Gerechtshof Leeuwarden, 03-01-2012, BV9301, BK 11/00010 Omzetbelasting

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 25 november 2010, nummer AWB 09/2659, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende is voor het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd voor het bedrag van € 138.849. Aan heffingsrente is bij beschikking een bedrag berekend van € 21.786.

1.2 De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep in de bestreden uitspraak ongegrond verklaard.

1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 mei 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende haar gemachtigde A bijgestaan door B en C, alsmede namens de Inspecteur D, mr. E, F RA en G.

1.7 De Inspecteur heeft ter zitting een door hem voorgedragen pleitnota overgelegd.

1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. De vaststaande feiten

Voor de feiten verwijst het Hof naar hetgeen onder 2.1 tot en met 2.8 is vermeld in de uitspraak van de Rechtbank. Daarover bestaat tussen partijen geen geschil, zodat het Hof daarvan zal uitgaan. In die uitspraak zijn de feiten als volgt weergegeven:

2.1 H B.V. (hierna: H) is een producent van glasvezel. H maakt onderdeel uit van het I-concern. Voor haar werknemers heeft zij pensioenregelingen ondergebracht in Stichting Pensioenfonds J (hierna: het Pensioensfonds). De premies voor de pensioenregelingen worden volledig betaald door het I-concern. De werknemers van het I-concern zijn derhalve geen pensioenpremies verschuldigd.

2.2 Tot 1 augustus 2005 heeft H voor de omzetbelasting deel uitgemaakt van belanghebbende. Vanaf 1 augustus 2005 is H zelfstandig ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Met ingang van 1 augustus 2007 maakt H deel uit van de fiscale eenheid voor de omzetbelasting FE H BV, K B.V., cs.

2.3 H heeft met diverse in Nederland gevestigde dienstverleners overeenkomsten afgesloten ten behoeve van werkzaamheden voor het Pensioenfonds. Het betreft onder meer contracten inzake de administratie van de pensioenen en het vermogensbeheer van het Pensioenfonds. De daarmee gemoeide kosten zijn betaald door H en niet doorberekend aan het Pensioenfonds.

2.5.1 Tot de gedingstukken behoort het contract van 31 augustus 1995 tussen H en M B.V. (hierna: M). In dit contract zijn partijen overeengekomen dat M het vermogensbeheer van een nader aangeduide beleggingsportefeuille gaat verzorgen.

2.5.3 Andere contracten met de in 2.4 genoemde dienstverleners behoren niet tot de gedingstukken.

2.8 De in 2.4 genoemde bedragen zij door belanghebbende als voorbelasting in aftrek gebracht. Terzake van deze aftrek, althans tot het bedrag van € 138.849, heeft de inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 In hoger beroep is in geschil of de door belanghebbende in aftrek gebrachte omzetbelasting terecht is nageheven door de Inspecteur.

3.2 Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend omdat, zo stelt belanghebbende primair, de kosten ten behoeve van het pensioen van de tot haar deelnemers behorende werknemers algemene bedrijfskosten zijn en dat de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting derhalve voor aftrek in aanmerking komt op de voet van artikel 15, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Subsidiair stelt belanghebbende dat de vrijstelling als opgenomen in artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet van toepassing is op de onder 2.4 genoemde diensten die aan belanghebbende zijn verricht met betrekking tot de werknemerspensioenen.

3.3 De cijfermatige uitwerking van zowel het primaire als het subsidiaire geschilpunt houdt partijen niet verdeeld.

3.4 Belanghebbende concludeert zowel met haar primaire als haar subsidiaire stelling tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de naheffingsaanslag en dienovereenkomstige vernietiging van de beschikking heffingsrente.

3.5 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Van toepassing zijnde regelgeving

4.3 Artikel 2 van de Wet luidt als volgt: “Op de belasting, verschuldigd ter zake van leveringen van goederen en diensten, wordt in aftrek gebracht de belasting ter zake van de aan de ondernemer verrichte leveringen van goederen en verleende diensten, ter zake van de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen en ter zake van invoer van voor hem bestemde goederen.”

4.6 Krachtens de Nederlandse pensioenwetgeving (in het onderhavige jaar de Pensioen- en spaarfondsenwet) is het de tot belanghebbende behorende ondernemingen als werkgever verplicht gesteld haar personeel een pensioenregeling aan te bieden. Dat in onderhavige situatie sprake is van een verplichte deelneming in deze pensioenregeling, is tussen partijen niet in geschil. Evenmin is tussen partijen in geschil dat een ondernemer een afgescheiden pensioenfonds kan oprichten ten behoeve van het zekerstellen van de aanspraken van de deelnemers aan deze beroepspensioenregeling.

5. Beoordeling van het geschil

5.1 De onder 2.4 genoemde prestaties, zo staat tussen partijen vast, hebben alle betrekking op het pensioenfonds van (de werknemers van) de tot belanghebbende behorende ondernemers, en bezien – kort gezegd- de bedrijfsvoering van het pensioenfonds.

