Parket bij de Hoge Raad, 26-11-2004, AO6358, 39230

39 230

mr. Niessen

Derde kamer A

Kapitaalsbelasting 2001

Conclusie inzake

AX N.V.

tegen

Staatssecretaris van Financiën

2.4 De voorliggende zaak bevat zowel een materieel- als een formeelrechtelijk vraagstuk: het van toepassing zijn van de bedrijfsfusievrijstelling respectievelijk van de interne reorganisatievrijstelling en de strijdigheid van artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit met artikel 24 AWR c.q. met de Richtlijn kapitaalsbelasting.

Allereerst wordt in §3 het formeelrechtelijke vraagstuk, zoals aan de orde gesteld in de cassatiemiddelen, besproken waarna in §4 een behandeling van het materieelrechtelijke vraagstuk volgt.

"De in artikel 37, eerste lid, onderdelen a en b, van de wet bedoelde vrijstellingen zijn slechts van toepassing, indien het lichaam:

(...)

b. binnen een maand na het bijbrengen van kapitaal aangifte doet door de inlevering van een aangiftebiljet waarin onder vermelding van de in onderdeel a bedoelde gegevens een beroep op die toepassing wordt gedaan."

3.1.2 De vraag rijst wat de achterliggende reden was van invoering van artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit. In HR 19 december 1990, 26 536, BNB 1991/52 oordeelde de Hoge Raad, dat artikel 10, aanhef, onderdeel b, Uitvoeringsbesluit een in het belang van de belastingadministratie gegeven voorschrift behelst dat zich slechts voor toepassing leent indien en voor zover de belastingadministratie zich daarop heeft beroepen.

Om welk belang gaat het dan? In de parlementaire geschiedenis wordt als voornaamste reden voor de invoering van de aangiftetermijn van artikel 3 Uitvoeringsbesluit (het met artikel 10 Uitvoeringsbesluit vergelijkbare artikel inzake de formaliteiten voor toepassing van de vrijstelling van overdrachtsbelasting) gegeven: het vergemakkelijken van de door de belastingadministratie te verrichten controle.(3)

3.2.1 In artikel 24 AWR wordt aan de belastingplichtige de mogelijkheid geboden bezwaar te maken tegen het bedrag dat als belasting hetzij door hem op aangifte is voldaan of afgedragen, hetzij door een inhoudingsplichtige van hem is ingehouden. De belastingen van het rechtsverkeer zijn voldoeningsbelastingen, welke door middel van de indiening van het aangiftebiljet en gelijktijdige voldoening door de belastingplichtige van het verschuldigde bedrag worden geheven. De belastingplichtige kan door middel van artikel 24 AWR tegen het op aangifte voldane bedrag in bezwaar komen. De belastingplichtige komt dus op tegen de eigen handeling, wat artikel 24 AWR tot een enigszins afwijkende bepaling maakt aangezien het meer gebruikelijk is dat bezwaar openstaat tegen een door een bestuursorgaan genomen besluit.(4)

De achterliggende reden voor invoering van artikel 24 AWR is dat anders gewacht zou dienen te worden op de oplegging van een naheffingsaanslag met als risico een verhoging van deze aanslag met een bestuurlijke boete.(5)

(...)"dat, hiervan uitgaande, het middel gegrond is;

dat immers volgens art. 15, lid 1, aanhef, van de Wet op belastingen van het rechtsverkeer de in dit lid, letter i, bedoelde verkrijging van de belasting is vrijgesteld, indien is voldaan aan de desbetreffende bij het Uitvoeringsbesluit belastingen van het rechtsverkeer vastgestelde voorwaarden;

dat echter blijkens het vorenstaande moet worden aangenomen, dat niet is voldaan aan de in art. 3 van bedoeld besluit genoemde voorwaarden, dat, ingeval aangifte wordt gedaan door het aanbieden van een akte ter registratie, in die akte of in, een aan de voet daarvan gestelde, door de verkrijger of namens deze door de notaris of de persoon die akte heeft opgesteld, ondertekende verklaring een beroep op de vrijstelling wordt gedaan onder opgaaf van de voor de toepassing van de vrijstelling van belang zijnde gegevens;

dat reeds op deze grond de onderhavige vrijstellingsbepaling te dezen toepassing mist, zodat het middel gegrond is en s'Hofs uitspraak niet in stand kan blijven;(...)

