Parket bij de Hoge Raad, 19-02-2010, BL4317, 08/02184

Nr. 08/02184

Mr. Niessen

Derde Kamer B

IB/PVV 2001

Staatssecretaris van Financiën

tegen

X

en vice versa

3.1 Voor het Hof was in geschil het antwoord op de vragen:

- of de waarde van de onroerende zaken op 1 januari 2001 en 31 december 2001 naar een onjuiste maatstaf, willekeurig en op te hoge bedragen is bepaald;

- of belanghebbende de verliezen kan verrekenen met haar box 3-inkomen, dan wel kan overdragen aan haar partner;

- of belanghebbende als buitenlands belastingplichtige recht heeft op de ouderentoeslag in box 3 en op het inkomstenbelastingdeel van de algemene heffingskorting, de ouderenkorting en de aanvullende ouderenkorting.

Belanghebbende beantwoordde deze vragen bevestigend en de Inspecteur ontkennend.

"Uitgaande van het bedrag van € 275.654,= naar het prijspeil per 1 januari 1999 en de sindsdien opgetreden algemene waardestijging van onroerende zaken, maakt de Inspecteur naar het oordeel van het Hof voldoende aannemelijk dat de waarde in het economisch verkeer van de onroerende zaken per 1 januari 2001 en 31 december 2001 ten minste € 288.571,= bedraagt. Belanghebbende, die zelf geen deskundige is op het gebied van waardering van onroerende zaken en evenmin de gemachtigde, heeft het tegendeel met hetgeen zij stelt niet aannemelijk gemaakt.

4.3. Het gelijk met betrekking tot het eerste geschilpunt is aan de Inspecteur."

"Naar het oordeel van het Hof vindt deze stelling geen steun in het nationale recht of in artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Immers, de Wet noch de Wet op de inkomstenbelasting 1964 kent de mogelijkheid tot overdracht van een zodanig verlies aan de partner. Van strijd met het bepaalde in genoemd artikel is naar het oordeel van het Hof geen sprake. Het Hof verwijst daarvoor naar de overwegingen 4.5.1 en 4.5.2 in zijn uitspraak van 12 april 2006 en naar overweging 3.5 in de conclusie van de A-G van 14 juni 2007 bij het arrest van de Hoge Raad nr. 43 258, genoemd in 4.5.

4.7. Het gelijk met betrekking tot het tweede geschilpunt is aan de Inspecteur."

"Belanghebbende heeft ter zitting nadrukkelijk verklaard dat zij geen gegevens wil verstrekken van haarzelf en haar partner over het wereldgezinsinkomen van belanghebbende en de partner gezamenlijk.

Onder die omstandigheden moet een beroep op toepassing van het arrest Schumacker vanwege het ontbreken van de daarvoor benodigde gegevens al om deze reden falen."

"4.11. Naar het oordeel van het Hof is de ouderentoeslag in box 3, de algemene heffingskorting, de ouderenkorting en de aanvullende ouderenkorting een persoonlijke aftrek als bedoeld in artikel 25, § 3, van het Verdrag. Het Hof verwijst naar de conclusie van A-G Wattel, punt 8.1, bij het arrest Hoge Raad van 7 mei 2004, nr. 38 067, BNB 2004/262:

"Persoonsgebonden tegemoetkomingen daarentegen zijn vergeldingen voor draagkrachtverminderende omstandigheden die met inkomensverwerving in beginsel niets van doen hebben, zoals belastingvrije sommen, heffingskortingen, aftrek van buitengewone lasten, persoonlijke verplichtingen en giften. Zij kunnen principieel niet anders dan aan het gehele inkomen toegerekend worden, zoals de draagkrachtverminderende factoren die zij zoeken te vergelden principieel niet aan enig specifiek onderdeel van de draagkracht kunnen worden toegerekend."

De Inspecteur heeft bij de aanslag reeds de algemene heffingskorting verleend. De ouderenkorting, de aanvullende ouderenkorting en de ouderentoeslag in box 3 dienen nog te worden verleend.

