Parket bij de Hoge Raad, 19-06-2009, BC5878, 44029

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

1. Inleiding

Wat is bier? Volgens de Inspecteur is het product waarvoor belanghebbende een bindende tariefinlichting (hierna: BTI) aanvroeg dat in elk geval niet. Het product in kwestie, een als 'gefiltreerde maltbase' aangeduide, gefiltreerde heldere alcoholische, niet schuimende vloeistof op basis van onder meer mout, werd door de inspecteur in de afgegeven BTI als niet gedenatureerde ethylalcohol met een alcoholgehalte van minder dan 80% vol. ingedeeld onder post 2208 90 99 van de Gecombineerde Nomenclatuur (hierna: GN) - dit in afwijking van het verzoek van belanghebbende, die het product als bier van mout in post 2203 van de GN ingedeeld had willen zien. Het Hof heeft de Inspecteur in het gelijk gesteld. In deze conclusie wordt beoordeeld of de door de Inspecteur afgegeven BTI juist is. Daartoe wordt allereerst onderzocht of de gefiltreerde maltbase als drank in de zin van de GN kan worden aangemerkt. Vervolgens wordt nagegaan of de gefiltreerde maltbase kan worden ingedeeld in post 2203 van de GN ('bier van mout'). Ten slotte wordt beoordeeld of de gefiltreerde maltbase een product is van post 2208 90 99 van de GN, zoals in de BTI is vermeld.

2. Feiten en procesverloop

In de aanvraag is verzocht om indeling in post 2203 00 10 ("bier van mout; - in verpakkingen inhoudende meer dan 10 l") van de GN.

2.4. Ter zitting van de douanekamer van het gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) is een monster van de gefiltreerde maltbase overgelegd. Het Hof heeft aan de hand van dit monster, de gedingstukken en het verhandelde ter zitting, vastgesteld dat de gefiltreerde maltbase een door ultrafiltratie van bier verkregen kleurloze, niet schuimende drinkbare vloeistof betreft, welke niet naar bier smaakt, en wel naar alcohol maar niet naar bier ruikt.

2.5. De gefiltreerde maltbase wordt gebruikt als ingrediënt voor mixdranken zoals breezers en shooters. Het product als zodanig wordt niet als drank verkocht of aangeboden.

3. Geschil voor het Hof

3.1. Bij het Hof was - voor zover in cassatie nog van belang - in geschil of de Inspecteur de gefiltreerde maltbase in de op 31 december 2003 verstrekte BTI terecht heeft ingedeeld onder post 2208 90 99 van de GN.

6.2. (...)

6.3. Gelet op deze omschrijving [MvH: zie punten 2.4 en 2.5 van deze conclusie] van het product is de Douanekamer van oordeel dat het, anders dan belanghebbende voorstaat, niet kan worden ingedeeld onder post 2203, als zijnde bier van mout. Het product ontbeert immers de karakteristieke eigenschappen van bier zoals de specifieke geur, smaak en kleur, en het schuimen. Voorts is de Douanekamer van oordeel dat het product evenmin kan worden ingedeeld onder post 2206, nu deze post betrekking heeft op dranken en het litigieuze product uitsluitend(3) dient als ingrediënt voor mixdranken. Dit brengt mee dat het product niet kan worden aangemerkt als drank in de zin van evenvermelde post. De enkele omstandigheid dat het product drinkbaar is omdat het niet giftig is, doet daar niet aan af, nu het in de praktijk als zodanig kennelijk niet wordt gedronken, en ook niet als drank wordt verkocht of aangeboden.

6.5. (...)

6.6. De Douanekamer concludeert dat gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, de inspecteur de litigieuze BTI terecht heeft afgegeven."

3.3. Bij uitspraak van 27 maart 2007(4) heeft het Hof het beroep ongegrond verklaard.

4. Geschil in cassatie

4.1. Belanghebbende heeft op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld.(5) Als middel van cassatie voert zij aan dat het oordeel van het Hof dat de gefiltreerde maltbase geen drank is op een onjuiste rechtsopvatting berust dan wel onbegrijpelijk is.

