Parket bij de Hoge Raad, 29-07-2021, ECLI:NL:PHR:2021:730, 20/03558

Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:

Belanghebbende heeft op 31 januari 2014 de woning aan de [a-straat 1] te [Z] in eigendom verkregen. Ter financiering hiervan is zij een hypothecaire geldlening aangegaan bij de ABN-AMRO Bank en een (aanvullende) geldlening bij haar vader, [A] . De overeenkomst van geldlening met haar vader is op 31 januari 2014 gesloten met een looptijd van 30 jaar. De hoofdsom bedraagt € 70.315 en de jaarlijkse rente 4%. De woning vormt een eigen woning in de zin van de in de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001) vervatte eigenwoningregeling.

Belanghebbende heeft in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 de bij de ABN-AMRO aangegane hypothecaire lening vermeld als eigenwoningschuld en de aan de bank betaalde hypotheekrente in aftrek gebracht. Ter zake van de overeenkomst van geldlening met haar vader heeft belanghebbende niets in haar aangifte vermeld. Zij heeft ter zake van die lening in de aangifte geen aanspraak gemaakt op aftrek van rente.

Overeenkomstig deze aangifte heeft de Inspecteur met dagtekening 17 mei 2017 de aanslag IB/PVV 2016 aan belanghebbende opgelegd.

Op 12 april 2018 heeft belanghebbende een ‘herziene aangifte’ IB/PVV 2016 ingediend. Daarin heeft zij (alsnog) aanspraak gemaakt op aftrek van € 2.740 aan rente van schulden met betrekking tot de eigen woning ter zake van de met haar vader gesloten overeenkomst van geldlening. In dit verzoek heeft belanghebbende de in artikel 17b, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (hierna: Uitvoeringsregeling IB 2001) genoemde informatie aan de Inspecteur verstrekt.

De Inspecteur heeft deze ‘herziene aangifte’ aangemerkt als zowel een bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PVV 2016 als een verzoek tot ambtshalve vermindering van die aanslag. Het bezwaarschrift is wegens overschrijding van de wettelijke bezwaartermijn niet-ontvankelijk verklaard door de Inspecteur. Bij beschikking van 17 juli 2017⁷ heeft de Inspecteur voorts het verzoek tot ambtshalve vermindering van belanghebbende afgewezen. Tegen deze afwijzing heeft belanghebbende vergeefs bezwaar aangetekend.

In beroep is belanghebbende met betrekking tot de niet-verleende ambtshalve vermindering door de Rechtbank in het gelijk gesteld. De Rechtbank heeft de rente van € 2.740 in aftrek toegelaten en de aanslag IB/PVV 2016 verminderd tot een aanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning tot € 21.876.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

Bij brief van 13 augustus 2019, nr. 2019-0000099209, gepubliceerd in V-N 2019/40.4 heeft de Staatssecretaris van Financiën naar aanleiding van een verzoek krachtens de Wet openbaarheid van bestuur onder meer het beleid van de Belastingdienst bekendgemaakt met betrekking tot de ‘herstelmogelijkheid informatieplicht art. 3.119g Wet IB 2001’. Daarin is onder meer het volgende vermeld:

Door het Hof is vernietigd de uitspraak van de Rechtbank dat de aanslag IB/PVV 2016 ambtshalve moet worden verminderd. Het heeft de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur bevestigd waarbij het verzoek van belanghebbende tot ambtshalve vermindering van de aanslag werd afgewezen.

Anders dan de Rechtbank is het Hof niet ingegaan op de vraag of sprake is van een fiscale faciliteit als bedoeld in art. 45aa, aanhef en onder d, Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001. Het Hof is in de beoordeling ingegaan op de aanhef van dat artikel, namelijk op de vraag of de aanslag op een te hoog bedrag is vastgesteld.

Het Hof heeft geoordeeld dat het tijdig voldoen aan de informatieplicht in de aangifte IB/PVV 2016 een noodzakelijke voorwaarde vormt om de uit de onderhandse lening voortvloeiende schuld als een eigenwoningschuld te bestempelen. Omdat op het moment van de herziene aangifte de aanslag IB/PVV 2016 al onherroepelijk vaststaat, kan geen sprake zijn van een eigenwoningschuld bij de onderhandse lening. Het Hof heeft, anders dan de Rechtbank, geoordeeld dat ambtshalve vermindering niet mogelijk is. De onderhandse lening is geen eigenwoningschuld en dat betekent dat de aanslag niet op een te hoog bedrag is vastgesteld, zodat geen grond bestaat voor ambtshalve vermindering.

De overwegingen van het Hof zijn hieronder opgenomen:

De Inspecteur stelt zich op het standpunt, kort gezegd, dat belanghebbende geen recht heeft op een ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2016 omdat zij niet in de aangifte IB/PVV 2016 – althans niet vóór het onherroepelijk worden van die aanslag – de gegevens heeft verstrekt als bedoeld in artikel 3.119g Wet IB 2001 in verbinding met artikel 17b, eerste lid, Uitvoeringsregeling IB 2001. Daardoor is, aldus de Inspecteur, geen sprake van een belastingaanslag die op een te hoog bedrag is vastgesteld als bedoeld in artikel 9.6 Wet IB 2001 in verbinding met artikel 45aa Uitvoeringregeling IB 2001. Belanghebbende bestrijdt het standpunt van de Inspecteur en verenigt zich in hoger beroep met de uitspraak van de Rechtbank.