4.12. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de derde in geschil zijnde vraag aan de zijde van belanghebbende."

"Op aanvraag van belanghebbende wordt verleend:

(...)

3º een vermindering van onroerende voorheffing in verband met het onroerend goed dat wordt betrokken door het hoofd van een gezin (...)"

"Article 31 General rule of interpretation

1. A treaty shall be interpreted in good faith in accordance with the ordinary meaning to be given to the terms of the treaty in their context and in the light of its object and purpose.

2. The context for the purpose of the interpretation of a treaty shall comprise, in addition to the text, including its preamble and annexes:

a any agreement relating to the treaty which was made between all the parties in connection with the conclusion of the treaty;

b any instrument which was made by one or more parties in connection with the conclusion of the treaty and accepted by the other parties as an instrument related to the treaty.

3. There shall be taken into account, together with the context:

a any subsequent agreement between the parties regarding the interpretation of the treaty or the application of its provisions;

b any subsequent practice in the application of the treaty which establishes the agreement of the parties regarding its interpretation;

c any relevant rules of international law applicable in the relations between the parties.

4. A special meaning shall be given to a term if it is established that the parties so intended.

Article 32 Supplementary means of interpretation

Recourse may be had to supplementary means of interpretation, including the preparatory work of the treaty and the circumstances of its conclusion, in order to confirm the meaning resulting from the application of article 31, or to determine the meaning when the interpretation according to article 31:

a leaves the meaning ambiguous or obscure; or

b leads to a result which is manifestly absurd or unreasonable.

Article 33 Interpretation of treaties authenticated in two or more languages

1. When a treaty has been authenticated in two or more languages, the text is equally authoritative in each language, unless the treaty provides or the parties agree that, in case of divergence, a particular text shall prevail.

2. A version of the treaty in a language other than one of those in which the text was authenticated shall be considered an authentic text only if the treaty so provides or the parties so agree.

3. The terms of the treaty are presumed to have the same meaning in each authentic text.

4. Except where a particular text prevails in accordance with paragraph 1, when a comparison of the authentic texts discloses a difference of meaning which the application of articles 31 and 32 does not remove, the meaning which best reconciles the texts, having regard to the object and purpose of the treaty, shall be adopted."

"1. Nationals of a Contracting State shall not be subjected in the other Contracting State to any taxation or any requirement connected therewith, which is other or more burdensome than the taxation and connected requirements to which nationals of that other State in the same circumstances, in particular with respect to residence, are or may be subjected. This provision shall, notwithstanding the provisions of Article 1, also apply to persons who are not residents of one or both of the Contracting States.

(...)

4. The taxation on a permanent establishment which an enterprise of a Contracting State has in the other Contracting State shall not be less favourably levied in that other State than the taxation levied on enterprises of that other State carrying on the same activities. This provision shall not be construed as obliging a Contracting State to grant to residents of the other Contracting State any personal allowances, reliefs and reductions for taxation purposes on account of civil status or family responsibilities which it grants to its own residents."

"De leden van de fractie van het CDA en de VVD merken op dat de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting op sommige punten een ruimere uitleg lijkt te geven dan de verdragstekst. De leden van de CDA-fractie gaan ervan uit dat de letterlijke tekst doorslaggevend is. De leden van de VVD-fractie vragen in dit verband naar de status van de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting.