4.2. Belanghebbende betoogt dat voor de toepassing van de GN onder het begrip drank wordt verstaan alle voor menselijke consumptie geschikte en bestemde vloeistoffen, ongeacht het doel waartoe deze dienen. De omstandigheid dat de gefiltreerde maltbase primair wordt aangewend als component bij de productie van andere dranken, betekent in de visie van belanghebbende niet dat de gefiltreerde maltbase niet als drank kan worden aangemerkt. Bovendien zou - aldus belanghebbende - een rechtsongelijkheid ontstaan indien de kwalificatie 'drank' afhankelijk zou zijn van de wijze waarop een product wordt aangeboden of verkocht.

4.3. De staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.

5. Beschouwing

5.1. De hamvraag in deze procedure is of de gefiltreerde maltbase waarvoor belanghebbende een BTI heeft aangevraagd én verkregen(6) een drank is. Alvorens die vraag te kunnen beantwoorden, dient te worden vastgesteld wat een drank is in de zin van de GN.

5.2. Die vaststelling is nog niet zo eenvoudig. Hoewel in de tariefposten van hoofdstuk 22 van de GN, getiteld "Dranken, alcoholhoudende vloeistoffen en azijn", het begrip 'drank' veelvuldig voorkomt, is noch in de bewoordingen van de posten en postonderverdelingen noch in de aantekeningen op de afdelingen op dit hoofdstuk gedefinieerd wat onder drank moet worden verstaan. Ook de toelichtingen van de IDR en de EG op de relevante posten geven geen helderheid over de betekenis van het begrip 'drank'.(7)

8 De inhoud van dit begrip moet worden bepaald aan de hand van objectieve en voor toetsing vatbare criteria. De draagwijdte ervan mag dan ook niet afhankelijk worden gemaakt van zuiver subjectieve en variabele factoren, zoals de wijze waarop of het doel waarmee een produkt wordt ingenomen, bij voorbeeld om de dorst te lessen, de gezondheid te bevorderen dan wel een ander resultaat te bereiken. Onder dranken in de zin van deze post zijn derhalve alle voor menselijke consumptie geschikte en bestemde(9) vloeistoffen te verstaan, ongeacht de ingenomen hoeveelheid of het bijzondere doel waarvoor de verschillende soorten voor consumptie geschikte vloeistoffen kunnen dienen.

9 De indeling van een produkt als drank in de zin van post 22.02 mag ook niet afhankelijk zijn van de ervoor gebruikte grondstoffen. Het in genoemde post gebezigde onderscheidingscriterium is de vloeibaarheid van de betrokken produkten en hun bestemming voor menselijke consumptie (...)"

5.4. Uit de hiervoor geciteerde overwegingen uit het arrest Ritter valt af te leiden dat een drank (i) een vloeistof is die niet alleen (ii) geschikt is voor menselijke consumptie, doch ook (iii) daarvoor bestemd is. Het lijkt mij dat de bepaling of een product voldoet aan de eerste twee criteria van 'drank', te weten de vloeibaarheid en de geschiktheid voor menselijke consumptie in zijn algemeenheid niet op veel moeilijkheden zal stuiten. De vloeibaarheid is een objectief criterium, en ook de geschiktheid voor menselijke consumptie lijkt mij objectief vast te stellen.(10) Het probleem bij de vaststelling of een product een drank is lijkt mij vooral te schuilen in de bestemming daarvan voor menselijke consumptie, welk criterium een subjectief tintje heeft.

