Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 29-12-2011, BV8226, 10-00181

Uitspraak op het hoger beroep van

tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 27 januari 2010, nummer AWB 09/1275 in het geding tussen

belanghebbende

en

betreffende na te noemen naheffingsaanslag in de loonbelasting en de bij die naheffingsaanslag opgelegde verzuimboete.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 1 over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 januari 2007 een naheffingsaanslag in de loonbelasting opgelegd ten bedrage van € 1.800 aan belasting, alsmede bij beschikking een verzuimboete van € 18. De naheffingsaanslag en de boetebeschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.

1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 297. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep niet-ontvankelijk verklaard voor zover het is gericht tegen het niet-tijdig doen van uitspraak op bezwaar, ongegrond verklaard voor zover het is gericht tegen de naheffingsaanslag en de verzuimboete en het verzoek om schadevergoeding afgewezen.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 447. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.

1.5. De eerste zitting heeft plaatsgehad op 10 januari 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.6. Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota met acht bijlagen alsmede een aanvullende pleitnota met vier bijlagen toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota's met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de acht respectievelijk vier bij deze pleitnota's behorende bijlagen.

1.7. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

1.9. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden, aan welk verzoek zij hebben voldaan. Belanghebbende heeft dit gedaan bij brief van 17 januari 2011 en de Inspecteur bij brief van 28 februari 2011, waarin hij tevens reageert op de brief van 17 januari 2011 van belanghebbende. Belanghebbende heeft vervolgens bij brief van 23 maart 2011 gereageerd op de brief van de Inspecteur van 28 februari 2011.

1.10. De tweede zitting heeft plaatsgehad op 23 mei 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.11. De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft een reactie op het proces-verbaal van de eerste zitting overgelegd met een bijlage alsmede een pleitnota met drie bijlagen. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze stukken behorende bijlagen.

1.12. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

1.13. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. De Inspecteur heeft bij brief van 1 juni 2011 gereageerd op de door belanghebbende op de tweede zitting overgelegde stukken. Belanghebbende heeft bij brief van 28 juni 2011 gereageerd op de brief van 1 juni 2011 van de Inspecteur en de Inspecteur heeft daar weer op gereageerd bij brief van 22 juli 2011.

1.14. Belanghebbende heeft voor de derde zitting een pleitnota met drie bijlagen toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlagen.

1.15. De derde zitting heeft plaatsgehad op 10 oktober 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.16. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

1.17. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Belanghebbende verricht activiteiten in Nederland en België. Belanghebbende wordt vertegenwoordigd door de zaakvoerder, de heer A, die ook enig aandeelhouder van belanghebbende is.

2.2. De heer A is tevens directeur-aandeelhouder van twee besloten vennootschappen die naar Nederlands recht zijn opgericht. Deze vennootschappen exploiteren twee optiekzaken, één in B en één in C.

2.3. Belanghebbende sluit op diverse plaatsen in Nederland overeenkomsten betreffende de aankoop van optiekmateriaal, lenzen, vloeistoffen, monturen en dergelijke ten behoeve van de beide optiekzaken. Daarnaast exploiteert belanghebbende in België een optiekzaak.

2.4. Belanghebbende heeft bij brief van 17 juli 2006 verzocht om met ingang van 28 april 2006 aangemerkt te worden als inhoudingsplichtige ter zake van de door de heer A in Nederland verrichte arbeid.

2.5. Op 23 november 2006 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld dat een loonheffingsnummer zal worden toegekend. In februari 2007 heeft de Inspecteur een loonheffingsnummer toegekend en de uitnodiging tot het doen van aangiften over de tijdvakken vanaf 1 april 2006 naar belanghebbende gezonden.

2.6. Belanghebbende heeft de heer A een arbeidsbeloning toegekend van € 7.200 voor het jaar 2007. Volgens de jaarstukken betreft dit een beloning voor de in Nederland verrichte werkzaamheden.

2.7. Belanghebbende heeft aan de heer A een personenauto ter beschikking gesteld. De cataloguswaarde van deze auto bedraagt € 72.000.

