Parket bij de Hoge Raad, 04-10-2013, ECLI:NL:PHR:2013:1114, 12/03435

Voorts heeft belanghebbende het Hof verzocht de inspecteur op de voet van artikel 8:73 Awb te veroordelen tot vergoeding van haar schade bestaande uit de door haar werkelijk gemaakte kosten in de bezwaarfase en gevraagd om aanhouding of heropening van de zaak om in de gelegenheid te worden gesteld de omvang van de door haar gestelde kosten te specificeren. De inspecteur heeft betwist dat aanleiding bestaat voor toekenning van een dergelijke schadevergoeding.

Volgens vaste jurisprudentie is sprake van een onrechtmatige overheidsdaad indien een bestuursorgaan een besluit neemt en (bij uitspraak op bezwaar) handhaaft dat naderhand door de rechter wordt vernietigd wegens strijdigheid met het recht; in zo’n geval is de schuld van het bestuursorgaan daarmee in beginsel gegeven (vgl. onder andere HR 9 mei 1986, NJ 1987/252 (Van Gelder Papier) en HR 26 september 1986, NJ 1987/253 (Hoffmann-La Roche)). In het onderhavige geval is sprake van (uiteindelijke) vernietiging van de bestreden uitspraken op bezwaar wegens handelen in strijd met het recht, te weten de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (vertrouwensbeginsel en zorgvuldigheidsbeginsel). Bijzondere omstandigheden die toerekening van deze onrechtmatige daad aan de Staat verhinderen zijn niet aannemelijk geworden, zodat de door de onrechtmatige besluiten veroorzaakte schade in beginsel voor vergoeding in aanmerking komt.

Partijen verschillen van mening welk (onrechtmatig) besluit tot uitgangspunt moet worden genomen; de inspecteur zoekt – zo verstaat het Hof zijn standpunt – aansluiting bij de schadevergoedingsjurisprudentie inzake aanslagbelastingen, waarbij het opleggen (en bij de uitspraak op bezwaar) handhaven van de aanslag – behoudens bijzondere omstandigheden – als het onrechtmatige (schadeveroorzakende) besluit is aangemerkt; in casu dient daarom de datum van voldoening op aangifte als aanvangstijdstip te worden genomen van de periode waarop de schadeplicht betrekking heeft, aldus de inspecteur.

Met dit standpunt miskent de inspecteur dat de onrechtmatige overheidsdaad in casu wordt gevormd door het handelen in strijd met eerder gewekt, in rechte te honoreren vertrouwen. Door het zonder voorbehoud ondertekenen van het verzoek van 2 december 1998 tot vrijstelling van kapitaalsbelasting ter zake van de inbreng (in 1998) van twee fondsen heeft de inspecteur het vertrouwen gewekt dat de latere inbreng, op grond van hetzelfde hergroeperingsproces, van andere fondsen in belanghebbende eveneens van kapitaalbelasting zou zijn vrijgesteld; het Hof verwijst naar onderdeel 5.1.1 tot en met 5.4 van zijn uitspraak van 6 januari 2011. Bij brief van 17 maart 2000 heeft de inspecteur bevestigd (na een eerdere mondeling mededeling) dat hij de bedrijfsfusievrijstelling niet van toepassing achtte op de voorgenomen, verdere inbreng van twee fondsen in 2000. Het Hof acht het aannemelijk dat het met deze bevestiging door de inspecteur voor belanghebbende duidelijk was dat zij genoodzaakt was ter zake van die inbreng kapitaalsbelasting op aangifte af te dragen en vervolgens bezwaar te maken tegen de eigen afdrachten. Voorts acht het Hof het, gelet ook op de verklaring van belanghebbende ter zitting van 7 december 2011, aannemelijk dat zij vanaf 17 maart 2000 is gestart met de voorbereiding van deze bezwaarprocedures.

In het onderhavige geval heeft derhalve de schriftelijke afwijzing van 17 maart 2000 van het verzoek tot toepassing van de bedrijfsfusievrijstelling te gelden als het onrechtmatige, schadeveroorzakende besluit van de inspecteur. De met ingang van deze datum tot aan 1 oktober 2002 (de dagtekening van de uitspraken op bezwaar) gemaakte kosten komen derhalve op de voet van artikel 8:73 Awb voor vergoeding in aanmerking, mits is voldaan aan de overige voorwaarden daarvoor. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat blijkens de wetsgeschiedenis van art. 8:73 Awb zo veel mogelijk aansluiting moet worden gezocht bij het civielrechtelijke schadevergoedingsrecht uit artikelen 6:95-6:126 BW. Nu, zoals hiervoor overwogen, de onrechtmatigheid van de bestreden besluiten en de schuld van het bestuursorgaan zijn gegeven, staan in casu alleen nog de causaliteit en de vast te stellen omvang van de schade ter discussie.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met de door haar overgelegde declaraties van haar externe adviseur [A] van 31 oktober 2000, 27 november 2000, 25 januari 2001, 29 maart 2001, 19 april 2001, 21 mei 2001 en 17 mei 2003 en het daarbij ter toelichting opgestelde memo van 16 februari 2011 van twee medewerkers van [A] waarin per declaratie is beschreven welke werkzaamheden door [A] zijn verricht, aannemelijk gemaakt dat de daarin vermelde kosten van (incl. BTW) in totaal (afgerond) ƒ 87.000 (€ 39.480) (eerste zes declaraties) respectievelijk € 94.176 (declaratie van 17 april 2003) daadwerkelijk aan haar in rekening zijn gebracht en door haar zijn voldaan. Het Hof acht de verklaring van belanghebbende dat het voor [A] vanwege het tijdsverloop alsmede locatiewisselingen niet mogelijk is gebleken de urenspecificaties van de desbetreffende declaraties alsmede de betalingsbewijzen te reproduceren, geloofwaardig. Dit betekent wel – zoals belanghebbende ook heeft erkend – dat slechts bij wijze van schatting (met overeenkomstige toepassing van artikel 6:97 BW) kan worden bepaald welk deel van de in rekening gebrachte kosten betrekking heeft op de in de periode tussen 17 maart 2000 en 1 oktober 2002 in verband met de bezwaarprocedures verrichte werkzaamheden, alsmede welk deel daarvan op de voet van artikel 8:73 Awb in aanmerking komt voor schadevergoeding.