De gezamenlijke artikelsgewijze toelichting is van groot belang voor de interpretatie van het Verdrag 2001 omdat zij de gemeenschappelijke bedoeling van de beide verdragsluitende Staten weergeeft over de uitleg van het verdrag. Dit vermindert de kans op onderlinge interpretatieverschillen. De formele status van de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting kan worden afgeleid uit artikel 31 van het Verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht (Trb. 1977, 169, met herziene vertaling in Trb. 1985, 79). Op grond van het eerste lid van dit artikel moet een verdrag te goeder trouw worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis van de termen van het verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het verdrag. Volgens het tweede lid van artikel 31 omvat de context voor de uitlegging van een verdrag in de eerste plaats de tekst met inbegip van preambule en bijlagen. Daarnaast omvat de context volgens het tweede lid iedere overeenstemming met betrekking tot het verdrag die bij het sluiten van het verdrag tussen beide partijen is bereikt en iedere akte die door één van de partijen bij het sluiten van het verdrag is opgesteld en door de andere partij wordt erkend als betrekking hebbende op het verdrag. Ten slotte dient op grond van het derde lid van artikel 31 bij de uitlegging van een verdrag rekening te worden gehouden met later bereikte overeenstemming tussen de partijen over de uitlegging of toepassing van de bepalingen van het verdrag.

Naast de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting is ook het commentaar op het OESO Modelverdrag van belang voor de uitleg van het Verdrag 2001. Bij de toelichting op de diverse bepalingen van het Verdrag 2001 wordt daar ook frequent naar verwezen.

Naar de mening van beide landen is de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting in overeenstemming met de verdragstekst, het Verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht en het commentaar op het OESO Modelverdrag."

"Onder verwijzing naar dezelfde aantekening bij V-N 2002/15.3 vragen de leden van de VVD-fractie hoe de opmerking dat de standaardheffingskorting niet samenvalt met de persoonlijke aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin van artikel 26, paragraaf 2, van het Verdrag 2001 moet worden bezien in het licht van het Besluit van 21 februari 2002, nr. CPP2001/2745.

(...)

Met betrekking tot de vraag van de leden van de VVD-fractie merk ik het volgende op. De elementen van de standaardheffingskorting zijn opgesomd in artikel 8.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (in de aantekening bij V-N 2002/15.3 wordt abusievelijk verwezen naar artikel 8.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001). Een aantal van die elementen, zoals de algemene heffingskorting en de (aanvullende) kinderkorting, kwalificeert zich als vermindering uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin, een aantal andere elementen, zoals de arbeidskorting en de jonggehandicaptenkorting niet. De eerstgenoemde elementen kunnen, zoals ook in de aantekening bij V-N 2002/15.3 is opgemerkt, op pro rata basis worden vergolden op basis van artikel 26, paragraaf 2, van het Verdrag 2001, de laatstgenoemde elementen kunnen worden vergolden met een beroep op de keuzeregeling van artikel 2.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Dezelfde systematiek is neergelegd in het (overigens nog aan te passen) Besluit van 21 februari 2002."

"3.4. Vooropgesteld moet worden, zoals terecht ook door het Hof is gedaan, dat de in artikel 25, paragraaf 3, gebruikte bewoordingen in de Overeenkomst zelf niet zijn gedefinieerd en dat de toelichtingen van de verdragsluitende partijen geen aanwijzingen bevatten omtrent de betekenis van die woorden. Het uitleggingsvoorschrift van artikel 3, paragraaf 2, van de Overeenkomst biedt hier geen oplossing, nu de gebruikte bewoordingen in de Nederlandse wetgeving inzake de inkomstenbelasting niet voorkomen. Vergelijking met de - gelijkelijk authentieke - Franse tekst: "des déductions personnelles (...) en raison de leur situation ou de leurs charges de famille" verschaft evenmin opheldering.

3.5. Op zichzelf terecht heeft het Hof onder deze omstandigheden gezocht naar aanvullende middelen van uitlegging om de betekenis van de gebruikte woorden te achterhalen en daarbij het OESO-modelverdrag van 1963 betrokken. De Overeenkomst is immers in hoofdzaak op dit modelverdrag geënt. Een bepaling als de onderhavige komt in dit modelverdrag echter niet voor. Wel komt de in de voorgaande rechtsoverweging vermelde Franse tekst vrijwel gelijkluidend - "les déductions personnelles (...) en fonction de la situation ou des charges de famille" - daarin voor, maar dan in een ander verband. Die tekst is namelijk opgenomen in artikel 24, lid 4, tweede volzin van het modelverdrag en volgt daar op de eerste volzin van die bepaling, welke beoogt een gelijke behandeling te verzekeren van binnenlandse ondernemingen en vaste inrichtingen van elders gevestigde ondernemingen.