5.2 Het Hof ziet zich ten eerste voor de vraag gesteld of een ondernemer, die aldus op basis van nationale pensioenwetgeving een pensioenfonds heeft opgericht ten behoeve van het beheer van de pensioenrechten van zijn werknemers en gewezen werknemers als deelnemers, de aan hem in rekening gebrachte belasting ter zake van aan hem verrichte prestaties de in het kader van de uitvoering van genoemde pensioenvoorziening, waaronder begrepen de bedrijfsvoering van een separaat pensioenfonds, in aftrek kan brengen.

5.3 De stelling van de Inspecteur ten aanzien van deze vraag behelst dat belanghebbende reeds omdat zij niet zelf als afnemer van de prestaties kan worden beschouwd en zij evenmin de prestaties zelf bezigt, doch deze heeft doorgeleid naar het pensioenfonds zonder dat daarvoor een vergoeding in rekening te brengen, zij niet als afnemer van de prestaties kan worden gezien en zij geen recht heeft op aftrek van haar in dat kader in rekening gebrachte belasting. Steun voor deze stelling leest de Inspecteur in het arrest van het Hof van Justitie van 8 februari 2007, C-435/05, (Investrand), waarin het Hof van Justitie heeft geoordeeld dat artikel 17, lid 2, van Richtlijn 77/388/EEG aldus dient te worden uitgelegd dat de kosten voor adviesdiensten die een belastingplichtige afneemt met het oog op de vaststelling van het bedrag van een schuldvordering die deel uitmaakt van het vermogen van zijn onderneming en betrekking heeft op een aandelenverkoop van vóór het tijdstip waarop hij voor de btw belastingplichtig is geworden, bij gebreke van gegevens die kunnen aantonen dat deze diensten uitsluitend in de door de belastingplichtige verrichte economische activiteit in de zin van deze richtlijn hun oorzaak vinden, niet rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met deze activiteit en bijgevolg geen recht doen ontstaan op aftrek van de daarop drukkende btw.

5.4 Belanghebbende daarentegen stelt zich met betrekking tot de onder 5.2 genoemde vraag op het standpunt dat niet relevant is dat de onder 2.4 genoemde prestaties nodig zijn voor de bedrijfsuitvoering van een separaat pensioenfonds, omdat dergelijke kosten deel uitmaken van de aan belanghebbende toe te rekenen en door deze na te leven arbeidsvoorwaarden en aldus behoren tot de algemene bedrijfskosten van belanghebbende.

5.5 Het Hof neemt in aanmerking dat volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie een belastingplichtige wiens activiteiten aan de btw zijn onderworpen, overeenkomstig artikel 17, lid 2, van de Zesde richtlijn recht op aftrek heeft wanneer er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de gebruikte goederen en diensten enerzijds en de door hem te verrichten handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat anderzijds. Het Hof overweegt daarbij dat in het arrest van het Hof van Justitie van 6 februari 2003, C-185/01 Auto Lease Holland, het Hof van Justitie heeft geoordeeld dat voor de beantwoording van de vraag aan wie een prestatie geleverd is onderzocht moet worden wie concreet de bevoegdheid heeft gekregen om over de geleverde prestaties te beschikken. Daarbij is het naar de mening van het Hof van belang wie bepaald heeft de desbetreffende leveranciers in te schakelen, wie de contracten is aangegaan, en wie besloten heeft wat met de geleverde prestaties zal worden gedaan. Ook neemt het Hof hierbij in aanmerking dat de kosten hiervan, welke direct samenhangen met de arbeidsvoorwaarden van de werknemers, als algemene bedrijfskosten gedragen worden door belanghebbende. Voort neemt het Hof hierbij in overweging dat volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie (zie onder meer rechtsoverweging 27 van het arrest van 22 december 2010, C-103/09 Weald Leasing) de belastingplichtige het recht heeft om zijn activiteit zodanig te structureren dat de omvang van zijn belastingschuld beperkt blijft.

5.6 Het Hof vraagt zich derhalve af of een rechtstreeks en onmiddellijk verband, tussen de gebruikte goederen en diensten enerzijds en de door hem te verrichten handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat anderzijds, kan worden aangenomen wanneer een belastingplichtige, van wie de hoofdactiviteit bestaat uit het verrichten van handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat van btw, diensten afneemt met het oog op de (naar nationaal recht) verplichte pensioenregeling van haar werknemers, welke pensioenregeling is ondergebracht in een pensioenfonds.

5.7 Voor zover deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, speelt vervolgens de vraag of de prestaties, zoals bedoeld in 2.4 met betrekking tot het beheer dan wel de bedrijfsvoering van een pensioenfonds vrijgesteld zijn van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel i, ten derde, van de Wet en artikel 13 B, sub d, punt 6 van de Zesde Richtlijn.

