Rechtbank Gelderland, 02-05-2019, ECLI:NL:RBGEL:2019:1900, AWB - 17 _ 2613

7. In geschil is of verweerder de informatiebeschikking terecht heeft gegeven. Meer in het bijzonder gaat het hierbij om de vraag of eiseres heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht van artikel 52 van de AWR.

8. Eiseres is van mening dat de informatiebeschikking ten onrechte is afgegeven en dat de bewijslast niet moet worden omgekeerd.

9. Artikel 52, eerste lid, van de AWR bepaalt, voor zover hier van belang, dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, naar de eisen van dat bedrijf, op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Het zesde lid van artikel 52 van de AWR bepaalt dat de administratie zodanig dient te zijn ingericht en te worden gevoerd en dat de gegevensdragers zodanig dienen te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de benodigde medewerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van de administratie.

10. Artikel 52a van de AWR bepaalt, voor zover hier van belang, dat indien met betrekking tot een op te leggen aanslag niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 van de AWR, de inspecteur dit vast kan stellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (de informatiebeschikking).

11. De informatiebeschikking, met dagtekening 9 juni 2016, heeft mede betrekking op de aangiften omzetbelasting en loonheffingen (loonbelasting) voor het jaar 2010. Op grond van artikel 20 van de AWR is de mogelijkheid tot het opleggen van naheffingsaanslagen omzetbelasting en loonheffingen voor het jaar 2010 vervallen op 31 december 2015. De informatiebeschikking is in zoverre ten onrechte vastgesteld en dient in zoverre vernietigd te worden.

12. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder de constatering dat onaanvaardbare afwijkingen in de opgestelde theoretische goederenbeweging 2013 zijn aangetroffen ten onrechte in de informatiebeschikking opgenomen. Deze constatering heeft niet (rechtstreeks) betrekking op de administratie- en bewaarplicht als bedoeld in artikel 52 van de AWR en dient eventueel in een latere fase, bij het opleggen van de aanslagen, aan de orde te komen. In zoverre is het beroep inzake de informatiebeschikking gegrond.

13. Verweerder heeft gesteld dat geen deugdelijke kasadministratie wordt gevoerd en dat de notities van de kastelling en de audittrail van het kassasysteem niet worden bewaard. Hij heeft daartoe onder meer het volgende aangevoerd:

-

De contante geldstroom tussen eiseres en haar (indirecte) aandeelhouders is niet eenduidig te volgen;

-

Het beginsaldo van de dag wordt niet geregistreerd in het kasboek en wijkt af van een door verweerder uitgevoerde kastelling;

-

Notities inzake de kastelling worden niet bewaard en evenmin vastgelegd;

-

Het werkelijke kassaldo wordt niet geteld en vastgelegd;

-

Door de maandelijkse werkwijze kunnen er geen kasverschillen optreden;

-

Het contante geld wordt door de aandeelhouders thuis bewaard;

-

De audittrail (bijvoorbeeld het overboeken, samenvoegen, reserveren en afboeken van tafels, het opboeken en afboeken van pasjes met arrangementen, het aanpassen van arrangementen en het uitlezen van de informatie die op de pasjes is opgeslagen) van het kassasysteem, die het mogelijk maakt de kassabonnen te reproduceren en die dient als basis voor de daghistoriebestanden, wordt niet bewaard.

14. Verweerder heeft daarnaast gesteld dat de gegevens in het reserveringsbestand onvolledig zijn. Dat geldt zowel voor de gewone reserveringen als voor de prijsafspraken bij grote groepen. Er zijn geen reserveringen vastgelegd in de periode tussen 6 december 2012 en 23 november 2013 en in de maanden januari en november 2014. Voor de Eerste en Tweede Kerstdag 2013 zijn slechts 35 reserveringen geboekt, terwijl het restaurant volledig volgeboekt was. Volgens verweerder heeft de kassaleverancier bevestigd dat de data niet, dan wel onvolledig zijn bewaard. Er is telkens een deel van het reserveringsbestand overschreven waardoor gegevens bewust niet langer bewaard zijn gebleven.

15. Ten slotte heeft verweerder geconstateerd dat eiseres geen personeelsplanningen heeft gemaakt en bewaard en dat zij evenmin beschikt over overzichten waarop de door het personeel daadwerkelijk gemaakte uren zijn vastgelegd. Dit doet volgens verweerder afbreuk aan de controleerbaarheid van de administratie van eiseres in het algemeen en de volledigheid van de afdracht van loonheffingen in het bijzonder.

16. Eiseres heeft gesteld dat wel een deugdelijke kasadministratie wordt gevoerd. Maandelijks wordt door de accountant de omzet ingeboekt volgens de specificatie van de kasafslag. Vervolgens worden de kasuitgaven geboekt volgens de uitdraai van de kas. De betalingen per pin en de contante stortingen worden op een tussenrekening geboekt. De omzet op het kasblad wordt op een aparte tussenrekening geboekt. De aangeleverde bonnen van klanten op rekening worden ingeboekt als debiteur. De afloop daarvan alsook van de pinbetalingen en kasgeldstortingen wordt periodiek gecontroleerd.

17. Dat het kassasysteem een mogelijkheid kent om een bon zonder definitieve boeking door het kassasysteem tussentijds uit te draaien, heeft volgens eiseres te maken met het feit dat arrangementen worden verkocht. Het kassasysteem herbergt daarmee een intern en fysiek controlemoment om het aantal foutieve aanslagen zoveel mogelijk te reduceren. De omzet van eiseres bestaat slechts voor 25% uit contante omzet, zodat de door verweerder veronderstelde mogelijkheid tot neerwaartse manipulatie van de omzet beperkt is. Eiseres heeft voorts verwezen naar de uitspraak van het Gerechtshof ‘s Hertogenbosch van 20 mei 2016 (ECLI:NL:GHSHE:2016:1993), waarin het hof onder meer heeft beslist dat het ontbreken van detailgegevens in die zaak niet leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast.

18. Volgens eiseres voegt het bewaren van reserveringen niets toe aan de controle van de verantwoorde omzet. De definitieve omzet wordt immers verantwoord via de niet te manipuleren c.q. te wijzigen Z-afslag. De stelling van verweerder dat het ontbreken van de prijsafspraken afbreuk doet aan de controleerbaarheid van de administratie is feitelijk en juridisch onjuist en in het geheel niet onderbouwd.

19. Eiseres stelt dat wel planningen zijn overgelegd, maar niet uit het controletijdvak. Bovendien kent het vaste personeel de werkroosters voldoende en zijn de roosters van beperkt belang omdat voor het flexibele personeel gebruik wordt gemaakt van een payrollbedrijf.

20. De rechtbank overweegt als volgt. Op verweerder rust de bewijslast aannemelijk te maken dat hij terecht een informatiebeschikking heeft genomen. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 26 juni 2015 (ECLI:NL:HR:2015:1740) ten aanzien de bewaarplicht, meer in het bijzonder ten aanzien van detailgegevens en de omkering van de bewijslast het volgende geoordeeld:

21. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder voor het opleggen van de navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting over de jaren 2010 tot en met 2013, de naheffingsaanslagen loonheffing(en), loonbelasting voor de jaren 2011 tot en met 31 december 2013 en de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2011 tot en met 2013 terecht een informatiebeschikking gegeven. Verweerder heeft terecht gesteld dat gegevens die betrekking hebben op de periode voorafgaand aan de vastlegging in de boekhouding voor een groot deel ontbreken en dat daarmee de mogelijkheid om te controleren of de volledige omzet ook daadwerkelijk in de boekhouding is verantwoord, verloren is gegaan. Dit geldt met name voor de notities van de kastellingen, die dagelijks zijn gemaakt, en voor de gebreken in het reserveringsbestand. Door het ontbreken van respectievelijk de onvolledigheid van deze gegevens is controle van de volledigheid van de in het kassasysteem ingevoerde omzetten niet mogelijk. Hetgeen eiseres heeft aangevoerd ten aanzien van de Z-afslag van het kassasysteem leidt niet tot een andere conclusie. Eiseres miskent dat juist vergelijking van de detailgegevens die zijn verkregen en opgemaakt in de periode voorafgaand aan de vastlegging in het kassasysteem met de daadwerkelijke vastleggingen in het kassasysteem en vervolgens in de boekhouding van cruciaal belang is bij de beoordeling van de volledigheid van de omzetverantwoording.

22. Het voorgaande geldt ook voor de personeelsplanningen en registratie van de daadwerkelijk gemaakte uren. Eiseres heeft vast personeel en maakt gebruik van de diensten van een payrollbedrijf. Eiseres heeft geen personeelsplanningen gemaakt en er zijn evenmin stukken aanwezig waaruit kan worden opgemaakt op welke dagen en voor hoeveel uur per dag het vaste en flexibele personeel werkzaamheden heeft verricht in de onderneming van eiseres. In een onderneming als die van eiseres, waarin sprake is van seizoensinvloeden en piekuren en -dagen vormt een urenregistratie een essentieel onderdeel van de administratie. Uit de urenadministratie kan niet alleen de verschuldigde loonheffing wordt afgeleid. De urenadministratie biedt ook de mogelijkheid om, door vergelijking met andere detailgegevens, zoals bijvoorbeeld de reserveringen, de volledigheid van de omzetverantwoording te controleren. De enkele stelling van eiseres dat het vaste personeel een vast rooster heeft en dat voor het flexibele personeel gebruik wordt gemaakt van een payrolbedrijf voldoet niet en overtuigt, gelet op de aard van de onderneming, evenmin.

23. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat de administratie voldoende andere gegevens bevat die een afdoende controle binnen een redelijke termijn van de verantwoorde omzet in geld mogelijk maakt. Dit geldt in het bijzonder, gelijk de rechtbank hiervoor reeds heeft overwogen, voor de periode voorafgaand aan vastlegging van de omzetten in het kassasysteem en vervolgens in de boekhouding.

24. Verweerder heeft vastgesteld dat de digitale kassabestanden van het EWS-systeem over de periode tot en met 10 juni 2012 niet bewaard zijn gebleven. Volgens eiseres zijn deze verloren gegaan bij de brand. Verweerder stelt dat eiseres tekortgeschoten is in de op haar rustende plicht zorg te dragen voor een adequate back-up procedure. Eiseres heeft namelijk geen back-up gemaakt die op een externe locatie bewaard is gebleven om te zorgen dat de administratie in geval van bijvoorbeeld brand beschikbaar zou blijven. De gevolgen van de door haar gemaakte keuze moeten volgens verweerder voor risico van eiseres blijven. Verweerder verwijst naar de uitspraak van de Rechtbank Noord-Holland (ECLI:NL:RBNHO:2014:4178).

25. Eiseres stelt dat in fiscale zin sprake is van overmacht. De brand en de gevolgen daarvan zijn geheel buiten de invloed (wil) van eiseres om ontstaan. Eiseres verwijst naar de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 28 mei 2015 (ECLI:NL:GHAMS:2015:2650). Bovendien wordt de administratie van eiseres sinds 2011 door de accountant digitaal ingescand, verwerkt en bewaard.

26. Ingevolge artikel 54 van de AWR wordt de administratieplichtige die niet of niet volledig voldoet aan de vordering gegevensdragers of de inhoud daarvan, voor raadpleging beschikbaar te stellen, voor de toepassing van (onder meer) artikel 27e van de AWR geacht niet volledig te hebben voldaan aan een bij of krachtens artikel 52 van de AWR opgelegde verplichting, tenzij aannemelijk is dat de afwezigheid of onvolledigheid van de gegevensdragers of de inhoud daarvan het gevolg is van overmacht. De bewijslast dat sprake is van overmacht rust op eiseres. Bovendien geldt, gelet op het belang van de beschikbaarheid van digitale databestanden voor de controleerbaarheid van een onderneming, dat op eiseres een zorgplicht rust waar het betreft het waarborgen van de beschikbaarheid van tot de administratie te rekenen elektronische informatie. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres niet aan deze zorgplicht voldaan. Verweerder heeft terecht gesteld dat het op de weg van eiseres had gelegen om een back-up van de kassabestanden op een externe locatie te bewaren. De digitale scan van de administratie die zich bij de accountant bevindt is niet op een lijn te stellen met de kassa-bestanden. Het verloren gaan van de kassa-bestanden is dus niet het gevolg van overmacht, maar van de handelwijze van eiseres en komt voor rekening en risico van eiseres.

27. De rechtbank is van oordeel dat eiseres, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, niet heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht als bedoeld in artikel 52, eerste en vierde lid van de AWR. Door het ontbreken c.q de onvolledigheid van de kasadministratie, de notities van de kastelling, de audittrail van het kassasysteem, reserveringen, prijsafspraken en de kassabestanden over de periode tot en met [2012 1] is de omzetverantwoording niet (meer) volledig en binnen een redelijke termijn te controleren. De gebreken in de administratie zijn dermate ernstig dat de informatiebeschikking terecht is afgegeven. Bovendien is de daaraan gekoppelde omkering en verzwaring van de bewijslast gerechtvaardigd.

28. Verweerder heeft geconstateerd dat in de gecontroleerde jaren geen voorraadopnames hebben plaatsgevonden en dat er ook geen voorraadlijsten of registraties van afval en/of uitval en eigen gebruik zijn bijgehouden. Daarnaast zijn ongeveer 5.800 boekingen uit de periode [2012 3] tot en met 15 januari 2013 slechts fysiek maar niet digitaal beschikbaar en ontbreekt de vastlegging van de leveringen en de kosten daarvan van babi pangang en bami door de VOF aan eiseres.

29. Eiseres stelt dat een, al dan niet theoretische goederenbeweging, niets toevoegt aan de administratie. Ze verwijst daarbij naar de onder 17. genoemde uitspraak. De voorraadopname per balansdatum vindt plaats op basis van de eerste inkoopgegevens van het nieuwe boekjaar. De 5.800 boekingen kunnen volgens eiseres binnen afzienbare tijd (dat wil zeggen binnen veertien dagen) worden ingeboekt en gecontroleerd. De kosten van de onderlinge leveringen zijn wel verantwoord, maar niet op de juiste plek.

30. De rechtbank is van oordeel dat, gelet op de aard van de onderneming, voorraadopnames niets toevoegen voor de controleerbaarheid van de administratie. De door eiseres gehanteerde handelwijze volstaat in deze. In zoverre is het beroep gegrond. Anders dan eiseres meent, is een administratie niet binnen afzienbare tijd controleerbaar indien het inboeken en controleren van een beperkt deel daarvan al veertien dagen zou vergen. Daarnaast heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat de onderlinge leveringen controleerbaar zijn. De rechtbank ziet, gelet op de omstandigheid dat de bewijslast al vanwege de onder 27. omschreven gebreken wordt omgekeerd, geen aanleiding om eiseres op te dragen de 5.800 boekingen alsnog digitaal aan te leveren en de gegevens omtrent de onderlinge leveringen alsnog te verstrekken.

31. Gelet op hetgeen in punt 12. en 30. is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard, voor zover het de onderdelen B. en C. van de informatiebeschikking betreft.

32. Eiseres heeft primair verzocht om vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar en beroep en subsidiair om een forfaitaire kostenvergoeding.

33. Artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Besluit) biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een dergelijke vergoeding is plaats ingeval een bestuursorgaan een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen gestelde procedure geen stand zal zouden (vgl. Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook indien verweerder in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld, kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit (vgl. Hoge Raad 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975).

34. Naar het oordeel van de rechtbank is van bijzondere omstandigheden of vergaande onzorgvuldigheid geen sprake. De rechtbank vindt wel aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.532 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 254, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de zaken van de VOF, [J] BV en de zaak van eiseres samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van het Besluit. Aan eiseres zal daarom een/derde deel van € 1.532 worden toegekend.