5.5. Naar ik meen moet het hier bedoelde, subjectief getinte, 'bestemmingscriterium' geobjectiveerd worden. Ik leid dat af uit de jurisprudentie van het HvJ EG. Naar vaste jurisprudentie zijn - in het belang van de rechtszekerheid en van een gemakkelijke controle - bij de indeling de objectieve kenmerken en eigenschappen van een product doorslaggevend. De bestemming van een product kan ook een objectief criterium zijn, doch slechts wanneer die bestemming inherent is aan het product en die inherentie aan de hand van de objectieve kenmerken en eigenschappen van het product kan worden beoordeeld. Een geobjectiveerde bestemming derhalve. Ik verwijs in dit verband bijvoorbeeld - de opsomming is niet uitputtend - naar de arresten van 1 juni 1995, Thyssen, nr. C-459/93 (Jurispr. blz. I-01381) over de indeling van mengsels van aminozuren voor de bereiding van infuusoplossingen, dat van 4 maart 2004, Krings, nr. C-130/02 (Jurispr. blz. I-02121) inzake de indeling van een product bestemd om als theedrank te worden gebruikt, dat van 13 juli 2006, Uroplasty, nr. C-514/04 (Jurispr. blz. I-06721) inzake de indeling van polydimethylsiloxaan bestemd om als medisch-chirurgisch implantaat te worden gebruikt en dat van 19 april 2007, Sunshine, nr. C-229/06 (Jurispr. blz. I-03251) met betrekking tot de indeling van voor de bakkersindustrie bestemde pompoenzaden.

5.6. Het kan niet anders dan dat de in 5.5 bedoelde objectivering, gelet ook op de voor die objectivering gebezigde argumenten van rechtszekerheid en controle, evenzeer heeft te gelden voor producten waarvan de kwalificatie afhangt van een subjectief element, te weten de 'gebruiksbestemming'(11), zoals in het geval van dranken. In dergelijke gevallen zal die bestemming zoveel mogelijk geobjectiveerd moeten worden. Het gaat niet om de bestemming die een individuele producent, handelaar of consument aan een product geeft, maar om wat "de" producent, handelaar en consument in zijn algemeenheid als bestemming van het product ziet.(12)

Het lijkt mij dat de rechtbank met deze overweging uiting heeft willen gegeven aan het objectieve c.q. geobjectiveerde karakter van de bestemming van een product in die zin dat de bestemming niet enkel afhankelijk is van het - subjectieve - gebruiksdoel dat een producent aan zijn product geeft, doch van objectieve kenmerken (die erop wijzen dat de bestemming van het product menselijke consumptie is), hetgeen in overeenstemming is met de strekking van de onder 5.5 aangehaalde jurisprudentie.

5.8. Hiermee zijn we terug bij de hamvraag in deze procedure: is de gefiltreerde maltbase waarvoor belanghebbende een BTI heeft aangevraagd een drank?

5.9. Wanneer we de gefiltreerde maltbase langs de lat van het Ritter-arrest leggen, moet worden geconstateerd dat aan het in onderdeel 5.4 van deze conclusie als eerste vermelde criterium van een drank is voldaan. Het staat immers buiten kijf dat het gaat om een vloeistof. Ik verwijs naar de omschrijvingen van de gefiltreerde maltbase in de aanvraag voor een BTI, in het rapport van het Douanelaboratorium, in de BTI en de vaststelling in overweging 6.2 van de hofuitspraak. Ook het criterium van geschiktheid voor menselijke consumptie lijkt mij geen probleem op te leveren. De gefiltreerde maltbase is 'drinkbaar omdat het niet giftig is' (zie overweging 6.3 van de hofuitspraak) en wordt gebruikt als ingrediënt voor mixdranken. Kortom: de gefiltreerde maltbase kan - zonder schadelijke gevolgen(14) - worden gedronken en lijkt mij daarmee ook geschikt om te worden gedronken.

