Hoge Raad, 10-01-2014, ECLI:NL:HR:2014:6, 11/04916

In de samenwerkingsovereenkomst is bepaald dat op of omstreeks 1 september 2002 belanghebbende 300 wooneenheden zal opleveren op de locatie [a-straat] te [Q] en dat zij deze wooneenheden beschikbaar zal gaan houden voor en uitsluitend zal gaan verhuren aan bij de hogescholen ingeschreven, uit het buitenland afkomstige studenten. Met het oog hierop garandeerden de hogescholen belanghebbende gedurende de eerste drie jaren, gerekend vanaf de gemiddelde opleveringsdatum, een bezetting van 100 percent.

Voorts werd overeengekomen dat de hogescholen van het begrote exploitatietekort van het project - dat een looptijd zou hebben van zeven jaar - gezamenlijk een bedrag van in totaal € 350.000 voor hun rekening zouden nemen. Dit bedrag zou ineens worden bijgedragen door betaling aan belanghebbende op 1 september 2002 of – zulks ter keuze van de hogescholen – in zeven jaarlijkse termijnen ten bedrage van € 50.000, die telkens op 1 september zouden vervallen. De bijdrage van elke hogeschool afzonderlijk zou worden bepaald op basis van de verhuur van kamers aan studenten van de desbetreffende hogeschool.

Belanghebbende heeft in 2004 de hogescholen verzocht om aan haar een bedrag van € 100.000 te betalen, onder vermelding van ‘vergoeding exploitatietekort’. Voorts heeft zij de hogescholen in 2006 verzocht een bedrag van € 387.893 te betalen, onder vermelding van ‘vergoedingen leegstand’. De hogescholen hebben deze bedragen voldaan.

Belanghebbende heeft ter zake van deze bedragen geen omzetbelasting in rekening gebracht noch omzetbelasting op aangifte voldaan.

Het Hof heeft voorts – onder verwijzing naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 22 november 2001, Office des Produits Wallons ASBL, C-184/00, BNB 2002/211 (hierna: het arrest OPW) – geoordeeld dat de door de hogescholen aan belanghebbende betaalde bedragen het karakter hebben van een subsidie dan wel een vergoeding afkomstig van een derde, in dit geval de hogescholen, die rechtstreeks verband houdt met de door belanghebbende verrichte verhuur van tijdelijke woonruimte aan studenten.

In dit verband heeft het Hof van belang geacht dat met die bedragen naast het collectieve belang van de hogescholen het individuele belang van de studenten is gediend en dat de prestaties door de studenten worden verbruikt. Naar het oordeel van het Hof hebben de hogescholen met de bedragen adequate woonvoorzieningen tegen betaalbare huurprijzen willen realiseren ten behoeve van hun uit het buitenland afkomstige studenten. Met het oog daarop hebben zij concrete afspraken gemaakt over de hoeveelheid kamers en de huurprijzen per kamer en zich garant gesteld voor de huurbetaling voor deze periode, aldus het Hof. Gelet op dit een en ander waren de ‘vergoeding exploitatietekort’ en de ‘vergoedingen leegstand’ naar het oordeel van het Hof bestemd om het aanbod van wooneenheden tegen de overeengekomen huurprijzen mogelijk te maken. Nu deze werkzaamheden hebben plaatsgevonden tegen de overeengekomen huurprijzen staat vast, aldus het Hof, dat de studenten voordeel hebben behaald uit de door de hogescholen aan belanghebbende betaalde bedragen. Op deze gronden heeft het Hof de bedragen aangemerkt als “subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden” in de zin van artikel 11, A, lid 1, letter a, van de Zesde richtlijn (thans: artikel 73 van BTW-richtlijn 2006) en de bedragen beschouwd als een (aanvullende) vergoeding voor de door belanghebbende jegens de studenten verrichte verhuur.

Voor het antwoord op de vraag of een bedrag dat een ondernemer ontvangt van een derde, dat wil zeggen van een ander dan degene jegens wie hij een prestatie tegen vergoeding verricht, volledig of gedeeltelijk gerekend moet worden tot de vergoeding voor die prestatie, heeft het Hof van Justitie in onder meer het hiervoor in 3.2.2 vermelde arrest OPW en nogmaals in het arrest van 15 juli 2004, Commissie/Italië, C-381/01, NTFR 2004/1124, maatstaven gegeven aan de hand waarvan dit moet worden beoordeeld.

