Rechtbank Noord-Nederland, 09-11-2017, ECLI:NL:RBNNE:2017:4405, AWB - 16 _ 4032

1.1

Eiseres heeft in haar aangiften IB/PVV in de onderhavige belastingjaren 2010 tot en met 2013 haar inkomsten uit haar activiteiten als gastouder (hierna ook GO) aangegeven als resultaat uit overige werkzaamheden. De aanslagen zijn door verweerder conform de ingediende aangiften opgelegd.

1.2

In 2010 heeft eiseres zich ingeschreven in het Landelijk Register Kinderopvang en peuterspeelzalen (LRKP) onder nummer [nummer] en zij staat sindsdien ingeschreven als geregistreerd gastouder voor 6 kindplaatsen. In 2010 en 2011 heeft eiseres 8 kinderen opgevangen van 6 vraagouders. In 2012 en 2013 heeft eiseres 11 kinderen opgevangen van 6 vraagouders.

1.3

Eiseres heeft met haar werkzaamheden als gastouder in de jaren 2010 tot en met 2013 de volgende omzetten behaald:

1.4

In het kader van haar werkzaamheden als gastouder heeft eiseres overeenkomsten gesloten met de volgende Gastouderbureaus (GOB):

1.5

1.6

-

de ouder(s) de opvang en verzorging van het hierna te vermelden kind gedurende bepaalde tijden wenst over te laten aan de gastouder;

-

de gastouder deze opvang en verzorging uitvoert met inachtneming van de daartoe door de overheid en het gastouderbureau gestelde eisen;

-

de ouder(s) en gastouder nadrukkelijk beogen geen arbeidsovereenkomst in de zin van Burgerlijk Wetboek aan te gaan; daarom verbinden gastouder en de ouder zich om zich in overeenstemming met het karakter van deze overeenkomst jegens elkaar te gedragen;

-

de ouder(s) en de gastouder door bemiddeling van de het volgende GOB aan elkaar zijn gekoppeld:

1. (…)

2. Veranderingen in de gewenste of mogelijke tijden van opvang, delen de ouder(s) en de gastouder elkaar ten minste één maand van tevoren schriftelijk mee. In verband met het uitvoeren van de kassiersfunctie wordt het GOB binnen vijf dagen van de eventuele wijzigen op de hoogte gesteld.

(…)

1.7

-

de gastouder deze opvang en verzorging uitvoert met inachtneming van de daartoe door de overheid gestelde eisen;

-

deze overeenkomst is een overeenkomst van opdracht ex artikel 7:400 BW. Partijen beogen uitdrukkelijk geen arbeidsovereenkomst tot stand te laten komen. Iedere aanspraak op een arbeidsovereenkomst ex artikel 7:610 e.v. BW wordt dan ook zowel gedurende het bestaan van deze overeenkomst als na beëindiging hiervan uitgesloten;

-

het staat de gastouder vrij gedurende de looptijd van deze overeenkomst ook opdrachten van derden te ontvangen en uit te voeren;

1.8

Bij brieven van 28 januari 2015 en vervolgens opnieuw op 29 september 2015 heeft eiseres verzocht om ambtshalve vermindering van de onderhavige aanslagen IB/PVV. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat de inkomsten uit de werkzaamheden als gastouder moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming. Eiseres heeft als volgt verzocht om toepassing van de MKB-winstvrijstelling, de zelfstandigenaftrek en de startersaftrek:

1.9

Verweerder heeft de verzoeken om ambtshalve vermindering van de aanslagen 2010 tot en met 2013 bij brief van 14 juli 2016 afgewezen. Verweerder heeft bij separate brieven van 31 oktober 2016, 31 oktober 2016, 25 oktober 2016 de tegen die afwijzingen gemaakte bezwaren betreffende de respectievelijke belastingjaren 2011, 2012 en 2013, afgewezen. Voor het belastingjaar 2010 heeft verweerder bij uitspraak op bezwaar van 15 september 2016 eiseres’ bezwaar niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding.