Belanghebbende heeft de door haar verdedigde schatting toegelicht in haar brief van 3 maart 2011 en zich daarbij onder meer beroepen op de in het memo van [A] van 16 februari 2011 verstrekte specificatie van de per factuur verrichte werkzaamheden. Volgens belanghebbende dient uitsluitend een correctie te worden aangebracht op het bedrag van de factuur van 17 april 2003, aangezien deze factuur (uitgebracht voor de in de periode 1 mei 2001 tot en met 9 april 2003 verrichte werkzaamheden) deels betrekking heeft op werkzaamheden ten behoeve van (de voorbereiding van) de beroepsprocedure in beide zaken. Belanghebbende verwijst naar de door [A] in het memo van 16 februari 2011 gemaakte schatting dat van deze factuur à € 79.140 (excl. BTW) een bedrag van € 25.000 (excl. BTW) kan worden toegerekend aan tot 1 oktober 2002 voor de bezwaarprocedures verrichte werkzaamheden. Volgens belanghebbende was (en is) het bij [A] gebruikelijk, evenals bij vergelijkbare advieskantoren, om met twee of meer vennoten/medewerkers te werken aan een complexe zaak met een groot belang als de onderhavige. Gelet hierop, alsmede gezien het bij brief van 13 januari 2012 verstrekte overzicht van in de jaren 2000, 2001 en 2002 door [A] gehanteerde “richttarieven voor belastingadviesdiensten”, voldoet het totaalbedrag van de door haar berekende externe advieskosten van € 69.013,28 (incl. BTW) aan de dubbele redelijkheidstoets, zo stelt belanghebbende. Daarbij heeft zij de in rekening gebrachte BTW met 2% gecorrigeerd, aangezien zij als vrijgestelde belegger slechts een beperkte pro rata aftrek van BTW geniet (1 à 2 %).

De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het ook na de toezending van het overzicht van de destijds door [A] gehanteerde richttarieven niet mogelijk is te bepalen of de op de zeven facturen van [A] in rekening gebrachte kosten voldoen aan de (tweede) redelijkheidstoets en welk deel daarvan moet worden toegerekend aan de bezwaarfase. Uitgaande van de richtprijzen, die wat betreft hoogte verschillen naar gelang de functie van de desbetreffende medewerker, zou volgens de inspecteur minimaal 4,7 en maximaal 9,6 werkweken (uitgaande van een 40-urige werkweek) aan de onderhavige bezwaarprocedures zijn besteed. Deze schattingen liggen te ver uit elkaar om daarop redelijkerwijs een berekening te baseren; deze omstandigheid dient voor rekening en risico van belanghebbende te worden gebracht, aldus de inspecteur, die concludeert dat op deze gronden geen schadevergoeding voor externe advieskosten kan worden toegekend.

Van de wegens onrechtmatige daad te vergoeden schade kunnen de kosten van juridische bijstand deel uitmaken, indien zowel het inroepen van die bijstand als de kosten daarvan redelijk zijn (zie onder meer HR 17 november 1989 (Velsen/De Waard), NJ 1990/746 en FED 1990/448). Dat het inroepen van rechtsbijstand in de onderhavige bezwaarprocedures redelijk was, heeft het Hof reeds geoordeeld in zijn uitspraak van 6 januari 2011. Voorts acht het Hof het in inhoudelijk complexe zaken met een groot financieel belang als de onderhavige redelijk dat daarin door meer dan één medewerker van de externe adviseur ([A]) werkzaamheden worden verricht; de in verband hiermee in rekening gebrachte kosten komen derhalve als schade voor vergoeding op de voet van artikel 8:73 Awb in aanmerking, mits deze kosten in voldoende causaal verband staan met het onrechtmatige besluit (zoals omschreven onder 2.4.4). Op dit punt is belanghebbende echter niet verder gekomen dan een globale omschrijving per factuur van de destijds verrichte werkzaamheden en heeft zij tegenover de betwisting van de inspecteur niet kunnen specificeren hoeveel uren (en tegen welk uurtarief) ter zake van de door [A] verrichte werkzaamheden in rekening zijn gebracht. Het bij brief van 13 januari 2012 verstrekte overzicht bevat niet meer dan een overzicht van de destijds door [A] gehanteerde richttarieven, welke (voor elk jaar gespecificeerde) tarieven voor een Tax Consultant liggen tussen ƒ 295 (2000) en € 150 (per 1 juli 2002), voor een Manager tussen ƒ 440 (2000) en € 240 (per 1 juli 2002) en voor een Partner tussen ƒ 635 (2000) en € 350 (per 1 juli 2002). Hoeveel medewerkers, en van welke ‘categorie’, van [A] indertijd aan de onderhavige bezwaarprocedures van belanghebbende hebben gewerkt, heeft belanghebbende niet vermeld.