Het Hof van Justitie heeft in voormelde arresten vooropgesteld dat het enkele feit dat een door een derde betaalde bijdrage invloed kan hebben op de prijs van door de betrokken ondernemer geleverde goederen of verrichte diensten, niet volstaat om deze bijdrage te rekenen tot de vergoeding en deze belastbaar te maken. Voor dat laatste is, aldus het Hof van Justitie, noodzakelijk dat een rechtstreeks verband bestaat tussen het betaalde bedrag en de prijs van de prestatie (de levering van een goed of het verrichten van een dienst).

Een dergelijk benodigd, rechtstreeks verband met die prijs is pas aanwezig wanneer vaststaat dat de betaalde bijdrage specifiek aan de betrokken ondernemer wordt betaald om een welbepaald goed te leveren of om een welbepaalde dienst te verrichten, en het betaalde bedrag ook inderdaad een tegenprestatie is voor een welbepaalde goederenlevering of dienstverrichting, hetgeen betekent dat de begunstigde recht heeft op betaling van de bijdrage zodra hij een belastbare handeling heeft verricht (arrest OPW, punten 12 en 13).

Verder moet vaststaan dat het feit dat de leverancier of de dienstverrichter een betaling van een derde ontvangt, hem objectief gezien in staat stelt de levering of de dienst te verrichten tegen een lagere prijs dan hij zonder de bijdrage van een derde zou dienen te vragen (arrest OPW, punt 14).

Tevens moet vaststaan dat en in hoeverre de door derden betaalde bijdrage toegerekend kunnen worden aan de individuele leveringen of diensten (arrest OPW, punt 15). Om na te gaan of de door die betaling vertegenwoordigde tegenprestatie in deze zin bepaalbaar is, kan de verkoopprijs van de betrokken goederen of diensten worden vergeleken met hun normale kostprijs, dan wel worden onderzocht of de van een derde afkomstige bijdrage verlaagd wordt indien het leveren van goederen of het verrichten van diensten uitblijft. Niet is nodig dat het bedrag dat de derde betaalt, precies overeenstemt met de prijsvermindering van het geleverde goed: het volstaat dat het verband tussen de prijsvermindering en de betaling, die forfaitair kan zijn, significant is (arrest OPW, punt 17).

Het Hof heeft het arrest OPW ten grondslag gelegd aan zijn oordeel dat de litigieuze bedragen rechtstreeks verband houden met de prijs van een welbepaalde dienst, te weten de verhuur van een woonruimte aan een student die is ingeschreven bij één van de hogescholen. Bij die beoordeling heeft het Hof tot uitgangspunt genomen dat geen verschil moet worden gemaakt tussen de hiervoor in 3.1.6 vermelde bedragen (de ‘vergoeding exploitatietekort’ respectievelijk de ‘vergoedingen leegstand’).

Uit de hiervoor in 3.1.2 tot en met 3.1.6 vermelde uitgangspunten volgt echter dat met betrekking tot de twee onderscheiden bedragen onderling van elkaar afwijkende voorwaarden zijn gesteld. In dat geval dienen voor het antwoord op de vraag of de betaalde bedragen behoren tot de vergoeding in de zin van artikel 8, leden 1 en 2, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 11, A, lid 1, letter a, van de Zesde richtlijn, de onderscheiden bedragen afzonderlijk in aanmerking te worden genomen. In zoverre getuigen ’s Hofs hiervoor in 3.2.2 en 3.2.3 omschreven oordelen van een onjuiste rechtsopvatting.

Met betrekking tot de exploitatievergoeding slagen de middelen 1 en 2 eveneens voor zover zij betogen dat onbegrijpelijk is ’s Hofs oordeel dat de studenten vanwege de door belanghebbende verrichte werkzaamheden de overeengekomen huurprijzen hebben betaald en aldus voordelen hebben genoten in de hiervoor in 3.4 vermelde zin. Voor het oordeel dat de studenten voordeel hebben behaald uit het door de hogescholen gezamenlijk in totaal betaalde bedrag is nodig de vaststelling dat de prijs die de studenten voor een kamer moeten betalen, aanwijsbaar beïnvloed is door dat bedrag.

De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof gesteld dat hij geen direct verband ziet tussen de bijdragen en de door de student betaalde prijs. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, is onbegrijpelijk het in het oordeel van het Hof besloten liggende oordeel dat de prijs die de studenten moeten betalen, bepaalbaar beïnvloed is door het als exploitatievergoeding betaalde bedrag.