In dit arrest ligt opgesloten dat de Hoge Raad de consequentie dat belanghebbende het vrijstellingsverzoek niet meer in de bezwaarfase kon doen, aanvaardbaar achtte.

Gelet op het voorgaande is de formaliteit opgenomen in artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit naar ik meen niet strijdig met het bepaalde in artikel 24 AWR.

"Art. 7. 1. Tot aan de inwerkingtreding van de overeenkomstig lid 2 door de Raad vast te stellen bepalingen:

a. mag het tarief van het kapitaalrecht niet hoger zijn dan 2%, en niet lager zijn dan 1%;

b. wordt dit tarief met 50% of meer verlaagd wanneer een of meer kapitaalvennootschappen hun gehele vermogen of een of meer takken van bedrijvigheid inbrengen in een of meer kapitaalvennootschappen die in oprichting zijn of reeds bestonden.

Deze verlaging is gebonden aan de volgende voorwaarden:

- de inbreng wordt uitsluitend vergoed door toekenning van aandelen, waarbij de Lid-Staten de bevoegdheid hebben de verlaging ook toe te kennen in die gevallen waarbij wordt vergoed door toekenning van aandelen, plus een storting in contanten van maximaal 10% van hun nominale waarde;

- de vennootschappen die deelnemen aan de verrichting, hebben hun zetel van de werkelijke leiding of hun statutaire zetel op het grondgebied van een Lid-Staat."(...)

"Art. 7. 1. De Lid-Staten stellen verrichtingen die op 1 juli 1984 van het kapitaalrecht waren vrijgesteld of tegen een tarief van ten hoogste 0,50% werden belast vrij met uitzondering van de in artikel 9 bedoelde verrichtingen.

Voor de vrijstelling gelden dezelfde voorwaarden als die welke op die datum golden voor de toekenning van de vrijstelling of voor het verlenen van een tarief van ten hoogste 0,50%.

De Helleense Republiek bepaalt welke verrichtingen zij van het kapitaalrecht vrijstelt.

2. De Lid-Staten mogen ofwel alle andere dan de in lid 1 bedoel de verrichtingen van het kapitaalrecht vrijstellen, ofwel deze aan een uniform tarief van ten hoogste 1% onderwerpen."(...)

"(...)

Overwegende dat de indirecte belastingen op het bijeenbrengen van kapitaal op communautair niveau zijn geharmoniseerd bij Richtlijn 69/335/EEG (PB EG nr. L 249 van 3 oktober 1969, blz. 25.), laatstelijk gewijzigd bij Richtlijn 74/553/EEG (PB EG nr. L 303 van 13 november 1974, blz. 9.), dat bij Richtlijn 73/80/EEG (PB EG nr. L 103 van 18 april 1973, blz. 15.) de gemeenschappelijke tarieven van deze belastingen werden vastgesteld;

Overwegende dat het kapitaalrecht op de hergroeperingen en ontwikkeling van ondernemingen een ongunstige economische weerslag heeft; dat dit in het bijzonder in de huidige conjunctuurfase het geval is, in welke fase het beslist noodzakelijk is prioriteit te geven aan heropleving van de investeringen;

Overwegende dat met afschaffing van het kapitaalrecht die doeleinden het best worden gediend; dat het verlies aan ontvangsten als gevolg van een dergelijke maatregel voor enige Lid-Staten evenwel onaanvaardbaar blijkt te zijn; dat de Lid-Staten derhalve de mogelijkheid moet worden gelaten om alle of een gedeelte van de verrichtingen die binnen het toepassingsgebied van het kapitaalrecht vallen, van dit recht vrij te stellen dan wel daaraan te onderwerpen, met dien verstande dat in een zelfde Lid-Staat één enkel belastingtarief moet gelden;

Overwegende dat dient te worden voorzien in de verplichte vrijstelling van de thans onder het verlaagde tarief van het kapitaalrecht vallende verrichtingen;"(...)