2.8. De heer A ontvangt daarnaast loon van D BV. In de loonbelastingaangifte van deze vennootschap over de maand januari 2007 is een loon van € 5.717,42 aangegeven. De arbeid voor deze vennootschap wordt (nagenoeg) geheel in Nederland verricht. Over het gehele jaar 2007 wordt door de vennootschap een loon aangegeven van € 68.609.

2.9. De heer A heeft in zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2007 niet geopteerd voor binnenlandse belastingplicht.

2.10. De Belgische autoriteiten hebben het door de heer A genoten loon in de heffing van de personenbelasting begrepen. Er is geen voorkoming van dubbele belasting verleend.

2.11. Belanghebbende heeft geen aangifte loonbelasting over het tijdvak januari 2007 ingediend. De Inspecteur heeft ambtshalve een naheffingsaanslag opgelegd.

2.12. Bij brief van 15 april 2008 bevestigt belanghebbende in te stemmen met het opschorten van het doen van uitspraak op het bezwaar tot vier weken nadat de aangifte op schrift aan de Inspecteur is toegekomen. De desbetreffende aangifte is nimmer ingediend.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op het bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en de boetebeschikking. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

Ontvankelijkheid beroep bij de Rechtbank

4.1. De Rechtbank heeft geoordeeld dat voor zover het beroep van belanghebbende is gericht tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar door de Inspecteur, het beroep niet-ontvankelijk is. Belanghebbende bestrijdt dit oordeel in hoger beroep. Zij meent dat de Rechtbank geen aandacht heeft geschonken aan het herhaaldelijk aandringen op een beslissing op het bezwaarschrift.

4.2. De Rechtbank heeft geoordeeld dat gemachtigde van belanghebbende bij brief van 15 april 2008 ermee heeft ingestemd dat de uitspraak op bezwaar wordt opgeschort tot vier weken na het indienen van de aangifte loonbelasting en premie volksverzekeringen. De Rechtbank heeft voorts geoordeeld dat de brief van 6 februari 2009 niet als een aangifte kan worden gezien. Aangezien ook overigens geen sprake is geweest van het indienen van een aangifte over het onderhavige tijdvak, heeft de Rechtbank terecht geoordeeld dat de Inspecteur - gelet op de voormelde afspraak - ten tijde van het indienen van het beroep nog niet in verzuim was met het doen van uitspraak op het bezwaar. Het Hof overweegt voorts dat het aandringen van belanghebbende op een beslissing op het bezwaarschrift, niet tot een ander oordeel leidt. Naar het oordeel van het Hof was belanghebbende gebonden aan de door de gemachtigde met de Inspecteur gemaakte afspraak en kon zij zich niet eenzijdig aan die afspraak onttrekken.

4.3. Aangezien de Inspecteur hangende het beroep bij de Rechtbank op 13 augustus 2009 uitspraak op bezwaar heeft gedaan, wordt op grond van artikel 6:20, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht het beroep geacht mede betrekking te hebben op deze uitspraak op bezwaar.

Inhoudingsplichtig

4.5. Tussen partijen staat vast dat belanghebbende in Nederland niet een vaste inrichting of een vaste vertegenwoordiger heeft. Het geschil spitst zich daarom toe op de vraag of er sprake is van inhoudingsplicht op grond van artikel 6, tweede lid, onderdeel b, van de Wet LB 1964.

Uitzondering artikel 2, vijfde lid, van de Wet LB 1964

4.8. Belanghebbende heeft zich voorts beroepen op de uitzondering die is opgenomen in artikel 2, vijfde lid, van de Wet LB 1964. Volgens belanghebbende leidt toepassing van deze bepaling tot de conclusie dat de heer A niet als werknemer kan worden aangemerkt.

