Parket bij de Hoge Raad, 07-04-2022, ECLI:NL:PHR:2022:345, 21/01709

De uitspraak van de Rechtbank houdt in:

Procesverloop

Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2003 een beschikking terug wenteling verlies vastgesteld. De belastbare winst is verminderd met een verlies uit het jaar 2006. Het belastbaar bedrag voor de vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) 2003 is vastgesteld op € 1.340.001. Over de teruggave van € 536.569 heeft verweerder geen heffingsrente vergoed.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 juli 2018 de teruggave zonder vergoeding van heffingsrente gehandhaafd

Eiseres heeft daartegen (…), beroep ingesteld.

(…)

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 maart 2019.

(…)

Overwegingen

Feiten

1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2003 een (primitieve) aanslag Vpb opgelegd naar een belastbare winst van € 2.895.277.

2. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2006 op 7 augustus 2010 een aanslag Vpb opgelegd van nihil en een verliesvaststellingsbeschikking van € 62.692.

3. Partijen hebben geprocedeerd over de verliesvaststellingsbeschikking Vpb voor het jaar 2006. Het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft op 30 mei 2017 hierover uitspraak gedaan waarbij het verlies over het jaar 2006 is vastgesteld op € 1.581.368.

4. Het verlies over 2006 van € 1.581.368 is achterwaarts verrekend met de belastbare winst van belastingjaar 2003. Hieruit vloeit een belastbaar bedrag Vpb voort van € 1.340.001. Dit resulteert in een teruggave van € 536.569. Dit bedrag is uitbetaald op 13 september 2017. Verweerder heeft hierover geen heffingsrente vergoed.

5. Over deze teruggave heeft verweerder wettelijke rente vergoed ter hoogte van € 2.293,28. Dit betreft een vergoeding van 2% over de periode vanaf vier weken na de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden tot de dag van betaling op 13 september 2017.

Geschil

6. In geschil is of eiseres recht heeft op vergoeding van heffingsrente en/of wettelijke rente.

7. Eiseres stelt primair dat zij over de periode van 7 augustus 2010 tot en met 30 mei 2017 recht heeft op vergoeding van heffingsrente op grond van artikel 30g (oud), eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Het bepaalde in het vierde lid van dat artikel, dat uitsluitend terugwijst naar het tweede lid, staat dus niet aan vergoeding van heffingsrente in de weg.

8. Voor zover het bepaalde in artikel 30g (oud), vierde lid, van de AWR wel aan vergoeding van heffingsrente in de weg staat, stelt eiseres dat deze bepaling op grond van artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en fundamentele vrijheden (EVRM) buiten toepassing moet blijven.

9. Voorts vraagt eiseres om vergoeding van wettelijke rente over de aan haar toekomende heffingsrente. Met betrekking tot de reeds aan haar toegekende wettelijke rente stelt eiseres dat deze 8% dient te bedragen in plaats van 2% over de periode van 30 mei 2017 tot aan de dag van betaling op 13 september 2017.

Beoordeling van het geschil

Heffingsrente

10. Op basis van het Overgangsrecht Belastingplan 2012 (Stb. 2011, 639) blijven bij belastingaanslagen vennootschapsbelasting die betrekking hebben op tijdvakken die zijn aangevangen voor 1 januari 2012 de oude regels inzake heffingsrente van toepassing.

11. Artikel 30g (oud) van de AWR luidt:

“1. Heffingsrente wordt vergoed over het negatieve bedrag van de voorlopige aanslag, over het negatieve bedrag van de aanslag, alsmede over het bedrag van de teruggaaf.

2. Heffingsrente wordt mede vergoed bij vermindering van:

a. het negatieve bedrag van de aanslag: over die vermindering;

b. de aanslag die geen negatief bedrag beloopt tot een aanslag die wel een negatief bedrag beloopt: over dat negatieve bedrag.