3.3.3 In Nederland volgde implementatie van de Richtlijn kapitaalsbelasting in maart 1989.(6)

De verplichte vrijstelling van reeds bestaande vrijstellingen van kapitaalsbelasting betrof:(7) de bedrijfsfusie, de aandelenfusie en de interne reorganisatie. In dit kader werd door de staatssecretaris bij de Nota van Toelichting opgemerkt, dat de richtlijnen in hun samenhang bezien verplichten tot een vrijstelling voor fusies en reorganisaties die op 1 juli 1984 waren gefacilieerd en dat de nationale wetgever in deze gevallen geen eigen beslissingsruimte heeft.(8) Nederland heeft evenwel bij implementatie de toepassing van de vrijstelling van kapitaalsbelasting van artikel 37 Wet BRV onderworpen aan het in §3.1 besproken formele vereiste van artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit.

3.3.5 De vrijheid van de Lid-Staten bij de keuze van vorm en middelen c.q. van de nationale uitvoeringsmaatregelen is zowel formeel als materieel van aard: de invoering of wijziging van wettelijke bepalingen al dan niet door wetgeving in formele zin(14) en de wijze van invulling geven aan de totstandkoming van het resultaat. Samengevat heeft de Lid-Staat het volgend drietal vrijheden bij de implementatie van een Richtlijn:(15)

1. de instantie die de richtlijn uitvoert;

2. de te gebruiken bewoordingen en

3. de dwangmaatregelen om de werking van de richtlijndoelstelling te verzekeren.

In latere jurisprudentie van het HvJ EG werden nog de volgende verduidelijkingen gegeven:(17)

1. Artikel 249 van het EG-verdrag (artikel 189, tweede lid oud) verzet zich niet tegen omzetting van richtlijnen door middel van maatregelen van lagere overheden.(18)

2. De implementatie van een richtlijn door middel van alleen feitelijke maatregelen voldoet niet om het resultaat van een richtlijn optimaal te verzekeren. Richtlijnen dienen te worden geïmplementeerd in dwingende bepalingen van recht.(19)

3. De implementatiemaatregelen dienen kenbaar en in overeenstemming met de vereisten van rechtszekerheid te zijn.(20) Beleidsregels welke slechts bestuursorganen binden zijn veelal onvoldoende kenbaar voor de burgers.(21)

3.3.7 Genoemd uitgangspunt bij correcte implementatie van een richtlijn, vorm en middelen mogen nimmer het te bereiken resultaat verhinderen, komt tevens tot uiting in de door het HvJ EG op 5 maart 1980 geformuleerde effectiviteits- of doeltreffendheidsregel (hierna: de effectiviteitsregel):(24)

(...)"Het is echter een aangelegenheid van de nationale rechtsorde van elke Lid-Staat om de bevoegde rechter aan te wijzen en de procesregels te geven voor de rechtsvorderingen met het oog op de bescherming van de rechten die de justitiabelen aan de rechtstreekse werking van het gemeenschapsrecht ontlenen, met dien verstande dat deze regels niet ongunstiger mogen zijn dan die voor soortgelijke nationale vorderingen en dat zij in geen geval dusdanig mogen zijn, dat de uitoefening van de rechten welke de nationale rechter heeft te handhaven, praktisch onmogelijk wordt gemaakt."(...)

3.3.8 Bij toetsing van artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit aan de effectiviteitsregel blijkt dat de belastingplichtige in de bezwaar- c.q. de beroepsfase niet langer zijn recht op vrijstelling kan halen, hetgeen naar ik meen tot een ernstige inperking van zijn rechtsmiddelen inzake het beroep op de vrijstelling leidt. Daartegenover ziet evenwel de belastingplichtige die binnen de éénmaandstermijn van artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit een beroep doet op de vrijstelling deze gewoon toegepast.