Dienaangaande is het volgende van belang. Voor de toepassing van de inkomstenbelasting zijn in artikel 9.6 Wet IB 2001 bijzondere regels opgenomen voor het ambtshalve verminderen door de inspecteur van belastingaanslagen IB/PVV. In het tweede lid van artikel 9.6 Wet IB 2001 is bepaald dat in bij ministeriële regeling aan te wijzen gevallen een onjuiste belastingaanslag door de inspecteur ambtshalve wordt verminderd. Aan deze delegatiebepaling is uitvoering gegeven in artikel 45aa Uitvoeringsregeling IB 2001. Blijkens dat artikel vermindert de inspecteur ambtshalve een belastingaanslag die op een te hoog bedrag is vastgesteld zodra hem dat is gebleken, tenzij een van de situaties zich voordoet als beschreven in de onderdelen a tot en met e van dat artikel.

De Inspecteur heeft zich, zoals gezegd, op het standpunt gesteld dat de aan belanghebbende op 17 mei 2017 opgelegde aanslag IB/PVV 2016 niet op een te hoog bedrag is vastgesteld. Voor de beoordeling van (de juistheid van) dat standpunt dient te rade worden gegaan bij de bepalingen inzake de eigenwoningregeling in de Wet IB 2001 (tekst 2016).

Volgens artikel 3.120, eerste lid, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001 zijn de aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning het gezamenlijke bedrag van de renten van schulden die behoren tot de eigenwoningschuld.

Onder een eigenwoningschuld wordt verstaan, zover hier van belang, het gezamenlijke bedrag van de schulden van de belastingplichtige ter zake waarvan aan de verplichting tot informatieverstrekking als bedoeld in artikel 3.119g Wet IB 2001 wordt voldaan (zie artikel 3.119a, eerste lid, onderdeel d, Wet IB 2001).

Op grond van artikel 3.119g Wet IB 2001 is een belastingplichtige die bijvoorbeeld, zoals belanghebbende, een overeenkomst van geldlening met een ouder aangaat en die de uit deze overeenkomst voorvloeiende schuld wil rekenen tot de eigenwoningschuld, gehouden jaarlijks in de aangifte de bij ministeriële regeling aan te wijzen gegevens te verstrekken. Het gaat daarbij om: de datum van aangaan van de schuld, het startbedrag van de schuld, de maandelijkse rentevoet, de contractueel vastgelegde looptijd in maanden en de contractueel vastgelegde wijze van aflossing en de identiteitsgegevens van de verstrekker van de lening (artikel 17b, eerste lid, Uitvoeringsregeling IB 2001).

Blijkens de tekst van artikel 3.119g Wet IB 2001 dient bedoelde informatie dus te worden verstrekt in de aangifte. De totstandkomingsgeschiedenis van de sinds 2016 geldende tekst van artikel 3119g Wet IB 2001 wijst ook in die richting (Kamerstukken II, 2015-2016, 34 305, nr. 3, blz. 3). Vaststaat dat belanghebbende de gegevens niet in haar aangifte IB/PVV 2016 heeft verstrekt.

De Belastingdienst voert echter het beleid dat het verzuim inzake de onderhavige, uit artikel 3.119g Wet IB 2001 voortvloeiende informatieplicht kan worden hersteld tot het moment van het onherroepelijk worden van de aanslag. Door de gegevens met betrekking tot de onderhandse lening te melden bij een tijdig bezwaar wordt de onderhandse lening alsnog tot de eigenwoningschuld gerekend (zie onderdeel 2.8 van deze uitspraak).

Als uitgangspunt geldt dat een aanslag onherroepelijk is geworden als deze in rechte onaantastbaar is geworden door het verstrijken van de termijn waarbinnen tegen de aanslag bezwaar kon worden gemaakt (vgl. HR 23 januari 2009, nr. 07/10944, ECLI:NL:HR:2009:BD3565). Belanghebbende heeft niet binnen de wettelijk bezwaartermijn van zes weken bezwaar aangetekend tegen de met dagtekening 17 mei 2017 opgelegde aanslag IB/PVV 2016. Eerst op 12 april 2018 heeft zij een ‘herziene aangifte’ IB/PVV 2016 ingediend. Dit betekent dat de aan belanghebbende opgelegde aanslag IB/PVV 2016 na het verstrijken van de wettelijke bezwaartermijn van zes weken onherroepelijk is geworden op 28 juni 2017. Gelet hierop, kan belanghebbende geen beroep doen op het in onderdeel 2.8 vermelde beleid van de Belastingdienst.

Uit hetgeen hiervoor is overwogen, volgt de conclusie dat de schuld die voor belanghebbende voortvloeit uit de onderhandse geldleningsovereenkomst met haar vader voor 2016 geen eigenwoningschuld vormt. Anders dan waarvan de Rechtbank kennelijk is uitgegaan, staat het niet-tijdig voldoen aan de informatieverplichting daaraan in de weg. Anders gezegd: het tijdig voldoen aan de onderhavige informatieverplichting vormt een noodzakelijke voorwaarde om de uit de onderhandse lening voortvloeiende schuld als een eigenwoningschuld te bestempelen.

Nu de uit de met haar vader gesloten overeenkomst van geldlening voortvloeiende schuld voor belanghebbende geen eigenwoningschuld vormt in de zin van artikel 3.119a, eerste lid, aanhef en onderdeel d, Wet IB 2001 is de ter zake van die lening in 2016 betaalde rente van € 2.740, gelet op artikel 3.120, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001, niet aftrekbaar. Dit betekent dat de met dagtekening 17 mei 2017 opgelegde aanslag IB/PVV 2016 niet op een te hoog bedrag is vastgesteld, zodat – anders dan de Rechtbank heeft beslist – geen grond bestaat voor het ambtshalve verminderen van die aanslag. De beslissing van de Inspecteur om het verzoek daartoe af te wijzen, is derhalve juist. Het Hof realiseert zich dat belanghebbende deze uitkomst als onredelijk zal ervaren, maar het Hof is niet bevoegd de redelijkheid van de fiscale wetgeving te beoordelen.