4. Het tweede lid vindt geen toepassing bij een vermindering van de aanslag die voortvloeit uit de verrekening van een verlies van een volgend jaar.” 12. Eiseres stelt zich op het standpunt dat er sprake is van een teruggaaf als bedoeld in artikel 30g (oud), eerste lid, van de AWR. Dit betekent dat artikel 30g (oud), vierde lid, dat uitsluitend verwijst naar het tweede lid van dat artikel, volgens haar niet aan vergoeding van heffingsrente in de weg staat. De rechtbank verwerpt dit standpunt en overweegt hiertoe als volgt.

13. Naar het oordeel van de rechtbank ziet het eerste lid op een oorspronkelijke (primitieve) aanslag, terwijl het tweede lid ziet op een latere vermindering daarvan. Aan eiseres is voor het jaar 2003 een aanslag Vpb naar een positief bedrag opgelegd. Als gevolg van verliesverrekening ontstaat een vermindering van het belastbaar bedrag en daarmee een vermindering van de aanslag, resulterend in een negatief bedrag van de aanslag (een teruggave). Er is sprake van een situatie als bedoeld in artikel 30g (oud), tweede lid, onder a, van de AWR. Dat betekent dat het vierde lid van dit artikel in de weg staat aan het vergoeden van heffingsrente omdat het verlies voortvloeit uit achterwaartse verliesverrekening. Van een aanslag als bedoeld in het eerste lid van dit artikel is dan ook geen sprake.

Artikel 1 EP bij het EVRM

14. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de wetgever bewust ervoor gekozen vergoeding van heffingsrente achterwege te laten bij verrekening van een verlies uit een volgend jaar. Hoewel de rechtbank er begrip voor heeft dat eiseres het als onrechtvaardig ervaart dat zij heffingsrente moet betalen aan de Belastingdienst wanneer zij een bedrag van € 536.569 verschuldigd was geweest, brengt dit niet met zich dat daarmee sprake is van inbreuk met artikel 1 van het EP bij het EVRM (vergelijk ook Hoge Raad 11 november 2016, ECL1:NL:HR:2016:2561). Het niet vergoeden van heffingsrente in situaties als deze valt binnen de ruime beoordelingsmarge die de wetgever toekomt. Eiseres heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat zij als gevolg van het niet vergoeden van heffingsrente wordt getroffen door een individuele en buitensporige last.

15. Het voorgaande leidt er toe dat verweerder terecht geen heffingsrente heeft vergoed. Dit brengt met zich dat de rechtbank ook het verzoek om vergoeding van wettelijke rente over de niet-betaalde heffingsrente afwijst.

Wettelijke rente

16. Met overeenkomstige toepassing van het arrest van de Hoge Raad van 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2358 heeft verweerder terecht wettelijke rente vergoed omdat de redelijke termijn voor de betaling van het bedrag, dat voortvloeit uit de rechterlijke uitspraak, is overschreden.

17. Verweerder heeft de wettelijke rente vergoed over de periode te rekenen vanaf vier weken na 30 mei 2017 tot 13 september 2017 (78 dagen), de dag van voldoening, overeenkomstig de termijnen zoals genoemd in het in het vorige punt genoemde arrest. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder over het juiste tijdvak wettelijke rente vergoed.

18. Eiseres stelt zich op het standpunt dat 8% rente moet worden vergoed overeenkomstig het percentage voor handelstransacties. Verweerder heeft dit gemotiveerd betwist. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder terecht aangesloten bij het percentage van niet-handelstransacties, zoals vermeld in artikel 6:119 van het Burgerlijk Wetboek (BW). De rechtbank ziet geen aanknopingspunten voor een rentevergoeding bij handelsovereenkomsten zoals bedoeld in artikel 6:119a van het BW.

19. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

20. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

Naar aanleiding van het door belanghebbende ingestelde hoger beroep is het Hof gekomen tot de volgende uitspraak:

1 Ontstaan en loop van het geding

2 Vaststaande feiten

Bovenstaande nadere zienswijze omtrent de verschuldigdheid van wettelijke rente over de periode na 30 mei 2017 is door de Inspecteur geformaliseerd in de beschikking wettelijke rente. In deze beschikking is de volgende rechtsmiddelverwijzing opgenomen:

“Geen voor bezwaar vatbare beschikking

Dit is evenwel geen voor bezwaar vatbare beschikking aangezien er geen beslissing is genomen op grond van een belastingwet.”