5.10. Resteert de vraag of de gefiltreerde maltbase bestemd is voor menselijke consumptie, een en ander in geobjectiveerde zin als weergegeven onder 5.6 van deze conclusie. Omtrent de gefiltreerde maltbase zelf staat vast dat het een drinkbare, kleurloze, naar alcohol ruikende vloeistof is met een alcoholgehalte van 14% vol. (bij 20° Celsius). Uit deze kenmerken kan mijns inziens nog niets worden afgeleid omtrent de bestemming van de gefiltreerde maltbase. De enkele omstandigheid dat de gefiltreerde maltbase wordt gebruikt als ingrediënt voor mixdranken behoeft voorts op zichzelf nog niet uit te sluiten dat de gefiltreerde maltbase voor menselijke consumptie bestemd is. Een product als rum verliest zijn karakter van (voor menselijke consumptie bestemde) drank nog niet door het enkele gegeven dat velen dit product mixen met andere dranken, zoals cola. Ik maak evenwel uit de vastgestelde feiten en de overwegingen van het Hof op dat de gefiltreerde maltbase uitsluitend(15) wordt gebruikt als ingrediënt voor (industrieel vervaardigde) mixdranken. Wanneer ik daarbij in aanmerking neem dat de gefiltreerde maltbase als zodanig niet als drank wordt verkocht of aangeboden, kom ik tot de conclusie dat de gefiltreerde maltbase niet bedoeld is om als zodanig te worden geconsumeerd/gedronken. Het is de gerede mixdrank - waarvan de gefiltreerde maltbase een ingrediënt is - die bestemd is voor menselijke consumptie, niet de gefiltreerde maltbase als zodanig. Nu daarmee niet voldaan is aan het derde in het arrest Ritter vermelde criterium van dranken, is de gefiltreerde maltbase in mijn visie derhalve geen drank.

5.11. Belanghebbende betoogt in haar cassatiemiddel dat het Hof ten onrechte, c.q. op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft geoordeeld dat de gefiltreerde maltbase geen drank is. Het middel faalt. Met de overweging (6.3 van de hofuitspraak) dat de gefiltreerde maltbase geen drank is nu het in de praktijk kennelijk niet wordt gedronken en ook niet als drank wordt aangeboden of verkocht, heeft het Hof mijns inziens willen uitdrukken dat de gefiltreerde maltbase niet bestemd is voor menselijke consumptie. Dit oordeel acht ik - gelet op hetgeen ik in onderdeel 5.10 van deze conclusie heb overwogen - juist. Onbegrijpelijk acht ik het oordeel evenmin.

5.12. Uit het cassatiemiddel leid ik af dat belanghebbende voor dit geval de juistheid van de BTI niet verder betwist. Zij legt zich dan kennelijk neer bij de in de BTI gegeven indeling van de gefiltreerde maltbase in post 2208 90 99 van de GN.

5.13. Dat neemt niet weg dat mijns inziens moet worden onderzocht of de in de BTI vermelde postonderverdeling de juiste is. De vaststelling dat de gefiltreerde maltbase geen drank is sluit weliswaar uit dat de gefiltreerde maltbase wordt ingedeeld onder post 2206(16) van de GN, nu deze post expliciet uitsluitend dranken betreft, doch laat strikt genomen de mogelijkheid open dat de gefiltreerde maltbase als bier wordt gekwalificeerd, nu de tekst van post 2203 van de GN niet lijkt uit te sluiten dat een product ook 'bier' kan zijn indien het geen drank is.

Naar vaste rechtspraak van het HvJ EG zijn door de IDR uitgewerkte toelichtingen weliswaar rechtens niet bindend, doch vormen zij wel belangrijke hulpmiddelen bij de uitlegging van de draagwijdte van de verschillende tariefposten.(18) Daarvan uitgaande meen ik dat mag worden aangenomen dat bier een drank is, hetgeen - gelet op mijn conclusie dat de gefiltreerde maltbase dat niet is - uitsluit dat dit product onder post 2203 van de GN valt.