2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 15 september 2016 het bezwaar van eiseres inzake het belastingjaar 2010 niet-ontvankelijk verklaard vanwege overschrijding van de termijn om in bezwaar te komen. Verweerder is daarbij uitgegaan van een dagtekening van de aanslag van 30 augustus 2011 en een bezwaar met dagtekening 11 augustus 2016. Eiseres is tegen die uitspraak op bezwaar in beroep gekomen. Verweerder heeft in zijn verweerschrift gesteld dat het bezwaar van eiseres ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard omdat het bezwaar van eiseres was gericht tegen de op 14 juli 2016 gedagtekende afwijzing op eiseres’ verzoek om ambtshalve vermindering. De rechtbank is (eveneens) van oordeel dat gelet op de dagtekening van eiseres’ bezwaar van 11 augustus 2016, tijdig bezwaar is gemaakt (zie 1.9). De rechtbank zal daarom het beroep gegrond verklaren en de uitspraak op bezwaar vernietigen. In plaats van terugverwijzen naar verweerder hebben partijen ter zitting zich ermee akkoord verklaard dat de rechtbank eiseres’ bezwaar van 11 augustus 2016 zal aanmerken en behandelen als een rechtstreeks beroep in de zin van artikel 7:1a van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en daarop zal beslissen.

3. In geschil is of de door eiseres met haar activiteiten als gastouder behaalde voordelen moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming, zoals eiseres bepleit, of als resultaat uit overige werkzaamheden, zoals verweerder voorstaat. Voor het geval dat eiseres door de rechtbank in het gelijk gesteld wordt, is tussen partijen niet in geschil dat de belastbare winst, tevens het verzamelinkomen, conform de verzoeken om vermindering, zie 1.8, vastgesteld dienen te worden.

4. Eiseres heeft ter onderbouwing van haar standpunt verwezen naar de criteria die de Hoge Raad heeft gegeven bij arrest van 28 februari 1990, ECLI:NL:HR:1990:AW2756 voor het zelfstandig uitgeoefend beroep en deze criteria in haar beroepschrift puntsgewijs voor haar geval doorgenomen. In combinatie met de rangordebepaling van artikel 2:14 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (Wet IB) heeft eiseres zich op het standpunt gesteld dat er sprake is van ondernemerschap, zodat de inkomsten als winst uit onderneming gekwalificeerd dienen te worden. Eiseres heeft tevens onder meer verwezen naar de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 27 juni 2017, ECLI:NL:GHDHA:2017:2123, en zich op het standpunt gesteld dat zij in een gelijke situatie verkeert als de belastingplichtige in die uitspraak.

5. Verweerder heeft zich, onder verwijzing naar de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 17 augustus 2016, ECLI:NL:GHARL:2016:6568, op het standpunt gesteld dat eiseres onder meer onvoldoende zelfstandig is naar haar opdrachtgevers en dat de risico’s die zij loopt van onvoldoende gewicht zijn om tot de aanwezigheid van een onderneming te concluderen. Verweerder gaat er daarbij van uit dat de opdrachtgever het Gastouderbureau is. Verweerder heeft ter onderbouwing van zijn standpunt diverse bepalingen uit de overeenkomst tussen de GO en het GOB aangehaald en verwezen naar de Algemene voorwaarden van het Gastouderbureau [naam] . Verweerder heeft tevens gewezen op bepalingen uit de Wet Kinderopvang en kwaliteitseisen peuterspeelzalen. Verweerder heeft de, in de vaste rechtspraak, geformuleerde criteria voor het zijn van zelfstandig ondernemer, getoetst aan de omstandigheden van eiseres. Vanwege de rangorderegeling van artikel 2.14 van de Wet IB moeten de door eiseres behaalde voordelen, nu er volgens verweerder geen sprake kan zijn van winst uit onderneming, als resultaat uit overige werkzaamheden worden aangemerkt.