In een brief van 2 augustus 2018 schrijft belanghebbende het volgende:

“Ten tweede zouden wij u willen vragen op grond waarvan u van mening bent dat er in casu sprake is van een niet voor bezwaar vatbare beschikking. In uw brief stelt u namelijk dat de beschikking is gebaseerd op de Awb en niet op de Algemene wet inzake rijksbelasting (‘AWR”) dan wel enige andere belastingwet. Gezien het feit dat de mogelijke bezwaartermijn tegen de onderhavige beschikking op 27 augustus zal verlopen, verzoeken wij u hierbij vriendelijk om binnen 2 weken te reageren.”

In een e-mail van 3 augustus 2018 schrijft de Inspecteur het volgende:

“Wij hebben gisteren afgesproken dat ik u een mail zou sturen over de rechtsgang en de hoogte van de wettelijke rente.

Rechtsgang

Een beslissing van de Belastingdienst is een niet een voor bezwaar vatbare beschikking. Ze vloeit namelijk voort uit de wet en het betreft geen beschikking op aanvraag. Een beslissing van de Belastingdienst die niet ingevolge de belastingwet is genomen is vatbaar voor beroep bij de algemene bestuursrechter, mits die beslissing een besluit is in de zin van de Awb en niet op grond van artikel 8:2 e.v. Awb is uitgezonderd van beroep.”

In de gronden van het beroep schrijft belanghebbende bij brief van 29 oktober 2018 het volgende:

“Belastingrente per 30 mei 2017 tot heden

Tevens verzoeken wij U om vast te stellen dat indien U van oordeel bent dat de Belastingdienst het bedrag ad € 189.578 dan wel enig ander rentebedrag door U bepaald, dient te vergoeden, zij hierover tevens vanaf 30 mei 2017 tot het moment van betalen een belastingrente verschuldigd is conform het rentepercentage van artikel 30 hb lid 2 AWR.”

In het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank staat het volgende:

“De rechter heet partijen welkom. De rechter deelt partijen mee dat de beschikking inzake de wettelijke rente een aangelegenheid is waar normaliter de algemene bestuursrechter op zal beslissen. Echter is besloten onderhavige zaken tezamen te behandelen vanwege de verwevenheid. De rechter geeft aan zowel belastingrechter als algemene bestuursrechter te zijn en derhalve bevoegd te zijn om op onderhavige zaken te beslissen.”

In de rechtsmiddelverwijzing onder de uitspraak van de Rechtbank staat het volgende:

“Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. (…)

In de gronden van het hoger beroep schrijft belanghebbende bij brief van 18 juli 2019 het volgende:

“10) Het staat vast dat de Belastingdienst in verzuim is geweest om de beschikking voor de teruggaaf direct na het vonnis af te geven. Dit bedrag was EUR 536.569 exclusief heffings- en/ of belastingrente. Op grond van de berekening van [X] B.V. bedraagt de wettelijke rente bij overheidshandelen 8%, wat in het onderhavige geval uitkomt op een totaal van EUR 12.281 voor de vergoedingsperiode.

(…)

Conclusie

Op basis van het voorgaande verzoeken wij uw Hof tot vergoeding van de heffings- en belastingrente over de periode van 7 augustus 2010 tot en met 30 september 2017 conform artikel 30g Algemene wet inzake Rijksbelastingen (oud) zijnde een bedrag van € 189.587 en tot vergoeding van de wettelijke rente bij overheidshandelen ex artikel 6:119a BW dan wel de wettelijke rente bij handelsovereenkomsten ex artikel 6:119a BW, vast te stellen op € 12.281 en over te maken, minus de reeds betaalde € 2.293,28, aan [X] B.V.”

3 Geschil

In geschil is of de Inspecteur (heffings)rente is verschuldigd over de periode van 7 augustus tot en met 30 mei 2017, of de Inspecteur de rente verschuldigd over de periode vanaf 28 juni 2017 tot 13 september 2017 op de juiste wijze heeft berekend en of de Inspecteur gehouden is rente te vergoeden over de rente die verschuldigd is over de periode van 7 augustus 2010 tot en met 30 mei 2017, aangezien tot op heden geen rentevergoeding over deze periode heeft plaatsgevonden.