Bij een gewone en tijdig voorbereide financiële transactie, zoals de onderhavige, kan het stellen van een termijn voor de attendering op de vrijstellingsgrondslag en de verstrekking van de gegevens worden gezien als een pure formaliteit die geen afbreuk doet aan de doelstelling van de vrijstelling. In hoeverre is alhier nu sprake van het nagenoeg of uiterst onmogelijk zijn van de uitoefening van de door de communautaire rechtsorde verleende rechten?

Indien men de inperking van de rechtsmiddelen van belastingplichtige inzake het beroep op de vrijstelling afweegt tegen het wel kunnen claimen van de vrijstelling bij een beroep binnen de éénmaandstermijn, heeft mijns inziens het eerste punt, een optimale rechtsbescherming, de overhand. Dit met name in het licht van de achterliggende gedachte van de effectiviteitsregel gebaseerd op het in artikel 10 van het EG-verdrag neergelegde samenwerkingsbeginsel, dat naar mening van het HvJ EG met zich brengt dat:(25)

- De vrijstelling van kapitaalsbelasting is door Nederland vormgegeven in een facultatief in te roepen vrijstelling, welke inroeping vervolgens aan het formele vereiste van artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit is onderworpen.(26) Het betreft een niet op de Richtlijn gebaseerde implementatiemaatregel; de Richtlijn voorziet er immers niet in dat aan het recht op vrijstelling voorwaarden worden verbonden. Het formele vereiste beperkt in hoge mate de toepassing van de vrijstelling en daarmee de doelstelling van de Richtlijn kapitaalsbelasting: harmonisatie van kapitaalsbelasting c.q. het wegnemen van fiscale hinderpalen. Het vereiste staat een optimale implementatie van het resultaat van de Richtlijn kapitaalsbelasting binnen de nationale jurisdictie in de weg.

- De belastingplichtige kan binnen de bezwaar- c.q. beroepsfase geen aanspraak meer maken op zijn recht op vrijstelling. Door deze beperking van rechtsmiddelen voldoet het vereiste tevens niet aan de criteria van de effectiviteitsregel.

- Het formele vereiste van artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit werkt per definitie belastend voor de belastingplichtige. Bij een beroep binnen één maand door aangifte op de vrijstelling is het vereiste irrelevant. Bij een niet tijdig beroep op de vrijstelling wordt deze in beginsel niet toegepast. De Nederlandse wetgeving biedt de belastingplichtige niet de mogelijkheid binnen de bezwaar- c.q. beroepstermijn alsnog aanspraak te kunnen maken op de vrijstelling. Het hangt geheel van de bereidwilligheid van de inspecteur af of de belastingplichtige uiteindelijk in rechte toe kan komen aan een inhoudelijke beoordeling van zijn "fusie".(27) Mogelijkheid tot bezwaar en beroep wordt overigens wel geboden in de vennootschapsbelasting bij het niet-vermelden van onverrekende verliezen over de jaren voor 1995 die niet bij beschikking zijn vastgesteld in de aangifte, hetgeen zou leiden tot het vervallen van de verrekeningsmogelijkheid.

De Belastingdienst stelt namelijk in situaties waarin de belastingplichtige bij het doen van de aangifte niet verzoekt om vaststelling van verliezen, terwijl uit het dossier blijkt dat die er wel zijn, als vaststaand beleid de belastingplichtige in de gelegenheid om in aanvulling op zijn aangifte een verzoek te doen. Op deze wijze kan alsnog tijdig een beroep worden gedaan door de belastingplichtige door indiening van een bezwaarschrift.(28)

- De in §3.1.2 genoemde voornaamste reden voor de invoering van de éénmaandstermijn tot inroepen van de vrijstelling, het vergemakkelijken van de door de belastingadministratie te verrichten controle, kwalificeert naar ik meen niet als een voldoende rechtvaardigingsgrond, indien men dit afzet tegen het verstrekkende gevolg voor de belastingplichtige: het uitblijven van de toepassing van de vrijstelling van kapitaalsbelasting.