6. Op grond van artikel 3.8 van de Wet IB is winst uit onderneming het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming. Ingevolge artikel 3.5 van de Wet IB wordt onder onderneming mede verstaan het zelfstandig uitgeoefend beroep en wordt onder ondernemer mede verstaan de beoefenaar van een zelfstandig beroep.

7. Bij de beoordeling of sprake is van een onderneming dan wel van resultaat uit overige werkzaamheden moet onder meer acht worden geslagen op de duurzaamheid en omvang van de werkzaamheden, de grootte van de brutobaten, de winstverwachting, het lopen van ondernemersrisico, de beschikbare tijd, de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheid wordt gegeven, het aantal opdrachtgevers en de omvang van de investeringen (vgl. HR 21 april 1993, nr. 28.189, ECLI:NL:HR:1993:ZC5328, BNB 1993/185).

8. De rechtbank is van oordeel dat de voordelen die eiseres uit haar activiteiten heeft genoten in de onderhavige jaren als winst uit onderneming moet worden aangemerkt. De rechtbank kan zich verenigen met de uitleg van het Gerechtshof Den Haag in zijn uitspraak van 27 juni 2017, ECLI:NL:GHDHA:2017:2123 en is van oordeel dat de situatie van eiseres vergelijkbaar is met die van de belastingplichtige waar het Gerechtshof Den Haag in die uitspraak over heeft geoordeeld. De rechtbank overweegt daartoe het volgende.

9. Eiseres verricht haar activiteiten als gastouder vanaf 2008 (zie 1.5). Zij heeft zich in 2010 ingeschreven bij het LRKP (zie 1.2). In de onderhavige jaren heeft zij via drie geregistreerde gastouderbureaus, zie 1.4, overeenkomsten met vraagouders gesloten. Eiseres verricht haar activiteiten op meerdere (tot vijf) dagen per week. In de onderhavige jaren heeft zij jaarlijks acht tot elf kinderen opgevangen van zes vraagouders, zie 1.2. Zij heeft daarmee omzetten behaald tussen € 10.231 (2010 gedeeltelijk) en € 21.960 (2013). Naar het oordeel van de rechtbank voldoen eiseres’ activiteiten daarmee aan de eisen van duurzaamheid, omvang, beschikbare tijd en het aantal opdrachtgevers. De rechtbank acht voorts aannemelijk dat eiseres ondernemersrisico loopt. Zij loopt in de eerste plaats debiteurenrisico. Vaststaat dat wanneer de vraagouders de gefactureerde bedragen niet voldoen, eiseres geen betaling voor de door haar verrichte werkzaamheden ontvangt. Het gastouderbureau vervult in dit verband slechts een kassiersfunctie. Eiseres loopt voorts inkomensrisico doordat zij bij ziekte, vakanties en afwezigheid anderszins geen inkomsten heeft. Ook loopt zij risico op omzetverlies wanneer de vraagouders de overeenkomst opzeggen en zij zelf, al dan niet met behulp van het gastouderbureau, nieuwe vraagouders moet zoeken. Ten slotte is eiseres aansprakelijk voor eventuele schade ontstaan tijdens de door haar verzorgde opvang. Dat deze risico’s zich in de onderhavige jaren niet daadwerkelijk hebben verwezenlijkt is, naar het oordeel van de rechtbank, niet van belang.

10. Wat betreft de bekendheid naar buiten heeft eiseres gesteld dat zij haar acquisitie zelf verricht, althans dat vraagouders - wetende dat eiseres gastouder is - zich rechtstreeks bij haar melden, zodat zij haar klanten veelal zelf heeft geworven, zonder tussenkomst van het gastouderbureau. Door enkel te wijzen op de omstandigheid dat de gastouderbureaus blijkens de overeenkomst een inspanningsverplichting hebben om de gastouder met de bij gastouderbureau ingeschreven ouders in contact te brengen en bij het intakegesprek aanwezig zijn, heeft verweerder eiseres’ stelling over de feitelijke gang van zaken onvoldoende weersproken.