Belanghebbende heeft voorts verzocht om vergoeding van de door haar geleden renteschade, doordat zij ter grootte van het bedrag van de uiteindelijk te vergoeden interne en externe kosten rente heeft gederfd over deze door haar betaalde, doch (in zoverre) ten onrechte gemaakte kosten. Om verdere discussie te vermijden over de vraag vanaf welke tijdstippen zij renteschade heeft geleden (welk tijdstippen in beginsel moeten worden gesteld op de data waarop de desbetreffende kosten zijn gemaakt), verzoekt belanghebbende om de datum van de bestreden uitspraken op bezwaar aan te merken als het tijdstip waarop de renteschade een aanvang heeft genomen. Belanghebbende stelt daarom recht op vergoeding te hebben van de wettelijke rente over het bedrag van de door het Hof vastgestelde schadevergoeding, te berekenen vanaf 1 oktober 2002 tot aan de dag van voldoening.

De inspecteur heeft dit standpunt van belanghebbende betwist. In zijn opvatting kan op de voet van artikel 8:73 Awb slechts renteschade worden vergoed in de vorm van wettelijke rente ex artikel 6:119 Burgerlijk Wetboek (BW), indien aan de toepassingsvoorwaarden van de laatstgenoemde bepaling is voldaan. Volgens de inspecteur is de wettelijke rente eerst toewijsbaar vanaf het tijdstip dat de rechter onherroepelijk heeft vastgesteld dat de bestreden uitspraken op bezwaar niet in stand kunnen blijven, aangezien deze uitspraken weliswaar onrechtmatig zijn, maar het procederen door de Belastingdienst niet. Daarnaast geldt volgens de inspecteur als uitgangspunt dat wettelijke rente pas verschuldigd is vanaf de datum van de dagvaarding, zodat in het onderhavige geval denkbaar is dat de wettelijke rente eerst vergoed behoeft te worden indien de Belastingdienst de door het Hof vastgestelde vergoeding niet binnen de daarvoor gestelde termijn voldoet.

Zoals reeds overwogen onder 2.4.4, dient blijkens de wetsgeschiedenis van artikel 8:73 Awb zo veel mogelijk aansluiting te worden gezocht bij het civielrechtelijke schadevergoedingsrecht. De inspecteur heeft daarom terecht het standpunt ingenomen dat bij de beoordeling van de vraag of aanleiding bestaat voor vergoeding van vertragingsschade/ renteschade, aansluiting moet worden gezocht bij de in artikel 6:119 BW opgenomen regeling voor vergoeding van wettelijke rente. Wettelijke rente is verschuldigd vanaf het moment waarop de vordering tot schadevergoeding opeisbaar is geworden. Met zijn onder 2.7.2 weergegeven standpunten miskent de inspecteur echter het voorschrift van artikel 6:83, aanhef en onderdeel b, BW. Uit die bepaling volgt dat een vordering tot schadevergoeding uit onrechtmatige daad terstond opeisbaar is. Volgens vaste jurisprudentie van de algemene bestuursrechter is een verzoek tot schadevergoeding wegens rentederving in geval van een onrechtmatig genomen besluit daarom toewijsbaar vanaf de datum waarop het desbetreffende besluit genomen is, althans vanaf het moment dat het onrechtmatig genomen besluit schade tot gevolg heeft (vgl. onder meer ABRvS 21 april 1995, G04940034, AB 1995, 422).

Gelet op het onder 2.7.3 overwogene heeft belanghebbende in het onderhavige geval recht op vergoeding van de door haar geleden renteschade, aangezien sprake is van vernietiging van de bestreden uitspraken op bezwaar wegens onjuiste toepassing van het recht. Nu belanghebbende op praktische gronden heeft verzocht om vergoeding van renteschade met ingang van de datum van de uitspraken op bezwaar en het Hof geen reden ziet belanghebbende hierin niet te volgen, heeft zij recht op vergoeding van wettelijke rente over de onder 2.5 en 2.6.5 genoemde bedragen van in totaal € 56.625, te berekenen met ingang van 1 oktober 2002. Voor het daarbij te hanteren rentepercentage verwijst het Hof naar de toepasselijke regelgeving.