Gerechtshof Den Haag, 02-04-2013, BZ8463, BK-12/00393

GERECHTSHOF DEN HAAG

Uitspraak van 2 april 2013

in het geding tussen:

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage (thans rechtbank Den Haag) van 16 maart 2012, in de zaak met nummer AWB 11/4565, betreffende na te vermelden aanslag en beschikking.

Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 301.116. Bij gelijktijdig genomen beschikking is hem een bedrag van € 19.385 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.2. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaren gedeeltelijk gegrond verklaard, de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 195.164 en de in rekening gebrachte heffingsrente verminderd met € 9.875 tot op € 9.510.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en het verzoek van belanghebbende om vergoeding van immateriële schade afgewezen.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 115. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2. Bij brief van 8 februari 2013, op diezelfde datum ingekomen bij het Hof, heeft belanghebbende een nader stuk ingediend waarvan door tussenkomst van de griffier een afschrift aan de Inspecteur is gezonden.

2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 19 februari 2013, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

3. Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de door de rechtbank onder 1 tot en met 4 van haar uitspraak vermelde feiten, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiser, diens echtgenote als eiseres en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid.

”1. Eiser en eiseres zijn gehuwd in gemeenschap van goederen.

2. Eiser bezit alle aandelen in [A] BV (de BV). Eiser is voor 90% en de BV is voor 10% gerechtigd in een maatschap. Deze maatschap bezit een onroerende zaak gelegen aan de [a-straat 1] te [Q] (het pand). Het pand wordt verhuurd aan [B] BV, waarvan de BV alle aandelen bezit.

3. Op 29 december 2000 heeft eiser een optie-overeenkomst gesloten met de BV. De BV verkreeg daarmee het recht om eisers belang in de maatschap te kopen voor een bedrag van € 1.286.467, zijnde 90% van de waarde van het pand per 1 januari 2001. De door de BV verschuldigde optiepremie bedroeg € 153.114. De optie-overeenkomst had een looptijd van vijf jaar. De optie is niet uitgeoefend.

4. Eiser heeft als enige de bestuursbevoegdheid ten aanzien van het pand.”

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur ter zake van de vrijval van de optieverplichting terecht een bedrag van € 76.557 (50 percent van € 153.114) als resultaat uit ter beschikkingstelling tot het belastbare inkomen uit werk en woning heeft gerekend. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend. Voorts is tussen partijen in geschil of belanghebbende een vergoeding toekomt van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.

4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van € 118.607, dienovereenkomstige wijziging van de beschikking inzake heffingsrente, veroordeling van de Inspecteur in de door belanghebbende gemaakte proceskosten en tot vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht alsmede tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.

5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

Oordeel van de rechtbank

6. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiser, diens echtgenote als eiseres, beiden als eisers en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid:

11. Voor een geval waarin een belastingplichtige een koopoptie verleende op een door hem ter beschikking gesteld vermogensbestanddeel heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 22 januari 2010, nr. 08/01351, LJN BI1155 geoordeeld dat de optieverplichting moet worden aangemerkt als een in artikel 3.92 Wet IB 2001 bedoelde schuld, omdat de optie rechtstreeks samenhangt met het ter beschikking gestelde vermogensbestanddeel. De Hoge Raad heeft tevens geoordeeld dat tegenover de door de belastingplichtige ontvangen optiepremie de voor de optieverlener uit de optieovereenkomst voortvloeiende verplichting staat, die – uitgaande van zakelijk handelende partijen – ten tijde van het aangaan van de optieovereenkomst overeenstemt met het bedrag van de optiepremie.

12. Vast staat dat per 1 januari 2001 het werkzaamheidsvermogen van eiser in ieder geval bestond uit het beschikbaar gestelde pand en daarnaast voormelde koopoptie was verleend terzake van eisers belang bij het pand. Ingevolge bovengenoemd arrest had de optieverplichting per 1 januari 2001 dan ook gepassiveerd moeten worden op de terbeschikkingstellingbalans van eiser. Nu uit de gedingstukken blijkt dat partijen de waarde in het economische verkeer van de optie bij het aangaan van de optieovereenkomst hebben vastgesteld op € 153.117 en niet in geschil is dat deze premie zakelijk is vastgesteld, gaat de rechtbank uit van die waarde. De rechtbank acht niet aannemelijk dat de waarde van verschuldigde optiepremie gedurende de looptijd van de optie is afgenomen. Derhalve diende ook voor het onderhavige jaar de waarde van de verplichting en mitsdien de schuld voor de bepaling van het werkzaamheidsvermogen op € 153.117 te worden gesteld.