5.16. Maar ook los van het antwoord op de vraag of in casu sprake is van een drank (quod non), lijkt mij de gefiltreerde maltbase niet onder post 2203 van de GN te kunnen worden ingedeeld. Het moge zo zijn dat de gefiltreerde maltbase is verkregen uit ultrafiltratie van bier, doch daarmee is het product nog geen bier - ook niet in geconcentreerde vorm als bedoeld in de onder 5.15 aangehaalde toelichting van de IDR. In aanmerking nemende dat de gefiltreerde maltbase kleurloos is, niet schuimt, en niet naar bier smaakt, noch daarnaar ruikt en bovendien een voor bier zeer hoog alcoholpercentage heeft, meen ik dat de gefiltreerde maltbase niet de kenmerkende eigenschappen van bier heeft. In dit verband kan worden gewezen op de uitspraak van het (Duitse) Bundesfinanzhof van 28 maart 2006, VII R 50/04(19). Daarin oordeelde dit rechtscollege dat een - met de in geschil zijnde gefiltreerde maltbase vergelijkbaar - product dat na ultrafiltratie een heldere kleurloze, naar ethylalcohol ruikende, enigszins bitter smakende vloeistof was die onder de benaming 'malt beer base' als tussenproduct voor de vervaardiging van een alcoholische mixdrank werd verkocht, niet als bier in de zin van post 2203 van het GN kon worden aangemerkt. Het Bundesfinanzhof overwoog daartoe, voor zover in casu van belang, als volgt:

5.17. De gefiltreerde maltbase is mijns inziens derhalve geen bier. Rest - volledigheidshalve - nog de vraag of de gefiltreerde maltbase terecht door de Inspecteur is ingedeeld in post 2208 90 99 van de GN. Deze post luidt als volgt:

5.19. In de (in onderdeel 5.18 van deze conclusie geciteerde passage uit de) toelichting van de IDR valt overigens op dat ethylalcohol, 'ook indien hij bestemd is voor menselijke consumptie' onder post 2208 van de GN valt. Het gebruik van deze term roept de vraag op of ethylalcohol - gelet op het eerder in deze conclusie besproken Ritter arrest - die een dergelijke bestemming heeft, door deze bestemming een drank wordt. Een bevestigende beantwoording van die vraag ligt in de rede. Dat brengt met zich dat de (voor menselijke consumptie bestemde) ethylalcohol in dergelijke gevallen niet meer onder een van de postonderverdelingen 2208 90 91 of 2208 90 99(21) van de GN valt, doch onder een van de in post 2208 van de GN opgenomen postonderverdelingen voor dranken. Datzelfde lijkt mij te gelden voor de 'niet gebruiksklare dranken' waarvan sprake is in de toelichting EG(22). Benadrukt zij dat in deze toelichtingen geen producten worden ingedeeld. Er wordt niet niet méér in gezegd dat ook voor menselijke consumptie bestemde ethylalcohol en niet-gebruiksklare dranken onder (een van de tariefpostonderverdelingen van) post 2208 van de GN kunnen worden gebracht. De toelichtingen laten in het midden onder welke postonderverdeling van post 2208 van de GN dergelijke dranken moeten worden ingedeeld.

5.20. In de onderhavige zaak speelt hetgeen in 5.19 is aangegeven overigens geen rol, nu, naar ik eerder in deze conclusie aangaf, de gefiltreerde maltbase als zodanig niet bestemd is voor menselijke consumptie en derhalve geen drank is in de zin van de GN. De inhoud van de verpakking in acht nemend, dient de gefiltreerde maltbase, op basis van de tekst van tariefpostonderverdeling - welke ingevolge algemene indelingsregels(23) 1 en 6 wettelijk bepalend is voor de indeling - te worden ingedeeld onder post 2208 90 99 van de GN. In aanmerking nemende dat uit de vastgestelde feiten niet kan worden afgeleid dat de gefiltreerde maltbase aromatische bestanddelen bevat, bevestigt ook de in 5.18 aangehaalde toelichting van de IDR dat de gefiltreerde maltbase als van de in post 2208 vermelde gedistilleerde dranken, likeuren en andere dranken die gedistilleerde alcohol bevatten te onderkennen, ethylalcohol moet worden ingedeeld.

5.21. Al het vorenstaande brengt mij tot de slotsom dat de Inspecteur de litigieuze BTI waarin de gefiltreerde maltbase in post 2208 90 99 van de GN is ingedeeld, terecht voor die post heeft afgegeven.

6. Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep van belanghebbende ongegrond te verklaren.

Advocaat-Generaal