4.9. Artikel 2, vijfde lid, van de Wet LB 1964 bevat een uitzondering op de in het eerste lid neergelegde hoofdregel, dat een natuurlijk persoon die tot een inhoudingsplichtige in privaatrechtelijke dienstbetrekking staat, als werknemer wordt aangemerkt. Het vijfde lid bepaalt dat het eerste lid niet van toepassing is op personen die niet in Nederland wonen, met betrekking tot een gedeeltelijk, maar niet nagenoeg geheel buiten Nederland vervulde dienstbetrekking, voor zover het loon uit die dienstbetrekking met inachtneming van de verdragen waarbij de Staat der Nederlanden partij is, feitelijk is onderworpen aan een belasting naar het inkomen die door of vanwege een andere mogendheid wordt geheven.

4.10. Tussen partijen staat vast dat de heer A niet in Nederland woont en dat hij zijn dienstbetrekking bij belanghebbende gedeeltelijk, maar niet nagenoeg geheel, buiten Nederland verricht.

4.11. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het loon van de heer A met inachtneming van het verdrag dat is gesloten op 5 juni 2001 tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag), feitelijk is onderworpen aan een belasting naar het inkomen in België. Belanghebbende wijst daarbij in de eerste plaats op de aanslag in de personenbelasting en in de tweede plaats op de opcentiemen die zijn geheven.

4.12. Het Hof stelt voorop dat voor de vraag of het door de heer A in Nederland genoten loon feitelijk is onderworpen aan een belasting naar het inkomen in België, moet worden beoordeeld vanuit de Nederlandse optiek. Het feit dat vanuit Belgische optiek de arbeidsverhouding mogelijk anders wordt gekwalificeerd, is dan ook niet relevant.

4.13. Vanuit Nederlandse optiek verricht de heer A tegen beloning arbeid in Nederland voor een in België gevestigde werkgever. Deze arbeid wordt gedurende het gehele jaar verricht. Naar het oordeel van het Hof is hier sprake van een niet-zelfstandig beroep in de zin van artikel 15 van het Verdrag. Partijen hebben zich eensluidend op het standpunt gesteld dat artikel 16 van het Verdrag niet van toepassing is. Dit standpunt getuigt naar het oordeel van het Hof van een juiste rechtsopvatting, aangezien zowel de heer A als belanghebbende inwoner van België zijn. Het Hof volgt partijen dan ook in deze opvatting.

4.14. Op grond van artikel 15, §1, van het Verdrag mag de arbeidsbeloning van de heer A in Nederland worden belast, aangezien de dienstbetrekking in Nederland wordt uitgeoefend. Vaststaat dat de heer A gedurende het jaar 2007 meer dan 183 dagen in Nederland verblijft. De uitzondering van artikel 15, §2, van het Verdrag is daarom niet van toepassing.

4.15. Op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat het loon van de heer A niet is onderworpen aan de in België geheven personenbelasting. Daaraan doet niet af dat de Belgische belastingadministratie zich op het standpunt stelt dat terecht personenbelasting is geheven. Met betrekking tot de uitspraak van het Hof van beroep te Antwerpen van 21 juni 2011, nr. 2009/AR/3072, betreffende het jaar 2004, waarnaar belanghebbende verwijst, oordeelt het Hof als volgt. Het Hof van beroep te Antwerpen heeft in die uitspraak geoordeeld dat het heffingsrecht in beginsel toekomt aan Nederland maar dat België in dezen geen voorkoming van dubbele belasting behoeft te verlenen. De heer A heeft naar het oordeel van het Hof van beroep te Antwerpen niet aannemelijk kunnen maken dat de desbetreffende inkomsten aan een eigen fiscaal regime in Nederland zijn onderworpen waardoor hij niet als belast kan worden beschouwd in de zin van artikel 23 van het Verdrag. Deze beslissing is volgens het Hof terug te voeren op de waardering van het bewijs in die procedure. Daaruit kan niet worden afgeleid dat de onderhavige inkomsten uit dienstbetrekking zijn onderworpen aan de in België geheven personenbelasting.