13. Nu in 2005 de optietermijn is verstreken zonder uitoefening van de optie, resulteert dit in een vrijval van de optieverplichting van € 153.117. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder dan ook in beginsel terecht de vrijval van de optieverplichting in 2005 als resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking genomen.

14. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 15 januari 2010 (nr. 08/03923, LJN BH9198) is de bestuursbevoegdheid over vermogensbestanddelen bepalend voor de toerekening van het resultaat uit een terbeschikkingstelling aan de belastingplichtige. Nu niet langer in geschil is dat eiser degene is die bestuursbevoegd is ten aanzien van het pand, moet het resultaat van de vrijval van de optieverplichting van € 153.117 in zijn geheel aan eiser worden toegerekend. Nu de helft van dit bedrag aan eiseres is toegerekend en als zodanig als inkomen uit werk en woning in haar aanslag IB/PVV is opgenomen, is deze aanslag voor een te hoog bedrag opgelegd en is het beroep van eiseres derhalve gegrond.

17. De bezwaarfase heeft een aanvang genomen met de ontvangst door verweerder van de bezwaarschriften op 2 december 2009 en is geëindigd op 18 april 2011 met de uitspraken op bezwaar. De beroepsfase is aangevangen op 25 mei 2011 met de ontvangst van de beroepschriften door de rechtbank en is geëindigd op 16 maart 2012 met de uitspraak die de rechtbank heeft gedaan. De termijn van de behandeling van het geschil heeft circa 28 maanden geduurd. Een omstandigheid die bij het bepalen van de termijn in aanmerking moet worden genomen is de duur van een eventuele termijnverlenging voor het doen van een uitspraak op bezwaar indien deze met instemming van eisers heeft plaatsgevonden. Dit laatste is naar het oordeel van de rechtbank het geval. Eisers hebben in hun brief van 10 augustus 2010 ingestemd met uitstel van de behandeling van hun bezwaren. Nu de uitspraak op bezwaar dateert van 18 april 2011, volgt naar het oordeel van de rechtbank hieruit dat er geen overschrijding is van de redelijke termijn.

18. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het beroep (…) van eiser ongegrond verklaard.”

Beoordeling van het hoger beroep

”3.4.1. (…)Als een belastingplichtige een vermogensbestanddeel dat door hem ter beschikking is gesteld in de hiervoor bedoelde zin, verkoopt - ongeacht of de koper degene is aan wie hij het pand ter beschikking heeft gesteld dan wel een derde -, behoort de winst die met die verkoop wordt behaald tot het resultaat van de werkzaamheid. Wanneer een belastingplichtige bij overeenkomst aan een ander een koopoptie verleent met betrekking tot een vermogensbestanddeel dat door hem ter beschikking is gesteld in de hiervoor bedoelde zin, wordt een handeling verricht die een aanzet kan zijn tot verkoop van dat vermogensbestanddeel. Hiermee strookt om hetgeen de belastingplichtige ter zake van het verlenen van de koopoptie als tegenprestatie ontvangt (hierna: de optiepremie), welke tegenprestatie een vergoeding inhoudt voor het prijsgeven door de belastingplichtige van zijn positie ten opzichte van waardeveranderingen van het vermogensbestanddeel, met name van waardestijging tot boven het bedrag van de overeengekomen uitoefenprijs (hierna: de optie-uitoefenprijs), op enig moment tot het resultaat van de werkzaamheid te rekenen. Bij uitoefening van de optie zal uiteindelijk als verkoopopbrengst van het desbetreffende vermogensbestanddeel gelden de ontvangen optiepremie vermeerderd met de optie-uitoefenprijs. Tegenover de door de belastingplichtige ontvangen optiepremie staat de voor de optieverlener uit de optieovereenkomst voortvloeiende verplichting, die - ervan uitgaande dat de optiepremie op zakelijke grondslag is bepaald - ten tijde van het aangaan van de optieovereenkomst overeenstemt met het bedrag van de optiepremie. Zoals de ontvangen optiepremie tot het resultaat van de werkzaamheid moet worden gerekend, zo zal ook de daartegenover staande verplichting moeten worden aangemerkt als een in artikel 3.92 van de Wet bedoelde schuld omdat die rechtstreeks samenhangt met het ter beschikking gestelde vermogensbestanddeel. Deze verplichting verdwijnt op een zeker moment uit het werkzaamheidsvermogen, met name als gevolg van uitoefening van de optie, door het verstrijken van de termijn gedurende welke de optie kon worden uitgeoefend of door het afkopen ervan.