5.8 Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en stelt dat een pensioenfonds een gemeenschappelijk beleggingsfonds is als bedoeld in artikel 13 B, sub d, punt 6 van de Zesde Richtlijn. Steun hiervoor leest belanghebbende in het arrest van het Hof van Justitie van 28 juni 2007, C-363/05 JP Morgan, waarin het Hof van Justitie heeft geoordeeld dat genoemd artikel aldus moet worden uitgelegd dat het de lidstaten een beoordelingsvrijheid toekent bij het definiëren van de fondsen binnen hun rechtsgebied die ten behoeve van de vrijstelling in deze bepaling onder het begrip “gemeenschappelijke beleggingsfondsen” vallen. Bij de uitoefening van deze vrijheid moeten de lidstaten echter het door deze bepaling nagestreefde doel eerbiedigen, dat er in bestaat, beleggers het beleggen in effecten via beleggingsinstellingen te vergemakkelijken, en tegelijkertijd acht te slaan op het beginsel van fiscale neutraliteit vanuit het oogpunt van de heffing van btw over het beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen, die concurreren met andere gemeenschappelijke beleggingsfondsen (…).

5.9 De Inspecteur meent dat uit genoemd arrest noch uit andere jurisprudentie volgt dat lidstaten pensioenfondsen niet zouden mogen uitsluiten van de vrijstelling. De Inspecteur voert hiervoor aan dat tussen een individuele belegger en een beleggingsfonds een overeenkomst ten grondslag ligt tot het tegen vergoeding beleggen van verstrekte gelden, terwijl door een pensioenfonds in wezen een verzekeringsovereenkomst wordt gesloten tussen het pensioenfonds en de werkgever, met de werknemer als begunstigde. Pensioenfondsen kunnen derhalve, zo stelt de Inspecteur, niet gekwalificeerd worden als gemeenschappelijke beleggingsfondsen. Evenmin verstoort de uitsluiting van de vrijstelling de fiscale neutraliteit omdat, zo volgt uit het arrest van het Hof van Justitie van 9 oktober 2001, C-108/99, Cantor Fitzgerald International, de fiscale neutraliteit niet meebrengt dat een vrijstelling ruim dient te worden uitgelegd.

5.10 Het Hof neemt bij de beantwoording van deze vraag in aanmerking dat het Bundesfinanzhof te Duitsland op 31 januari 2011 een verzoek om prejudiciële beslissing (Zaak C-44/11) heeft ingediend bij het Hof van Justitie. Hierbij is onder meer de vraag voorgelegd of het beheer van een vermogen is vrijgesteld van belasting uitsluitend wanneer het de vorm aanneemt van een gezamenlijk gevoerd beheer van gemeenschappelijke beleggingsfondsen die eigendom zijn van verschillende investeerders, overeenkomstig artikel 135, lid 1, sub g, van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, dan wel ook van individueel vermogensbeheer voor individuele investeerders overeenkomstig artikel 135, lid 1, sub f, van richtlijn 2006/112/EG (handelingen inzake effecten of bemiddeling bij dergelijke handelingen).

5.11 Gelet op hetgeen partijen hiervoor onder 5.1 tot en met 5.10 hebben opgemerkt over de uitleg van de Europese wetgeving twijfelt het Hof aan deze uitleg. Gezien deze twijfel beslist het Hof de behandeling van de zaak te schorsen en het Hof van Justitie van de Europese Unie op de voet van artikel 267 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie verzoeken om een prejudiciële beslissing inzake na te melden vragen.

6. Kosten

Het Hof reserveert de beslissing omtrent de proceskostenvergoeding tot de definitieve uitspraak in het onderhavige geding.

7. Beslissing

Het Hof verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Unie uitspraak te doen over de volgende vragen:

7.1 Kan een belastingplichtige, die op basis van nationale pensioenwetgeving een afgescheiden pensioenfonds heeft opgericht ten behoeve van het zeker stellen van de pensioenrechten van zijn werknemers en gewezen werknemers, als deelnemers in het fonds, de belasting die hij op basis van aan hem verrichte prestaties ter uitvoering van de pensioenvoorziening en de bedrijfsvoering van het pensioenfonds in aftrek brengen op basis van artikel 17 Richtlijn 77/388/EEG (artikel 168 en 169 Richtlijn 2006/112/EG)?

7.2 Kan een pensioenfonds, opgericht met de doelstelling tegen zo laag mogelijke kosten een pensioenuitkering te realiseren voor de deelnemers in het pensioenfonds, waarbij door dan wel namens de deelnemers vermogen in het pensioenfonds wordt ingebracht en belegd en waarbij wordt gedeeld in de resultaten van de opbrengsten, gekwalificeerd worden als “gemeenschappelijk beleggingsfonds” als bedoeld in artikel 13B, sub c, onder 6 Richtlijn 77/388/EEG (artikel 135, lid 1, onder g, Richtlijn 2006/112/EG)?

Het Hof houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie naar aanleiding van vorenstaand verzoek uitspraak heeft gedaan.

Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. J. Huiskes en mr. W.A.P. Nieuwenhuizen, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.

De beslissing is op 3 januari 2012 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(H. de Jong) (E. Polak)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 januari 2012