Hoge Raad, 01-12-2023, ECLI:NL:HR:2023:1566, 23/02320
Hoge Raad, 01-12-2023, ECLI:NL:HR:2023:1566, 23/02320
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 1 december 2023
- Datum publicatie
- 1 december 2023
- ECLI
- ECLI:NL:HR:2023:1566
- Zaaknummer
- 23/02320
Inhoudsindicatie
Algemene bestedingsbelasting (abb); art. 6.1, letter b, art. 6.2, letter a, art. 6.3, art. 6.4, lid 1, letter g, en art. 6.8 van de Belastingwet BES; besluit van de staatssecretaris van Financiën van 23 september 2011, nr. LJN DV2011/430M, Stcrt. 2011, 17540; ondernemer; producent; recht op aftrek van door onderaannemers in rekening gebrachte abb ter zake van bouwwerkzaamheden.
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 23/02320
Datum 1 december 2023
ARREST
in de zaak van
[X] N.V. (hierna: belanghebbende)
tegen
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba van 4 april 2023, nr. BON2022H000221, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Bonaire, Sint Eustatius en Saba (BBZ nrs. BON201900604 en BON201900605) betreffende aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslagen in de algemene bestedingsbelasting over het jaar 2016 en over het jaar 2017.
1 Geding in cassatie
Belanghebbende, vertegenwoordigd door J.P. Ruiter, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
2 Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende, een naamloze vennootschap gevestigd op Bonaire, is in 2015 opgericht uitsluitend voor de bouw van een resort op Bonaire in opdracht van een aan belanghebbende gelieerde naamloze vennootschap die eveneens is gevestigd op Bonaire (hierna: de opdrachtgever). Zij heeft zich in februari 2015 ingeschreven bij de Kamer van Koophandel op Bonaire. In maart 2015 heeft zij zich door middel van een formulier “Startende onderneming bv, nv of andere rechtspersoon” aangemeld bij de Belastingdienst.
Op 22 juni 2015 heeft belanghebbende met de opdrachtgever een overeenkomst gesloten over de bouw van het resort op bouwgrond van de opdrachtgever. Hierin is onder meer opgenomen dat belanghebbende zich na voltooiing van het resort voor een periode van twaalf maanden garant stelt voor al het “non-structural work” en voor een periode van vijf jaar voor het “structural work”.
De bouwwerkzaamheden van het resort zijn aangevangen in mei 2015. Voor het verrichten van de bouwwerkzaamheden heeft belanghebbende vooral gebruik gemaakt van onderaannemers. In 2016 heeft belanghebbende ook werknemers in dienst genomen en voor hen verblijfsvergunningen en tewerkstellingsvergunningen aangevraagd en verkregen. De bouw van het resort is in mei 2017 voltooid.
De onderaannemers hebben aan belanghebbende op facturen naast de afgesproken vergoedingen bedragen aan algemene bestedingsbelasting (hierna: abb) in rekening gebracht.Tot november 2015 heeft de opdrachtgever deze aan belanghebbende in rekening gebrachte bedragen rechtstreeks aan de onderaannemers betaald. In november 2015 heeft belanghebbende een bankrekening geopend. Sindsdien heeft de opdrachtgever aan belanghebbende betalingen op die bankrekening gedaan. Belanghebbende heeft geen facturen aan de opdrachtgever uitgereikt.
Belanghebbende heeft op aangifte over het tweede kwartaal van 2015 de haar bij diverse facturen in rekening gebrachte abb in aftrek gebracht. Zij heeft over de tijdvakken in de periode 1 juli 2015 tot en met 31 maart 2017 zogenoemde nihilaangiften voor de abb ingediend. Zij heeft ter zake van de invoer van goederen gedurende de jaren 2015 tot en met 2017 gebruik gemaakt van de in artikel 6.20, lid 1, aanhef en letter a, van de Belastingwet BES2 (hierna: de Wet) geboden vrijstelling van abb.
Na voltooiing van het resort in de maand mei 2017 zijn de laatste werknemers toen uit dienst getreden. Op 12 juli 2017 heeft belanghebbende aan de opdrachtgever een factuur voor de bouwwerkzaamheden uitgereikt. Zij heeft daarbij een bedrag van USD 19.248.681 in rekening gebracht. Op de factuur heeft zij geen abb vermeld. Evenmin heeft zij ter zake van dat bedrag abb op aangifte voldaan.
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 6.8, lid 1, van de Wet en tevens producent in de zin van artikel 6.1, aanhef en letter b, van de Wet en dat zij daarom ter zake van de oplevering van het resort abb naar het tarief van 8 procent is verschuldigd. Op die grond heeft hij de onderhavige naheffingsaanslagen opgelegd. Bij de berekening van die aanslagen heeft de Inspecteur rekening gehouden met aftrek van abb voor zover belanghebbende daarop volgens hem aanspraak kan maken.