3.6. De Engelse tekst van artikel 24, lid 4, tweede volzin, van het modelverdrag luidt als volgt:

"This provision shall not be construed as obliging a Contracting State to grant to residents of the other Contracting State any personal allowances, reliefs and reductions for taxation purposes on account of civil status or family responsibilities which it grants to its own residents"

Deze tekst heeft de strekking duidelijk te maken dat de gelijke behandeling van de vaste inrichting niet mag dienen als argument om een verplichting aanwezig te achten buitenlanders ook maar enige persoonlijke aftrek als in die tekst aangeduid te verlenen. Zodanige bepaling kan bezwaarlijk licht werpen op een bepaling als artikel 25, paragraaf 3, van de Overeenkomst waarin het juist gaat om de vraag welke persoonlijke aftrek wel behoort te worden verleend. Anders dan het Hof heeft geoordeeld komt dan ook aan artikel 24, lid 4, tweede volzin, van het modelverdrag hier geen betekenis toe."

"3.7. Mede in aanmerking genomen de door de Advocaat-Generaal in zijn Conclusie onder 4.3.9 vermelde formulering in het Nederland-Duitse Verdrag, wordt het meest recht gedaan aan zowel de Franse als de Nederlandse tekst van artikel 25, paragraaf 3, van de Overeenkomst door deze aldus op te vatten dat het daar gaat om alle aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen die verband houden met de omstandigheid dat de belastingplichtige rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichtingen en lasten heeft.

3.8. Deze benadering leidt ertoe dat hier tot de in artikel 25, paragraaf 3, van de Overeenkomst vermelde aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen welke Nederland aan zijn eigen inwoners verleent kunnen worden gerekend de aftrekken wegens de uitkeringen tot voorziening in het levensonderhoud - daaronder begrepen ziektekosten - van de duurzaam van belanghebbende gescheiden levende echtgenote en de bij die echtgenote verblijvende kinderen, alsmede de aftrek wegens voorziening in het levensonderhoud van belanghebbendes moeder, maar niet een aftrek voor eigen ziektekosten.

3.9. Uit hetgeen onder 3.8 is overwogen volgt dat voor de ziektekosten nog nader moet worden onderzocht in hoeverre deze zijn gemaakt ten behoeve van de echtgenote en de kinderen dan wel ten behoeve van belanghebbende zelf. Het middel is derhalve ten dele gegrond, de uitspraak kan niet in stand blijven, en verwijzing moet volgen."

"Gelet op de onderlinge verschillen tussen de Nederlandse en Franse tekst van art. 25, § 3 van het Verdrag, volgt uit art. 33, lid 4 van het Weense verdrag dat aan de Nederlandse tekst geen beslissende betekenis kan worden toegekend (noch aan de Franse tekst). Verder maak ik uit de begrippen zoals die zowel in art. 24, lid 4, tweede volzin van het OESO-modelverdrag 1963 als in de andere genoemde verdragen voorkomen op dat het steeds gaat om verminderingen die worden verleend uit hoofde van het feit dat de belastingplichtige gehuwd is, een gezin heeft en de verplichtingen (family responsabilities) en lasten die dat met zich brengt.

(...)

HR 19 december 1990, na conclusie van A-G Van Soest, BNB 1991/123 m.nt. P. den Boer paste de bepaling toe ten aanzien van de belastingvrije som voor de vermogensbelasting. Ook de belastingvrije som voor de inkomstenbelasting valt naar mijn mening onder de bepaling, met uitzondering van de zgn. ouderenaftrek."