4.16. Vaststaat dat in België de onderhavige arbeidsbeloning wel is onderworpen aan de heffing van zogenoemde opcentiemen. Volgens belanghebbende wordt deze belasting geheven door de Belgische belastingadministratie en is mitsdien sprake van een heffing die door een andere mogendheid wordt geheven.

4.17. Het Hof stelt voorop dat de heffing van zogenoemde gemeentelijke opcentiemen gekoppeld is aan de heffing van de personenbelasting en dat mitsdien sprake is van een belasting naar het inkomen (vgl. Hoge Raad 5 maart 2010, nr. 08/03099, LJN BL6419, BNB 2010/149).

4.18. In artikel 465 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 92 (hierna: WIB) is bepaald dat gemeenten een aanvullende belasting op de personenbelasting mogen vestigen. Artikel 467 van de WIB bepaalt dat de aanvullende belasting op de personenbelasting door de gemeente wordt geheven ten laste van de rijksinwoners die belastbaar zijn in die gemeente. De vestiging en de inning van de aanvullende belastingen worden ingevolge artikel 469 van de WIB toevertrouwd aan de administratie der directe belastingen. De administratie der directe belastingen draagt de opbrengst van de gemeentelijke opcentiemen af aan de gemeenten onder inhouding van 1% aan administratiekosten (artikel 470 en 470bis van de WIB).

4.19. Gelet op de in 4.18 vermelde bepalingen van de WIB, is het Hof van oordeel dat de gemeentelijke opcentiemen niet kunnen worden aangemerkt als een belasting die door of vanwege een andere mogendheid wordt geheven.

4.20. Op grond van hetgeen hiervóór is overwogen, dient de grief van belanghebbende inhoudende dat artikel 2, vijfde lid, van de Wet LB 1964 van toepassing is, te worden verworpen. De heer A is een werknemer in de zin van artikel 2, eerste lid, van de Wet LB 1964.

Hoogte van het loon

4.21. Belanghebbende bestrijdt de hoogte van het in aanmerking genomen loon en wijst daarbij op het door belanghebbende toegekende jaarloon van € 7.200.

4.22. Vaststaat dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Op grond van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, wordt het beroep dan ongegrond verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.

4.23. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende niet geslaagd in het leveren van dat bewijs. In de aanvulling op het verweerschrift in hoger beroep heeft de Inspecteur het inkomen uit arbeid van de heer A in het kader van de werkzaamheden voor belanghebbende berekend op minimaal € 25.200, uitgaande van het werkelijk toegekende loon van € 7.200 en een voordeel uit de ter beschikking gestelde auto van € 18.000. Daarvan uitgaande, is een schatting van het loon over het onderhavige tijdvak op € 1.800 niet onredelijk. Het Hof overweegt in dit kader dat belanghebbende op geen enkele wijze inzicht heeft verstrekt over een door de heer A aan belanghebbende betaalde vergoeding voor het privé-gebruik van de auto en evenmin in de verdeling van de gereden kilometers over de werkzaamheden in Nederland en België.

4.24. Op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat het loon over het onderhavige tijdvak niet te hoog is vastgesteld.

Verzuimboete

4.25. De Inspecteur heeft een verzuimboete opgelegd van € 18 in verband met het niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn betalen van de belasting welke op aangifte moet worden afgedragen (artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelasting). De verzuimboete is - anders dan waarvan de Rechtbank is uitgegaan - niet opgelegd in verband met het niet doen van aangifte. Het Hof is van oordeel dat - nu sprake is van een te laat afdragen van de verschuldigde loonbelasting - deze boete terecht is opgelegd.

4.26. Het Hof acht deze boete passend en geboden. Belanghebbende heeft op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat sprake zou zijn van afwezigheid van alle schuld. Het enkele gegeven dat zij van mening is dat geen belasting is verschuldigd, kan niet als zodanig worden bestempeld.

Ten aanzien van het griffierecht

4.27. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.28. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

5. Beslissing

Aldus gedaan op 29 december 2011 door G.J. van Muijen, voorzitter, T.A. Gladpootjes en M.B.A. van Hout, in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel