Rechtbank Gelderland, 22-11-2016, ECLI:NL:RBGEL:2016:6146, AWB - 15 _ 2710

1. Eiseres is op [2004] opgericht onder de naam [C] B.V. Volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel zijn de activiteiten: de instandhouding van monumenten in de zin van de Monumentenwet 1988 en overigens holdingdoeleinden. Op [2014] is de naam gewijzigd in de huidige naam.

2. Eiseres was tot [2008] eigenaar van drie monumentenpanden, gelegen aan de [A-straat 1] te [Q] , [A-straat 2] te [R] en [A-straat 3] te [R] . Deze panden werden belast verhuurd en zijn op [2008] in eigendom overgedragen aan een met eiseres gelieerde vennootschap. Daarnaast heeft eiseres het monumentale pand “ [D] ” (hierna: de villa), gelegen aan de [A-straat 4] te [Q] , op [2007] in eigendom verkregen. De villa heeft in ieder geval vanaf [2007] leeggestaan en staat ook thans nog leeg. Eiseres is in 2008 gestart met de restauratie van de villa, maar zij is daarmee in de loop van 2012 gestopt. Op 21 november 2012 is de villa geleverd aan een met eiseres gelieerde vennootschap, [E] B.V. (hierna: [E] ).

3. In 2007 is door de gemeente een bouwvergunning voor de verbouwing van de villa afgegeven, waarbij is vermeld dat de bestemming kantoorgebouw is.

4. Eiseres heeft in de jaren 2008 tot en met 2012 geen andere activiteiten verricht dan de belaste verhuur van de drie panden tot [2008] en de restauratie van de villa.

5. In haar aangiften omzetbelasting heeft eiseres alle aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. Voor de jaren 2008, 2009 en 2012 heeft eiseres in 2012 correctieboekingen tot een bedrag van € 4.680 gemaakt en in de aangifte over 2012 verwerkt.

6. Op 14 februari 2013 heeft verweerder een boekenonderzoek bij eiseres ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de jaren 2008 tot en met 2012. Het rapport boekenonderzoek heeft als dagtekening 24 februari 2014. Verweerder heeft alle voorbelasting die betrekking heeft op de restauratie van de villa gecorrigeerd. Van de voorbelasting die betrekking heeft op de algemene kosten over het jaar 2008 is 75% geaccepteerd, omdat drie van de vier bij eiseres in eigendom zijnde panden belast werden verhuurd.

7. In geschil is of verweerder de naheffingsaanslagen omzetbelasting terecht heeft opgelegd. Meer specifiek is in geschil of eiseres recht heeft op aftrek van voorbelasting ter zake van algemene kosten en de restauratiekosten van de villa. Meer specifiek is in geschil of:

-

de restauratiediensten bestemd waren voor belaste handelingen;

-

sprake was van een vrijgestelde levering van de villa of van een levering binnen een fiscale eenheid of van een overdracht van een algemeenheid van goederen;

-

de boetebeschikkingen terecht zijn opgelegd;

-

eiseres recht heeft op een vergoeding van immateriële schade;

-

eiseres recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding.

8. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres in de jaren 2008 tot en met 2012 ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). De rechtbank sluit zich aan bij dit standpunt van partijen, nu dit geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting.

9. Op grond van artikel 15, eerste lid, van de Wet OB mag een ondernemer de omzetbelasting die aan hem door andere ondernemers in rekening is gebracht in aftrek brengen, een en ander voor zover de goederen en diensten door de ondernemer worden gebruikt voor belaste handelingen.

10. Op grond van artikel 15, vierde lid, eerste volzin, van de Wet OB vindt de aftrek plaats overeenkomstig de bestemming van de goederen en diensten op het tijdstip waarop de belasting aan de ondernemer in rekening wordt gebracht. De in aftrek gebrachte omzetbelasting moet op grond van artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet OB worden gecorrigeerd indien het gebruik van de goederen en diensten afwijkt van de bestemming van de goederen en diensten.

11. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de omzetbelasting die drukt op de restauratiekosten van de villa aftrekbaar is omdat de omzetbelasting niet toe te rekenen is aan niet-belaste handelingen. Eiseres voert daartoe aan dat de villa in de onderhavige jaren als bestemming kantoorvilla had en dat het voornemen bestond om de villa belast te verhuren. Het voornemen om belast te verhuren blijkt volgens eiseres ook uit het feit dat eiseres de overige drie panden eveneens belast heeft verhuurd. Tevens blijkt volgens eiseres uit e-mailverkeer met [F] B.V. in maart 2013 dat eiseres voornemens was de villa als zorghotel te exploiteren. Indien zou worden verhuurd aan een niet-aftrekgerechtigde afnemer, zou volgens eiseres een belaste integratieheffing hebben plaatsgevonden omdat door de restauratie in wezen nieuwbouw is ontstaan. Eiseres verwijst daarbij naar de arresten van de Hoge Raad van 24 augustus 1994 (ECLI:NL:HR:1994:ZC5733) en 12 september 2008 (ECLI:NL:HR:2008:BB5776). Eiseres ontleent voorts steun voor haar standpunt aan rechtsoverweging 4.3 van het arrest van de Hoge Raad van 13 juni 2014 (ECLI:NL:HR:2014:1376). Zij betoogt dat uit dit arrest volgt dat uitgegaan moet worden van voorgenomen gebruik voor belaste prestaties als er geen aanwijzingen zijn voor voorgenomen gebruik voor niet-belaste prestaties. Ten slotte verwijst eiseres naar het arrest van de Hoge Raad van 19 november 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM6681.

12. Verweerder stelt dat hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arresten van 24 augustus 1994 en 13 juni 2014 eiseres niet kan baten, omdat de villa gedurende de gehele bezitsperiode van eiseres leeg stond, niet geëxploiteerd is geweest, noch in gebruik is genomen en dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake was van voorgenomen belast gebruik. Volgens verweerder is niets bekend over functiewijziging, kostenaspecten en gevolgen van bouwkundige aanpassingen, waardoor niet is gebleken dat sprake is van vervaardiging. Daarnaast was de renovatie bij overdracht van de onroerende zaak aan [E] nog niet voltooid. Het feit dat eiseres drie andere panden belast heeft verhuurd zegt volgens verweerder niets over het voornemen om de villa al dan niet belast te verhuren nu het op zichzelf staande onroerende zaken zijn en de ondernemer voor elke onroerende zaak afzonderlijk kan beslissen om deze al dan niet aan te wenden voor economische activiteiten. Aangezien op het moment dat de omzetbelasting in rekening werd gebracht nog geen sprake was van bestemming of gebruik moet volgens verweerder worden gekeken naar het later, daadwerkelijk gebruik van de restauratiekosten, te weten het gebruik voor een vrijgestelde levering van de villa.

13. Met ingang van 1 januari 2007 is aftrek van voorbelasting in beginsel slechts mogelijk wanneer de voorbelasting op door de ondernemer ingekochte goederen en diensten voorbelasting is toe te rekenen aan belaste handelingen. In dat kader dient naar vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie beoordeeld te worden of de diensten rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met handelingen in een later stadium waarvoor recht op aftrek bestaat (vergelijk: Hof van Justitie 8 juni 2000, Midland Bank, ECLI:EU:C:2000:300).

14. In het arrest van de Hoge Raad van 13 juni 2014 is, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:

15. Uit het hiervoor onder 14. aangehaalde arrest van de Hoge Raad volgt dat in beginsel wordt aangenomen dat gedurende leegstand van een pand sprake is van voorgenomen gebruik voor belaste handelingen. Dit betekent dat de omzetbelasting die gedurende deze periode in rekening wordt gebracht in verband met aan de ondernemer verrichte leveringen en diensten in beginsel voor aftrek in aanmerking komt. Dit is slechts anders indien vast komt te staan dat eiseres in die periode het voornemen had om het pand te gebruiken voor niet-belaste handelingen.

16. Het ligt derhalve op de weg van verweerder om aannemelijk te maken dat eiseres tijdens de leegstand en de restauratie van de villa het voornemen heeft gehad om de villa voor niet-belaste handelingen te gaan gebruiken. Verweerder is hierin niet geslaagd. De omstandigheid dat de villa gedurende de gehele bezitsperiode van eiseres leeg stond, niet geëxploiteerd is geweest en niet in gebruik is genomen, is in dit kader niet relevant. Evenmin is relevant dat niets bekend is over kostenaspecten en de gevolgen van bouwkundige aanpassingen. De toekomstige functie van de villa kan worden afgeleid uit de door de gemeente afgegeven bouwvergunning voor de verbouwing van de villa, waarbij is vermeld dat de bestemming kantoorgebouw is. Gelet op de aard van het object, een monumentale villa, en de afgegeven bouwvergunning ligt belaste exploitatie voor de hand. Bovendien is er geen enkele aanwijzing dat het de bedoeling van eiseres was om de villa voor wonen, voor vrijgestelde prestaties of voor andere niet-belaste handelingen te gaan gebruiken. Gesteld noch gebleken is dat eiseres al gedurende de restauratie het voornemen heeft opgevat om de villa vrijgesteld aan [E] te leveren. Ten slotte is ook van belang dat eiseres drie andere monumentenpanden belast heeft geëxploiteerd en dat de e-mails uit 2013 bevestigen dat belaste exploitatie tot de mogelijkheden behoorde.

17. Voor zover verweerder heeft gewezen op de levering die 2012 heeft plaatsgevonden aan [E] , overweegt de rechtbank dat dit –gelet op de systematiek van artikel 15 eerste lid, van de Wet OB- voor de aftrek in 2008 tot en met 2011 geen gevolgen heeft en alleen relevant is voor het jaar 2012.

18. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat van een vrijgestelde levering van de villa aan [E] geen sprake is geweest omdat zij in de onderhavige jaren een fiscale eenheid heeft gevormd met [E] .

19. Vooropgesteld dient te worden dat verweerder voor de onderhavige jaren geen beschikking fiscale eenheid heeft afgegeven waaruit volgt dat eiseres deel uitmaakte van een fiscale eenheid.

20. Artikel 4, vierde lid, laatste volzin, van de Zesde richtlijn (thans artikel 11, eerste alinea, van richtlijn 2006/112/EG) staat de lidstaten toe in het binnenland gevestigde personen die juridisch gezien wel zelfstandig zijn, doch financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, tezamen als één belastingplichtige aan te merken. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt door in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB, voor zover hier van belang, te bepalen dat ondernemers die in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanig zijn verweven dat zij een eenheid vormen, als één ondernemer worden aangemerkt.

21. Van verwevenheid in economisch opzicht is sprake indien de activiteiten van de vennootschappen in hoofdzaak strekken tot verwezenlijking van een zelfde economisch doel, zoals de bediening van een gemeenschappelijke klantenkring, dan wel als de activiteiten van de ene vennootschap in hoofdzaak ten behoeve van de andere vennootschap worden uitgeoefend (zie Hoge Raad 22 februari 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC3993). In het arrest van de Hoge Raad van 11 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:837 overweegt de Hoge Raad dat de in het arrest van 22 februari 1989 bedoelde gevallen slechts voorbeelden zijn. Er zijn meer mogelijkheden waarbij van “hetzelfde economische doel” kan worden gesproken. De Hoge Raad overweegt:

22. Hetgeen eiseres heeft gesteld en uit de stukken van het geding volgt, is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende om te oordelen dat de activiteiten van eiseres en [E] in hoofdzaak strekken tot verwezenlijking van een zelfde economisch doel dan wel dat de activiteiten van de ene vennootschap in hoofdzaak ten behoeve van een andere vennootschap worden uitgeoefend. De rechtbank neemt daarbij mede in aanmerking dat gesteld noch gebleken is dat eiseres en [E] in 2012 prestaties jegens derden verricht hebben of dat tussen eiseres en [E] voorafgaand aan de levering van de villa activiteiten hebben plaatsgevonden. De levering van de villa door eiseres aan [E] dient naar het oordeel van de rechtbank bij beoordeling van de economische verwevenheid buiten beschouwing te blijven, omdat deze levering slechts binnen de fiscale eenheid kan plaatsvinden indien op een ondeelbaar moment voorafgaand aan deze levering reeds sprake was zijn van een fiscale eenheid.

23. Nu geen sprake is van een economische verwevenheid kan eiseres om die reden geen deel uitmaken van een fiscale eenheid met [E] . In het midden kan daarom blijven of sprake is van verwevenheid in organisatorisch of financieel opzicht.

24. Eiseres heeft zich voorts op het standpunt gesteld dat van een vrijgestelde levering van de villa aan [E] geen sprake is geweest omdat de levering van de villa is aan te merken als een overdracht van een algemeenheid van goederen, zoals bedoeld in artikel 37d van de Wet OB. Volgens eiseres kan dit artikel ook toegepast worden op verhuurde onroerende zaken. Zij verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008, ECLI:NL:HR:2008:AY8546.

25. Onder een overgang van een geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen moet worden verstaan de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, waarbij de verkrijger de bedoeling moet hebben om de aldus overgedragen handelszaak of bedrijfsonderdeel te exploiteren (zie Hof van Justitie 27 november 2003, Zita Modes Sàrl, ECLI:EU:C:2003:644 en Hoge Raad 11 april 2014, ECLI:NL:HR:2014:834). In zijn arrest van 10 november 2011, Christel Schriever, ECLI:EU:C:2011:724) heeft het Hof van Justitie gepreciseerd dat slechts dan sprake is van een overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel in de zin van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn, indien het geheel van overgedragen onderdelen volstaat om een autonome economische activiteit te kunnen voortzetten. (

26. De beroepsgrond faalt reeds vanwege het feit dat de villa in de jaren 2008 tot en met 2012 noch daarna is verhuurd. Van een voortzetting van een onderneming of een gedeelte van een onderneming is dus geen sprake.

27. Uit het voorgaande volgt dat de restauratiediensten bestemd waren voor belaste handelingen. Eiseres heeft de omzetbelasting die aan haar in rekening is gebracht in de jaren 2008 tot en met 2011 terecht op de voet van artikel 15, vierde lid, eerste volzin, van de Wet OB in aftrek gebracht. In het midden kan blijven of door de restauratiewerkzaamheden in wezen nieuwbouw is ontstaan. De correcties over de jaren 2008 tot en met 2011 inzake de restauratiekosten dienen te vervallen.

28. Tussen partijen is niet in geschil dat de aftrek van voorbelasting op de algemene kosten in het jaar 2008 moet worden gerelateerd aan het werkelijk gebruik van de vier panden die eiseres in 2008 in eigendom heeft gehad. Nu drie panden belast zijn verhuurd en het vierde pand, de villa, bestemd was voor belaste prestaties, komt de voorbelasting volledig voor aftrek in aanmerking. De correctie ten bedrage van € 3.972,56 dient te vervallen.

29. Voorts volgt uit het voorgaande dat eiseres in 2012 een vrijgestelde levering van de villa heeft verricht. Dit brengt met zich mee dat de in de jaren 2008 tot en met 2012 in aftrek gebrachte omzetbelasting op grond van artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet OB in 2012 moet worden gecorrigeerd omdat het gebruik van de restauratiediensten afwijkt van de belaste bestemming van diensten. Nu deze correctie aanzienlijk hoger is dan de in 2012 op de voet van artikel 15, vierde lid, eerste volzin, van de Wet OB in aftrek gebrachte omzetbelasting en het door gemachtigde van eiseres becijferde bedrag aan instandhoudingskosten, kan in het midden blijven of het aan eiseres in rekening gebrachte arbeidsloon te kwalificeren is als instandhoudingskosten. De correctie over het jaar 2012 blijft in stand. Anders dan door gemachtigde van eiseres ter zitting heeft aangevoerd, treedt de rechtbank door toepassing van artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet OB niet buiten de rechtsstrijd maar vult zij de rechtsgronden aan.

30. De boeten over de jaren 2008 tot en met 2011 dienen te vervallen omdat de naheffingsaanslagen over die jaren worden vernietigd. De boete over het jaar 2012 dient te vervallen omdat sprake is van een andere boetegrondslag. Verweerder heeft de naheffingsaanslag ten onrechte gebaseerd op artikel 15, vierde lid, eerste volzin, van de Wet OB in plaats van op artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet OB.

31. Gelet op het voorgaande zijn de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente over de jaren 2008 tot en met 2011 en de boetebeschikking over het jaar 2012 ten onrechte opgelegd, zodat deze zullen worden vernietigd. De naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente over het jaar 2012 zijn terecht opgelegd.

32. Het verzoek om immateriële schadevergoeding komt voor toewijzing in aanmerking. Het bezwaarschrift inzake de naheffingsaanslag over het jaar 2008 is ontvangen op 8 januari 2014, zodat de redelijke termijn van twee jaar ten tijde van de uitspraak van de rechtbank is overschreden met afgerond elf maanden. Van bijzondere omstandigheden die moeten leiden tot een verlenging van de redelijke termijn is geen sprake. Dit brengt volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad mee dat eiseres recht heeft op vergoeding van een bedrag van € 1.000. Voor de toerekening van de overschrijding aan verweerder of aan de Staat geldt dat de redelijke termijn voor de bezwaarfase zes maanden bedraagt en voor de beroepsfase anderhalf jaar. De uitspraak op bezwaar is gedaan op 3 april 2015, dus iets minder dan 15 maanden na ontvangst van het bezwaarschrift. De redelijke termijn is in de bezwaarfase dus overschreden met afgerond negen maanden. De overschrijding is dus voor 9/11 toerekenbaar aan verweerder en voor 2/11 deel aan de Staat. De schadevergoeding van € 1.000 zal dienovereenkomstig worden verdeeld, zodat verweerder € 818 zal moeten betalen en de Staat € 182 (vergelijk Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 4.5.2).

33. Aangezien de beroepen inhoudelijk gegrond zijn, ziet de rechtbank aanleiding om verweerder (en niet ook de Staat) te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de bezwaren en de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken.

34. Voor de verzochte integrale proceskostenvergoeding is geen aanleiding, nu niet is gebleken dat sprake is van bijzondere omstandigheden die dit zouden rechtvaardigen.

35. De proceskosten zijn daarom op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.226 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496, een wegingsfactor 1,5 wegens het aantal samenhangende zaken). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

36. De rechtbank heeft twee maal een bedrag van € 331 aan griffierecht geheven in de onderhavige zaken, omdat de beroepschriften door omstandigheden niet allemaal tegelijk binnen zijn gekomen. Aangezien inmiddels is gebleken dat het wel gaat om samenhangende zaken, heeft de rechtbank besloten om één maal griffierecht terug te storten aan eiseres. Verweerder dient tevens één maal griffierecht te vergoeden.

- verklaart de beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar met uitzondering van de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente over het jaar 2012;

- vernietigt de naheffingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente over de jaren 2008 tot en met 2011;

- vernietigt de boetebeschikkingen over de jaren 2008 tot en met 2012;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 2.226;

- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 331 aan haar vergoedt;

- veroordeelt verweerder om aan eiseres € 818 te betalen ter zake van immateriële schadevergoeding;

- veroordeelt de Staat om aan eiseres € 182 te betalen ter zake van immateriële schadevergoeding

- verstaat dat de rechtbank aan eiseres eenmaal griffierecht ad € 331 terugstort.