- Voorts kan niet worden gezegd dat een vormvereiste als het onderhavige in het Nederlandse belastingrecht algemeen gangbaar is voor het inroepen van een recht op een vrijstelling of andere faciliteit.

4.1.1 De Wet BRV verklaart de bedrijfsfusievrijstelling in een drietal gevallen van toepassing:

inbreng van het gehele vermogen van het inbrengende lichaam, inbreng van een gehele onderneming of inbreng van een zelfstandig onderdeel van een onderneming. Daarbij is het mogelijk dat het gehele vermogen van het inbrengende lichaam uitsluitend bestaat uit een bedrag in contanten.(29) Uit HR 29 augustus 1997, 31 890, BNB 1997/344, na conclusie

A-G Moltmaker met noot van J.W. Zwemmer volgt voorts, dat aan de inbreng van een geheel vermogen niet in de weg staat dat een reeds bestaande deelneming in de verwervende vennootschap niet wordt ingebracht.

(...)"om aan lopende verplichtingen die elke vennootschap heeft te kunnen voldoen."(...)

In punt vier van de pleitnota wordt namens belanghebbende aangevoerd:

4.2.1 De interne reorganisatievrijstelling vereist dat sprake is van verwerving door een tot een concern behorend lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal van uitsluitend alle bedrijfsmiddelen van gelijke aard van de andere zodanige lichamen van dat concern.

In HR 11 februari 1953, 11 101, BNB 1953/72, met noot van M.J.H. Smeets en in HR 11 maart 1953, 11 214, BNB 1953/119, met noot van M.J.H. Smeets werd geoordeeld, dat onder het begrip "bedrijfsmiddel" dient te worden verstaan: een goed dat voor de bedrijfsuitoefening wordt aangewend en behoort tot het vaste kapitaal. De inbreng van louter contanten kan niet worden aangemerkt als een verkrijging van bedrijfsmiddelen.

6.1 Mijn conclusie strekt tot het schorsen van de zaak en het stellen van een prejudiciële vraag aan het HvJ EG van de volgende strekking:

Is het in artikel 10, aanhef en onderdeel b, Uitvoeringsbesluit neergelegde voorschrift, dat binnen één maand na het bijeenbrengen van kapitaal door de belastingplichtige - op straffe van verlies van het recht op de bedrijfsfusievrijstelling - in een aangifte beroep moet worden gedaan op de vrijstelling van kapitaalsbelasting, strijdig met het door artikel 7 van de Richtlijn kapitaalsbelasting nagestreefde, bindende resultaat: de verplichte vrijstelling?

De Procureur-Generaal bij de Hoge

Raad der Nederlanden

1 Richtlijn van 17 juli 1969 (69/335/EEG) PB EG 1969 nr. L 249 van 3 oktober 1969, gewijzigd bij de Richtlijn van 9 april 1973 (73/79/EEG) PB EG nr. L 103 van 18 april 1973, de Richtlijn van 9 april 1973 (73/80/EEG), PB EG nr. L 103 van 18 april 1973, de Richtlijn van 7 november 1974 (74/553/EEG) PB EG 1974 nr. L 303 van 13 november 1974 en bij de Richtlijn van 10 juni 1985 (85/303/EEG) PB EG nr. L 156 van 15 juni 1985.

2 Zie ook J.S. Rijkels, I.J.F.A. van Vijfeijken, Belastingen van het rechtsverkeer, Kluwer, Deventer, 1998, blz. 207, R.T.G. Verstraaten, B.C.M. Waaijer, Overdrachtsbelasting en kapitaalsbelasting, Gouda Quint, Deventer, 1999, blz. 164.