3.4.2. Het vorenstaande brengt met zich dat in het onderhavige geval het werkzaamheidsvermogen van belanghebbende op 1 januari 2001 bestond uit - in ieder geval - het pand en de uit de overeenkomst met de BV voortvloeiende verplichting tot het nakomen van de optie. Ingevolge het bepaalde in artikel AJ, lid 1, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 dienen deze vermogensbestanddelen bij het begin van het kalenderjaar 2001 te boek te worden gesteld voor de waarden in het economische verkeer ervan. Nu uit de stukken van het geding moet worden opgemaakt dat niet in geschil was dat de waarde in het economische verkeer van de verplichting op 1 januari 2001 is te stellen op het - zakelijk bepaalde - bedrag dat de BV voor de bij overeenkomst van december 2000 verworven optie heeft betaald, heeft de Inspecteur, nu de aan de BV verleende optie in het onderhavige jaar door belanghebbende is afgekocht, terecht het door hem in aanmerking genomen bedrag als het verschil tussen de boekwaarde van de vrijgevallen verplichting en het bedrag van de afkoopsom gerekend tot belanghebbendes inkomen uit werk en woning.”

7.3. Het Hof volgt de rechtbank in haar afwijzing van belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel. In hoger beroep heeft belanghebbende niets aangevoerd dat het Hof tot een ander oordeel leidt.

7.4. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat de zogeheten foutenleer eraan in de weg staat dat de Inspecteur eerst in het onderhavige jaar de schuld uit hoofde van de optieverplichting in aanmerking neemt. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. Het niet opnemen van de schuld in de terbeschikkingstellingsbalans in de jaren voorafgaand aan het onderhavige jaar heeft geen onherroepelijke gevolgen gehad voor het bepalen van het terbeschikkingstellingsresultaat, zodat het de Inspecteur vrij stond de schuld eerst in het onderhavige, oudste openstaande jaar in aanmerking te nemen.

7.5. De argumenten die belanghebbende overigens heeft aangevoerd ter ondersteuning van zijn standpunt dat de optiepremie niet dan wel per saldo niet in het onderhavige jaar tot het terbeschikkingstellingsresultaat kan worden gerekend, verwerpt het Hof. Noch goedkoopmansgebruik, noch het zogenoemde Falconarrest (Hoge Raad 22 november 2003, nr. 36.274, LJN AD8488), noch het zogenoemde cacaobonenarrest (Hoge Raad 10 april 2009, nr. 42.916, LJN AZ7364) doen in een situatie als de onderhavige af aan hetgeen de Hoge Raad in zijn meergenoemde arrest van 22 januari 2010, nr. 08/02264, LJN BI1155, voor recht heeft verklaard.

Schadeloosstelling wegens overschrijding redelijke termijn

7.7. Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en dat het verzoek om toekenning van een schadeloosstelling wegens overschrijding van de redelijke termijn moet worden afgewezen. Beslist dient te worden als volgt.

Proceskosten

8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten van de zijde van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Beslissing

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.J.J. Engel, P.J.J. Vonk en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L. van den Bogerd. De beslissing is op 2 april 2013 in het openbaar uitgesproken.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.