"4. Het beroep van de Hoge Raad op de tekst van het Nederlands-Duitse verdrag is ook niet sterk. Het gaat hier om een naar de strekking gangbare non-discriminatieregeling die aanknoopt bij nationaliteit maar met een afwijkende tekst en die is overeengekomen in 1959 met een andere staat.

Kemmeren is van opvatting dat aan de term "persoonlijke" in art. 25, derde lid, van het verdrag met België geen betekenis toekomt en dat het uitsluitend gaat om burgerlijke staat en gezinssamenstelling [zie ook onderdeel 4.2.8 van deze conclusie; RN]. Hij concludeert dan dat het moet gaan om verplichtingen die voortvloeien uit de burgerlijke staat in ruime zin. De Hoge Raad komt tot een gelijk resultaat door te spreken over verplichtingen en lasten die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht. Een resultaat dat evenwel niet aanstonds uit de tekst van de in het geding zijnde bepaling lijkt te volgen.

-5. Naar mijn mening is er veel te zeggen voor een interpretatie die nauwer aanknoopt bij de normale betekenis van de gebruikte woorden. Onder persoonlijke aftrekken reken ik dan aftrekken die samenhangen met de persoonlijke omstandigheden van belanghebbende. Een resultaat dat overeenstemt met het resultaat van de rechtsvinding van het Hof. Ook de A-G wil sterker bij de tekst blijven door de interpretatie te baseren op de gangbare betekenis van de woorden "burgerlijke staat" (gehuwd/ongehuwd) en "gezinssamenstelling"."

"Hieronder wordt een overzicht gegeven van de gevolgen van de non-discriminatiebepalingen en het grensarbeidersprotocol voor de Wet IB 2001 in gevallen waarin niet wordt gekozen voor behandeling als binnenlandse belastingplichtige. (...)

Er bestaat recht op alle heffingskortingen voor de inkomstenbelasting, met uitzondering van de arbeidskorting, (aanvullende) ouderenkorting, jonggehandicaptenkorting, korting voor maatschappelijk beleggen, korting voor beleggingen in durfkapitaal en de toetrederskorting. De uitgezonderde kortingen kunnen immers niet worden aangemerkt als persoonlijke aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin.

(...)

Er bestaat recht op het heffingvrij vermogen en de verhoging ervan voor kinderen. Er bestaat geen recht op de ouderentoeslag omdat deze niet kan worden aangemerkt als persoonlijke aftrek, tegemoetkoming en vermindering uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin."

"Het begrip 'samenstelling van het gezin' moet volgens mij uitgelegd worden in het verlengde van het begrip 'burgerlijke staat'. Dan kan recht worden gedaan aan andere verminderingen dan uit hoofde van burgerlijke staat, maar die daarmee wel verwant zijn. Te denken valt wellicht aan uitkeringen van levensonderhoud aan pleegkinderen, die wel tot het gezin behoren, maar waarmee geen bloedband bestaat. (...)

De bloed- en aanverwantschap, het huwelijk en de echtscheiding worden bij de burgerlijke stand geregistreerd. De bloed- en aanverwantschap, het huwelijk en de echtscheiding geven derhalve de burgerlijke staat van een persoon weer. Uit deze burgerlijke staat vloeien verplichtingen tot levensonderhoud voort. De Wet IB 1964 sluit daarbij aan via de persoonlijke verplichtingen en de buitengewone lasten ter zake van alimentatie-uitkeringen aan de (ex-)echtgenoot, verhaalde kosten van bijstand, afkoopsommen van alimentatie en pensioenen, woongenot als alimentatie en uitgaven voor levensonderhoud van bloed- en aanverwanten. Dit zijn verminderingen van het onzuivere inkomen.

Onder 'persoonlijke ... verminderingen ... uit hoofde van burgerlijke staat' in de zin van art. 25, par. 3, van het Verdrag Nederland-Belgie en art. 25, tweede lid, van het Verdrag Nederland-Suriname dienen derhalve ook bovengenoemde persoonlijke verplichtingen en buitengewone lasten te worden begrepen."