3 Zie kamerstukken II 1969/70, 10.560, nr. 7, blz. 11.

4 Zie L.A. de Blieck, P.J. van Amersfoort, J. de Blieck, E.A.G. van der Ouderaa, R.J. Koopman, Algemene wet inzake rijksbelastingen, Fed, Deventer, 1999, blz. 264-265, J. den Boer, R.J. Koopman, P.J. Wattel, Algemeen belastingrecht, Kluwer, Deventer, 1999, blz. 284, M.W.C. Feteris, Formeel belastingrecht, Kluwer, Deventer, 1999, blz. 82-87, C.J.M. Martens, J.C. van Straaten, Wegwijs in de Successiewet en de Wet op de belastingen van rechtsverkeer, Koninklijke Vermande, Lelystad, 2003, nr. 19.4.1, blz. 415, J.P. Scheltens, Algemene wet inzake Rijksbelastingen, Gouda Quint, Arnhem, 1969, blz. 604a - 608.

5 Zie J. den Boer, R.J. Koopman, P.J. Wattel, a.w., blz. 284, Fiscale encyclopedie, vakstudie, algemeen deel, artikel 24 AWR, aant. 1, suppl. 413 (december 2002), blz. 19.

6 In Nederland werd eerst niet erkend, dat tot implementatie van de Richtlijn kapitaalsbelasting diende te worden overgegaan. De staatssecretaris interpreteerde deze als zou alleen een verplichte vrijstelling dienen te worden toegepast voor verrichtingen belast naar verlaagd tarief, waarin in de Nederlandse wetgeving niet voorzien was. N.a.v. een brief van mr. J.S. Rijkels werd een onderzoek gestart naar de mogelijke strijdigheid van de wettelijke bepalingen met de Richtlijn kapitaalsbelasting. Dit onderzoek resulteerde in een voorstel tot wijziging van de Wet BRV (zie kamerstukken II 1987/88, 20 200, nr. 22, Hfdst. IXB), zie kamerstukken II 1988/89, 21 031, nr. 6, blz. 4.

7 Zie kamerstukken II 1988/89, 21 031, nr. 6, blz. 4, J.S. Rijkels, I.J.F.A. van Vijfeijken, a.w., blz. 186.

8 Zie kamerstukken II 1988/89, 21 031, nr. 8, blz. 4.

9 Zie tevens Kapteyn, Inleiding tot het recht van de Europese Gemeenschappen, Kluwer, Deventer, 1995, blz. 202, R.H. Lauwaars, C.W.A. Timmermans, Europees recht in kort bestek, Kluwer, Deventer, 2003, blz. 109, R.T.G. Verstraaten, a.w., blz. 4, R.T.G. Verstraaten, B.C.M. Waaijer, a.w., blz. 142, P.J. Wattel, Europees recht een (direct)belastingrecht (2), FED 1991/407.

10 Onder vorm en middelen dient achtereenvolgens te worden verstaan: de uitwerking van het richtlijnresultaat in een formele wet of in een materiële wet c.q. de verschillende methoden om de nakoming van het richtlijnresultaat af te dwingen. Zie A.W. Louwers, Europese richtlijnen en nationale wetten, FED 1990/625.

11 HvJ EG, 23 november 1977, Enka, 38/77, Jur EG 1977, blz. 02203.

12 Zie V.J.J.M. Bekkers, J.M. Bonnes, A.J.C. de Moor-van Vugt, W.J.M. Voermans, Brussel en Nederland: tegenliggers, spookrijders of reisgenoten?, W.E.J. Tjeenk Willink, Zwolle, 1993, blz. 101.