3 De oordelen van het Hof
Bij het Hof was primair in geschil of belanghebbende als ondernemer en als producent in de zin van artikel 6.8, lid 1, respectievelijk artikel 6.1, aanhef en letter b, van de Wet moet worden aangemerkt. Indien het Hof zou oordelen dat dit het geval is, was vervolgens in geschil of belanghebbende recht op aftrek heeft van de door de Inspecteur bij de naheffing niet in aanmerking genomen abb die haar in rekening is gebracht i) ter zake van de levering van goederen die deel uitmaken van de inventaris van het resort, zoals bedden, meubels, tv-toestellen en kassasystemen (hierna: de inventaris), en ii) ter zake van door de hiervoor in 2.4 bedoelde onderaannemers verrichte bouwwerkzaamheden voor zover die onderaannemers het tarief van 6 procent in rekening hebben gebracht.
Het Hof heeft – onder verwijzing naar de uitspraak van de Raad van Beroep voor belastingzaken van 25 april 2005, ECLI:NL:ORBBNAA:2005:BT2894 – vooropgesteld dat artikel 6.8 van de Wet autonoom moet worden uitgelegd. Onder het in artikel 6.8 van de Wet bedoelde ‘bedrijf’ moet naar het oordeel van het Hof worden verstaan een organisatie van kapitaal en arbeid, welke erop gericht is om in een duurzaam streven door deelneming aan het maatschappelijke ruilverkeer maatschappelijke behoeften te bevredigen, waarbij een winststreven niet is vereist. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat belanghebbende een bedrijf uitoefent in de zin van artikel 6.8, lid 1, van de Wet en dat zij dus ondernemer is in de zin van de Wet. Anders dan belanghebbende heeft betoogd, is volgens het Hof ook aan het hiervoor bedoelde vereiste van duurzaamheid voldaan omdat belanghebbende in de periode 2015 tot medio 2017 een groot aantal handelingen in het economische verkeer heeft verricht en zij gedurende geruime tijd garant blijft staan voor haar prestaties.
Het Hof heeft verder geoordeeld dat belanghebbende moet worden aangemerkt als producent in de zin van artikel 6.1, aanhef en letter b, in samenhang gelezen met artikel 6.2, letter a, en artikel 6.4, lid 1, letter g, van de Wet. De stelling van belanghebbende dat zij geen producent is omdat zij slechts één goed heeft voortgebracht en geleverd, terwijl uit het gebruik van de meervoudsvorm “goederen” in artikel 6.1, letter b, van de Wet volgt dat een ondernemer alleen als producent kan worden aangemerkt als deze meer dan één goed voortbrengt, heeft het Hof verworpen. Het Hof heeft daartoe overwogen dat de in artikel 6.1, letter b, en artikel 6.2, letter a, van de Wet gegeven definities – een producent is een “ondernemer die goederen voortbrengt” respectievelijk “een belasting wordt geheven ter zake van de leveringen van door producenten voortgebrachte goederen” – algemeen zijn gesteld. Dat de wetgever daarmee bedoeld zou hebben het begrip ‘producent’ te beperken op de wijze als door belanghebbende wordt voorgestaan, kan naar het oordeel van het Hof uit de wettekst noch uit de toelichting daarop worden afgeleid. Uit de tekst van artikel 6.4, lid 1, letter g, van de Wet volgt juist het tegendeel, aldus het Hof.
Wat betreft de aan belanghebbende gefactureerde bedragen aan abb heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende geen recht op aftrek van abb toekomt ter zake van abb die haar in rekening is gebracht voor de inventaris. Het Hof heeft geoordeeld dat aangezien de begrippen grond- of hulpstof en halffabricaat in het slot van artikel 6.3 van de Wet noch in de parlementaire geschiedenis zijn omschreven of uitgelegd, voor de invulling van die begrippen moet worden aangesloten bij het spraakgebruik. Naar het oordeel van het Hof is de inventaris geen grond- of hulpstof of halffabricaat omdat dergelijke goederen geen deel zijn gaan uitmaken van het op te leveren resort. Het zijn zelfstandige, “voltooide” producten, aldus het Hof.
Het Hof heeft tot slot geoordeeld dat belanghebbende geen recht heeft op aftrek van de door onderaannemers met toepassing van het voor diensten geldende tarief van 6 procent aan haar gefactureerde abb in verband met verrichte bouwwerkzaamheden. Het Hof heeft in de eerste plaats geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de facturen zien op de leveringen van goederen. In de tweede plaats heeft het Hof het beroep van belanghebbende op het tegemoetkomende beleid zoals neergelegd in het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 23 september 2011, nr. LJN DV2011/430M3 (hierna: het Besluit), verworpen. Het Hof heeft overwogen dat volgens het Besluit een ondernemer die een nieuw gebouw oplevert ervoor kan opteren om de feitelijke bouwhandelingen van onderaannemers (ook al is mogelijk sprake van diensten) aan te merken als leveringen door een producent, als gevolg waarvan de aan die onderaannemer betaalde abb in aftrek kan worden gebracht. Het Hof heeft uit het Besluit afgeleid dat aftrek alleen wordt toegestaan als de desbetreffende bouwhandelingen ook door de onderaannemer als leveringen van goederen zijn aangemerkt. In dit geval hebben de onderaannemers op hun facturen het voor diensten geldende tarief van 6 procent toegepast, hetgeen betekent dat zij de feitelijke bouwhandelingen als dienst hebben aangemerkt. In dat geval heeft belanghebbende geen recht op aftrek, aldus het Hof.