"3.4.2. De uitsluiting van verliesverrekening tussen de boxen, welke van toepassing is ten aanzien van zowel binnenlandse als buitenlandse belastingplichtigen, houdt geen discriminatie naar nationaliteit in; direct noch indirect wordt aangeknoopt bij een omstandigheid die in zijn gevolg in het algemeen gunstiger uitwerkt voor binnenlandse dan voor buitenlandse belastingplichtigen. Ook overigens is hier geen sprake van een verboden belemmering van vrij verkeer over de landsgrenzen heen. Vorenbedoelde uitsluiting is eigen aan de opzet van het Nederlandse stelsel van heffing van inkomstenbelasting, gebaseerd als dat stelsel is op een verdeling in boxen. Het EG-Verdrag staat niet in de weg aan de vrijheid van lidstaten om hun belastingstelsels op de door hen gewenste wijze en in onderling verschillende zin in te richten, terwijl dit Verdrag een burger van de Unie evenmin een garantie biedt dat de overbrenging van diens werkzaamheden naar een andere lidstaat fiscaal neutraal is (HvJ EG 15 juli 2004, Lindfors, C-365/02, en HvJ EG 12 juli 2005, Schempp, C-403/03, BNB 2005/342).

3.4.3. Er is geen reden anders te oordelen met betrekking tot het gevolg dat voor belanghebbende is verbonden aan de bij de invoering van het boxenstelsel getroffen overgangsregeling met betrekking tot de verrekening van verliezen. Ingevolge die overgangsregeling kan een verlies van vóór 2001 slechts worden verrekend met inkomsten die worden belast in box 1. Er zou te dezen sprake kunnen zijn van indirecte discriminatie naar nationaliteit indien aannemelijk zou zijn dat vooral personen met een buitenlandse nationaliteit ter zake van de verrekening van verliezen van vorige jaren worden gehinderd door de beperking dat een zodanige verrekening slechts mogelijk is met inkomen in box 1. Uit de gedingstukken blijkt evenwel niet dat belanghebbende heeft aangevoerd dat er aanwijzingen bestaan voor het optreden van dat effect. Niet kan worden gezegd dat het in de rede ligt dat effect voor waarschijnlijk te houden.

Uit de gedingstukken moet voorts worden afgeleid dat in het onderhavige geval de negatieve zuivere inkomsten uit vermogen, waarvan de verrekening afstuit op het ontbreken van inkomsten in box 1 in het onderwerpelijke jaar, stammen uit jaren na het moment waarop belanghebbende zijn beroepswerkzaamheden en zijn woonplaats van Nederland naar Italië heeft verplaatst. De uitsluiting van vorenbedoelde verrekening kan daarom niet worden aangemerkt als een door het EG-Verdrag verboden vertrekbelemmering.

Van de door het middel aan de orde gestelde schending van gemeenschapsrecht is derhalve geen sprake."

"4.1.3. Ik laat in het midden of het 'recht' op verliesverrekening inderdaad als 'eigendom' onder het bereik van artikel 1, 1e Prot EVRM valt. Opgemerkt zij wel dat ik meen dat de jurisprudentie van het EHRM hierover nog geen, althans te weinig, uitsluitsel biedt, waarbij overigens zij aangetekend dat het EHRM een autonoom - ongeacht de classificatie naar nationaal recht - en ruim eigendomsbegrip hanteert.

-4.1.4. Reden om in dit geval in het midden te laten of er al dan niet sprake is van 'eigendom', is dat - naast dat belastingheffing inherent onder het bereik van artikel 1, 1e Prot EVRM valt - ik meen dat schending van artikel 1, 1e Prot EVRM niet aan de orde is. Zo de beperking van verliesverrekeningsmogelijkheden door de werking van onderdeel W Invoeringswet 2001 al aangeduid kan worden als een wijziging met terugwerkende kracht, is deze terugwerkende kracht en de beperking niet van dien aard dat van een schending sprake zou zijn. Ik vind hiervoor vooral steun in de eerder aangehaalde zaak M.A., waarin sprake was van formeel terugwerkende kracht van belastingwetgeving."