4 Beoordeling van het geschil

Beschikking wettelijke rente

De Rechtbank heeft, gelet op hetgeen blijkens het proces-verbaal van de zitting ter zitting is besproken, blijkbaar in zijn hoedanigheid van algemeen bestuursrechter het beroep tegen de beschikking wettelijke rente ongegrond verklaard. Blijkens de gronden van het hoger beroep richt dit hoger beroep zich mede tegen dit oordeel. Het Hof is niet bevoegd over deze kwestie te oordelen. De Rechtbank heeft ten onrechte nagelaten een en ander in de uitspraak of rechtsmiddelverwijzing te vermelden. Het Hof zal zich met betrekking tot de beschikking wettelijke rente onbevoegd verklaren en het hoger beroep, voor zover dit zich richt tegen (de uitspraak op bezwaar inzake) de beschikking wettelijke rente ter verdere behandeling doorzenden aan de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State.

Heffingsrente

Met de Inspecteur en anders dan belanghebbende is het Hof van oordeel dat de wettelijke regels rond heffings- of belastingrente geen basis bieden om belasting- of heffingsrente te berekenen met betrekking tot enig (rente)nadeel geleden door de late verliesverrekening.

Verliesverrekeningsbeschikking

De stellingen die partijen verder hebben ingenomen brengen het Hof niet tot een ander oordeel.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het Hof onbevoegd om kennis te nemen van het hoger beroep voor zover dit betrekking heeft op de beschikking wettelijke rente en is het hoger beroep gegrond voor zover het betrekking heeft op de verliesverrekeningsbeschikking.

5 Griffierecht en proceskosten

(…)

6 Beslissing

Het Hof:

– verklaart zich onbevoegd voor zover het hoger beroep betrekking heeft op de uitspraak van de Rechtbank inzake de beschikking wettelijke rente;

– verklaart zich onbevoegd om kennis te nemen van de eis tot schadevergoeding voor zover deze strekt tot vergoeding van rente over de thans toegewezen schadevergoeding van € 110.726,28 over een periode gelegen voor de datum van deze uitspraak,

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de verliesverrekeningsbeschikking,

– verklaart het beroep gericht tegen de verliesverrekeningsbeschikking gegrond,

– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur van 16 juli 2018,

– verklaart het bezwaar gericht tegen de verliesverrekeningsbeschikking gegrond,

– wijst het verzoek om schadevergoeding toe en veroordeelt de Inspecteur in de door belanghebbende geleden schade tot een bedrag van € 110.726,28,

– wijst, voor zover het Hof bevoegd is, het anders of meer gevorderde af,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende (…),

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, (…).

In het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting bij het Hof van 9 maart 2021 staat met name:

(…)

De Inspecteur beaamt desgevraagd te stellen dat artikel 4:103 Awb van toepassing is. De te laag vastgestelde verliesbeschikking kan niet onrechtmatig zijn geweest want belanghebbende wilde hierover onderhandelen. Deze beschikking was dus gebaseerd op een pleitbaar standpunt. Maar zelfs als uitgegaan wordt van onrechtmatigheid - een uitgangspunt waar de Inspecteur mee kan leven - hoeft geen schade vergoed te worden. Als de wetgever dat had gewild, zou dat in de wet geregeld zijn bijvoorbeeld als heffingsrente. Echter, de wetgever heeft juist bepaald dat heffingsrente niet geldt bij terugwenteling van verliezen. Die regel is weliswaar geschreven met het oog op een direct juist vastgestelde verliescompensatiebeschikking - een andere situatie dan de voorliggende - maar dat maakt voor dit concrete geval niet uit: de heffingsrenteregeling voorziet hier niet in een renteschadevergoeding. Het oordeel daarover is overigens uiteindelijk aan het Hof. Ook onjuist is het om aan het niet toekennen van een rentevergoeding bij een direct juist vastgestelde verliesverrekeningsbeschikking de gevolgtrekking te verbinden dat bij een onjuiste beschikking wel een rentevergoeding volgt.

