeringen niet mogelijk waren, omdat de middelen om dividendbelasting af te dragen ontbraken.
Bij brief van 10 juni 2011 heeft de Inspecteur aan belanghebbende bericht dat hij uit de brief van belanghebbende heeft opgemaakt dat belanghebbende zijn voorstel niet aanvaardt. De Inspecteur heeft voorts aangegeven dat hij als gevolg hiervan conform de vso zal handelen en bij belanghebbende een dividenduitkering van € 2.286.233 in aanmerking zal nemen. De Inspecteur heeft daarbij opgemerkt dat hij hierover nog een aparte brief zal sturen.
Bij brief van 17 juni 2011 heeft belanghebbende gereageerd en aangegeven dat hij hoopt dat de door de Inspecteur aangekondigde brief nog de mogelijkheid voor een nader overleg
openhoudt.
In de aangiften IB/PVV 2008 en 2009 heeft belanghebbende geen inkomsten uit aanmerkelijk belang aangegeven. Met dagtekening 25 juni 2011 respectievelijk 6 juli 2011 zijn de aanslagen IB/PVV 2008 en 2009 opgelegd. Hierbij is geen inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen.
Na een bespreking tussen partijen in september 2011 heeft de Inspecteur bij brief van 1 december 2011 nogmaals geconstateerd dat belanghebbende zich niet gehouden heeft aan de gemaakte afspraken in de vso. De Inspecteur heeft voorgesteld om (nu) geen uitdeling te stellen mits de geprognosticeerde resultaten van een investering gerealiseerd worden en direct aan belanghebbende worden uitgedeeld ter aflossing van zijn schulden aan [A] .
In reactie op de brief van 1 december 2011 heeft belanghebbende in een telefoongesprek van 13 december 2011 opgemerkt dat het de vraag is of acceptatie van dit voorstel niet in strijd komt met zijn belang, aangezien de aanslag IB/PVV 2008 is opgelegd tijdens de lopende discussie over de rekening-courant, terwijl daar bij het opleggen van de aanslag desondanks geen rekening mee is gehouden. De Inspecteur heeft dit begrepen als een beroep op het ontbreken van een nieuw feit. Belanghebbende heeft het voorstel van de Inspecteur uit de brief van 1 december 2011 niet aanvaard.
Bij brief van 14 maart 2012 heeft belanghebbende nogmaals verzocht in een gesprek van gedachte te wisselen over de wijze waarop met de schulden aan [A] zal worden omgegaan.
Bij brief van eveneens 14 maart 2012 heeft de Inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 op te leggen, rekening houdend met uitdelingen van € 55.230 (2008) en € 92.014 (2009), en dat hij tevens voornemens is vergrijpboetes op te leggen.
Met dagtekening 28 april 2012, respectievelijk 8 mei 2012 zijn over de jaren 2008 en 2009 navorderingsaanslagen IB/PVV en boetebeschikkingen aan belanghebbende opgelegd.
Ook in de bezwaarprocedure tegen deze navorderingsaanslagen is er nog verder overleg tussen partijen geweest over de schulden van belanghebbende aan [A] .
De beroepen met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 zijn door de Rechtbank bij uitspraak van 24 december 2015 gegrond verklaard (ECLI:NL:RBGEL:2015:8004). De uitdeling over 2008 was door belanghebbende niet bestreden en aan een oordeel over de uitdeling over 2009 kwam de Rechtbank niet toe, omdat belanghebbende volgens de Rechtbank niet te kwader trouw was, waardoor in dat geval navordering niet mogelijk was. De opgelegde boetebeschikkingen over deze jaren zijn door de Rechtbank vernietigd.
Ook in de aangiften IB/PVV 2010 en 2011 heeft belanghebbende geen inkomen uit aanmerkelijk belang opgenomen. Deze aangiften zijn ingediend op 26 april 2012, respectievelijk 26 april 2013. Met dagtekening 4 december 2014, respectievelijk 20 maart 2015 zijn de aanslagen IB/PVV vastgesteld, waarbij de Inspecteur de bestreden correcties heeft aangebracht.
Het inkomen uit aanmerkelijk belang is bij de aanslag IB/PVV 2010 gecorrigeerd met € 183.426. Dit bedrag vloeit voort uit de mate waarin de schulden, voor zover deze niet zien op de eigen woning, zijn gestegen ten opzichte van het in artikel 1 van de vso genoemde bedrag van € 2.231.000. De vergrijpboete is vastgesteld op € 22.928 (50%). Als gevolg van de uitspraak van de Rechtbank over de jaren 2008 en 2009 is de correctie bij uitspraak op bezwaar verminderd naar € 116.312. De boete is verlaagd naar € 14.539 (50%).
Het inkomen uit aanmerkelijk belang is bij de aanslag IB/PVV 2011 op basis van hetzelfde uitgangspunt als in 2010 gecorrigeerd met € 205.251. De vergrijpboete is vastgesteld op eveneens € 205.251. Door de uitspraak van de Rechtbank over de jaren 2008 en 2009 is de correctie bij uitspraak op bezwaar verminderd naar € 196.391. De boete is verlaagd naar € 49.098.
3 Geschil
In geschil is of de aanslagen naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op de vraag of sprake is van inkomen uit aanmerkelijk belang.
Belanghebbende stelt dat de Inspecteur op grond van de vso (zie 2.2) in 2008 een winstuitdeling van € 2.286.234 (€ 3.290.676 (totale schuld ultimo 2008 ) -/- € 1.004.442 (lening 1)) in aanmerking had moeten nemen. Omdat de schuld met dat bedrag moet worden verminderd en belanghebbende voor het restant zekerheden heeft gesteld in de vorm van een hypotheekrecht op de eigen woning, is geen sprake van een vermogensverschuiving van [A] naar belanghebbende. Dat betekent dat de Inspecteur voor de onderhavige jaren ten onrechte een winstuitdeling in aanmerking heeft genomen.
De Inspecteur stelt dat beide partijen de gevolgen van de vso niet wensten en dat zij er daarom niet aan zijn gebonden. De Inspecteur is van mening dat de toename van de schuld ten opzichte van het voorgaande jaar het vermogen van [A] definitief heeft verlaten en dat aldus sprake is van een winstuitdeling. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat de in aanmerking genomen winstuitdelingen op grond van artikel 2.17, derde lid, van de Wet IB 2001 voor de helft aan belanghebbende moeten worden toegerekend. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof uitdrukkelijk en ondubbelzinnig verklaard dat hij de boetebeschikkingen over beide jaren intrekt.
Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.