"De Hoge Raad laat - in navolging van A-G Overgaauw - expliciet in het midden of een verliesbeschikking (een aanspraak op verliesverrekening) eigendom is in de zin van art. 1 Eerste Protocol bij het EVRM (zie r.o. 3.6). Verder valt op dat de Hoge Raad - anders dan in BNB 2004/410 - geen motivering geeft voor zijn oordeel dat Hoofdstuk 2, art. I, onderdeel W Invoeringswet Wet IB 2001 geen ongeoorloofde inbreuk vormt op art. 1 Eerste Protocol bij het EVRM. Volgens mij had de Hoge Raad voor de motivering kunnen verwijzen naar de conclusie van de A-G.

Onder andere Thomas en Post hebben de vraag opgeworpen of de beperkingen van de verliesverrekening die de Nederlandse wetgever heeft geïntroduceerd, een ongerechtvaardigde inbreuk op het ongestoord genot van eigendom zouden kunnen vormen. Bij die beperkingen moet men - behalve aan het genoemde onderdeel W - denken aan art. 20a Wet Vpb. 1969, art. 20, vierde t/m zesde lid, Wet Vpb. 1969 (beperking verliesverrekening houdster- en financieringsmaatschappijen) en aan de (per 1 januari 2007 ingevoerde) beperking van de voorwaartse verliesverrekening tot negen jaar en de achterwaartse verliesverrekening tot één jaar (art. 20, tweede lid, Wet Vpb. 1969). Over de vraag naar de verenigbaarheid van die verliesverrekeningsbeperkingen met art. 1 Eerste Protocol bij het EVRM, zal de Hoge Raad zich in de toekomst nog wel eens moeten uitlaten. De kans dat de Hoge Raad tot een ongerechtvaardigde inbreuk op genoemde art. 1 zal oordelen, sla ik niet hoog aan. Ik verwijs in dit verband naar de noot van Hoogeveen bij HR 11 augustus 2006, nr. 40 371, BNB 2007/102*."

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Belastingdienst/P.

2 Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 15 april 2008, nr. 04/01387, V-N 2008/36.1.2, NTFR 2008/1289.

3 HR 7 december 2007, nr. 43258, na conclusie van A-G Overgaauw, BNB 2008/34 met noot van Albert.

4 HvJ EG 14 februari 1995, Schumacker, C-279/93, na conclusie van A-G Léger, BNB 1995/187 met noot van Daniels.

5 Trb. 1970, 192.

6 De tekst is wel verplaatst naar lid 3.

7 Trb. 2001, 136.

8 Tweede Kamer, vergaderjaar 2001-2002, 28 259, nr. 6, blz. 2.

9 Tweede Kamer, vergaderjaar 2001-2002, 28 259, nr. 6, blz. 49-50.

10 HR 19 december 1990, nr. 27064, na conclusie van A-G Van Soest, BNB 1991/123 met noot van Den Boer.

11 HR 6 november 1996, nr. 30245, na conclusie van A-G Van den Berge, BNB 1997/300 met noot van Daniels.

12 Besluit staatssecretaris van Financiën 21 februari 2002, nr. CPP 2001/2745, V-N 2002/12.15.

13 E.C.C.M. Kemmeren, Persoonlijke verminderingen op grond van non-discriminatie in belastingverdragen, WFR 1993/6044, blz. 227.

14 HR 7 december 2007, nr. 43258, na conclusie van A-G Overgaauw, BNB 2008/34 met noot van Albert, geciteerd zonder noten.

15 M. Schuver-Bravenboer, Fiscaal overgangsbeleid, Een raamwerk voor het vormgeven en beoordelen van het overgangsbeleid van de fiscale wetgever, Deventer: Kluwer 2009, § 6.2.2.2, blz. 242.