13 Zie Kapteyn, a.w., blz. 204.

14 Een richtlijn kan op nationaal niveau niet worden geïmplementeerd door middel van circulaires, ambtelijke instructies of administratieve praktijken. Deze middelen kunnen namelijk gemakkelijk worden gewijzigd en worden niet op geschikte wijze openbaargemaakt. Zie Kapteyn, a.w., blz. 205, R.T.G. Verstraaten, a.w., blz. 4, R.H. Lauwaars, C.W.A. Timmermans, a.w., blz. 95. Zie voor een nadere uitwerking van deze materie HvJ EG, 25 mei 1982, 96/81, Jur EG 1982, blz. 01791 en HR 25 april 1990, 26 231, BNB 1990/199, met noot van P. den Boer. Zie tevens FED 1990/879 met aantekening van Ch.J. Langereis.

15 Zie A.W. van der Woude, Europese richtlijnen en nationale wetten, FED 1990/625.

16 HvJ EG, 8 april 1976, Royer, 48/75, Jur EG 1976, blz. 00497, T. Heukels, Alternatieve implementatietechnieken en art. 189 lid 3 EEG: grondslagen en ontwikkelingen, NTB 1993/1, blz. 59-74, A.J.C. de Moor-van Vugt, J.M. Bonnes, W.J.M. voermans, V.J.J.M. Bekkers, Implementatieproblemen: gekissebis in het vooronder?, NJB 1992, afl. 19, blz. 601-606.

17 Zie V.J.J.M. Bekkers, J.M. Bonnes, A.J.C. de Moor-van Vugt, W.J.M. Voermans, a.w., blz. 101- 104.

18 HvJ EG, 14 januari 1988, Commissie versus België, 227 t/m 230/85, Jur EG 1988, blz. 00001.

19 HvJ EG, 15 maart 1990, Commissie versus Nederland, C-339/87, Jur EG 1990, blz. I-00851, HvJEG, 6 mei 1980, Commissie versus België, 102/79, Jur EG 1980, blz. 01473.

20 HvJ EG, 6 mei 1980, Commissie versus België, 102/79, Jur EG 1980, blz. 01473, HvJEG, 25 mei 1982, Commissie versus Nederland, 96/81, Jur EG 1982, blz. 01791.

21 HvJ EG, 23 mei 1985, Commissie versus BRD, C-29/84, Jur EG 1985, blz. 01661.

22 Zo ook R. Barents, L.A. Geelhoed, P.J.G. Kapteyn, P.J. Kuyper, R.H. Lauwaars, K.J.M. Mortelmans, P.J. Slot, C.W.A. Timmermans, B. de Witte, Het recht van de Europese Unie en van de Europese Gemeenschappen, Kluwer, Deventer, 2003, blz. 239.

23 Zo ook Kapteyn, a.w., blz. 204.

24 HvJ EG, 5 maart 1980, Ferwerda, 265/78, Jur EG 1980, blz. 00617, r.o. 10.

25 HvJ EG, 5 maart 1980, Ferwerda, 265/78, Jur EG 1980, blz. 00617, r.o. 10.

26 Het onvoorwaardelijke recht van de belastingplichtige op de vrijstelling van kapitaalsbelasting kan worden afgeleid uit de term "verplicht" genoemd in de preambule van de Richtlijn kapitaalsbelasting, zie §3.3.2, blz. 9.

27 Zie besluit staatssecretaris van Financiën 9 januari 2001, nr. CPP2000/2534, V-N 2001/7.27:

(...) "Indien de vrijstelling materieel wel van toepassing is, legt de inspecteur toch ook een naheffingsaanslag op, omdat niet voldaan is aan artikel 10, onderdeel b, van het Uitvoeringsbesluit. Tegelijkertijd wordt evenwel ambtshalve vermindering verleend voor het bedrag van de naheffingsaanslag." (...)

28 HR 18 oktober 2002, 36 901, BNB 2003/5, na conclusie van A-G Groeneveld, met noot van J.W. Zwemmer. Zie tevens FED 2003/37 met aantekening van R. Russo.

29 Hof 's-Hertogenbosch 24 februari 1989, nr. 2097/1986 M II, BNB 1990/170, FED 1989/547, kamerstukken II 1988/89, 21 031, nr. 9, blz. 3.

30 Zie tevens FED 2001/383 met aantekening van S.C.W. Douma.