De Inspecteur beaamt dat de aanslag hier niet is verlaagd door achterwaartse verliescompensatie maar omdat de aanvankelijk verrekende verliezen te laag waren vastgesteld. Ook dat leidt niet tot een vergoeding van heffingsrente of rente voor schade wegens een onrechtmatige daad. Voorts beaamt hij dat de Awr voor deze situatie bepaalt dat rente vergoed moet worden noch dat geen rente vergoed moet worden.

Overigens heeft belanghebbende geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid om te vragen om een voorlopige verliescompensatiebeschikking. Dat is de aangewezen weg bij geschillen over verliescompensatie. Zo’n verzoek zou zijn ingewilligd maar is niet gedaan door belanghebbende.

De voorzitter houdt de Inspecteur voor dat de Awr wel een regeling geeft voor heffingsrente bij terugwenteling van verlies als de verliesbeschikking in een keer goed is maar niets regelt voor het geval deze beschikking onjuist is.

De Inspecteur verzoekt om een korte schorsing voor overleg met de gemachtigde.

De voorzitter schorst de zitting.

Nadat heropening verklaart de Inspecteur geen ruimte te zien voor een compromis omdat hier een rechtsvraag voorligt waar hij graag antwoord op wil. Voor een schadevergoeding wegens onrechtmatige daad is geen ruimte omdat niet aan alle voorwaarden daarvoor is voldaan. Er is wel een schade (door te late terugbetaling) veroorzakende onrechtmatige (onjuiste verliesvaststelling) aan de Inspecteur toerekenbare daad die in causale relatie staat tot de geleden schade maar er is geen schadevoorkomende norm overtreden: verliescompensatie ziet niet op schade.

Vervolgens vraagt de Inspecteur - na kort intern overleg - om een voorlopig oordeel van het Hof over de vraag of heffingsrente verschuldigd is en of wettelijke rente vergoed moet worden.

De voorzitter zegt dat het Hof over deze vragen nadenkt.

De Inspecteur verklaart graag antwoord te willen op zijn vragen en voorts dat wellicht een compromis mogelijk is indien het Hof aanleiding ziet voor een schadevergoeding. Te denken is dan aan een door belanghebbende afgewezen fifty-fiftybenadering.

Na door de voorzitter gevraagd te zijn waarom dit een redelijke oplossing is, verklaart de Inspecteur - na enig nadenken - dat de schade niet voor 50% voor rekening van belanghebbende dient te komen.

De schade kan overigens over de hele periode niet meer bedragen dan 2% omdat die niet hoger kan zijn dan de heffingsrente, zelfs als de wettelijke rente gedurende een bepaald deel van de periode hoger ligt. Ronduit onjuist is - zoals voorgehouden door de voorzitter - om het heffingsrentepercentage te gebruiken mocht de Awr van toepassing zijn en het wettelijk rentepercentage als dat niet het geval is zelfs als dat percentage hoger is dan de heffingsrente.

De gemachtigde beaamt dat de Inspecteur met juistheid opmerkt dat er geen ruimte is voor een compromis.

De voorzitter houdt partijen het volgende voor: indien wordt toegekomen aan vergoeding van wettelijke rente, zou de berekening als volgt kunnen luiden. De rente wordt berekend over een bedrag van € 536.569 over de periode 7 augustus 2010 tot en met 30 mei 2017 tegen de samengestelde consumentenrente en komt dan uit op € 110.726,28.

De Inspecteur kan zich vinden in de voorgehouden berekening.

De gemachtigde vraagt waarom het consumentenrentepercentage van toepassing zou zijn.

De voorzitter zegt dat de Hoge Raad voor de berekening van rente over het griffierecht geoordeeld heeft dat belastingen niet vallen onder de handelstransacties. Waarschijnlijk ging dat over de BPM.

De gemachtigde verklaart zich af te vragen of dat ook geldt voor ondernemingen. Hij conformeert zich echter aan de voorzitter en de Hoge Raad en verklaart dat de berekening van de voorzitter correct is.

De voorzitter zegt dat voorafgaande berekening voorlopig is en niet betekent dat het Hof reeds beslist heeft dat rente verschuldigd is.

(…)