11. De omstandigheid dat eiseres weinig tot geen investeringen heeft gedaan, doet aan haar ondernemerschap niet af, nu dit inherent is aan de aard van eiseres’ activiteiten, te weten kinderopvang op het woonadres van de gastouder.

12. Verweerders stelling dat eiseres over onvoldoende zelfstandigheid zou beschikken volgt de rechtbank niet. Verweerder heeft daartoe in het bijzonder aangevoerd dat de rol die het gastouderbureau speelt bij de door eiseres geboden kinderopvang veel verder gaat dan bemiddeling, dat eiseres haar werkzaamheden niet kan verrichten zonder tussenkomst van het gastouderbureau, dat het gastouderbureau verantwoordelijk is voor de opvang door de gastouder en dat eiseres is onderworpen aan strakke regels, controle en toezicht van de gastouderbureaus. Eiseres’ opdrachtgever(s) zou(den) de gastouderbureau(s) zijn. Volgens verweerder wordt eiseres’ zelfstandigheid zowel hierdoor als door het bepaalde in de Wet kinderopvang en kwaliteitseisen peuterspeelzalen (hierna: Wet kinderopvang) begrensd. De rechtbank oordeelt daarover als volgt.

13. Gelijk door het Gerechtshof Den Haag is overwogen in voormelde uitspraak (zie 8.), nopen de bepalingen in de Wet kinderopvang eiseres er naar het oordeel van de rechtbank toe haar werkzaamheden als gastouder door tussenkomst van een geregistreerd gastouderbureau te verrichten, omdat de vraagouders alleen in dat geval aanspraak hebben op kinderopvangtoeslag. Het gastouderbureau heeft als wettelijke taken zorg te dragen voor het tot stand brengen en begeleiden van gastouderopvang die bijdraagt aan een goede en gezonde ontwikkeling van het kind in een veilige en gezonde omgeving, en het doorgeleiden van de betalingen van ouders aan gastouders (artikelen 1.1. en 1.49 Wet kinderopvang). Het gastouderbureau geeft aan deze taken invulling door het verrichten van werkzaamheden van facturering, bemiddeling, begeleiding, het opstellen van het pedagogisch beleidsplan, het inventariseren van veiligheids- en gezondheidsrisico’s en het afleggen van huisbezoeken. Het toezicht op de naleving van de wettelijke bepalingen – met inbegrip van de bepalingen opgenomen in de Beleidsregels kwaliteit kinderopvang en peuterspeelzalen (oud) en het Besluit kwaliteit kinderopvang peuterspeelzalen (geldend vanaf 2012) – wordt uitgeoefend door het college van de desbetreffende gemeente en de door deze aangewezen toezichthouder (de directeur publieke gezondheid van de GGD; zie artikel 1.61 Wet kinderopvang). Indien de wettelijke voorschriften niet of onvoldoende worden nageleefd, zijn het college en de toezichthouder bevoegd maatregelen te nemen ten aanzien van zowel de gastouder als het gastouderbureau (artikelen 1.65 en 1.66 Wet kinderopvang). In het kader van het toezicht op de naleving van de veiligheidsvoorschriften heeft het gastouderbureau op grond van de wettelijke bepalingen slechts een signalerende functie.

14. De rechtbank acht het gelet op het overwogene onder 13. en de gemotiveerde betwisting door eiseres, niet aannemelijk dat eiseres als gastouder feitelijk is onderworpen aan strakke regels, controle en toezicht van de gastouderbureaus. De rechtbank acht de rol van de gastouderbureaus in de praktijk veeleer beperkt tot bemiddeling, begeleiding en het doorbetalen van door vraagouders overgemaakte vergoedingen. Naar het oordeel van de rechtbank doet de rol van de gastouderbureaus dan ook niet af aan eiseres’ zelfstandigheid. Het bestaan van wettelijke voorschriften met betrekking tot de kwaliteit en de veiligheid en het toezicht op de naleving daarvan brengt als zodanig evenmin mee dat eiseres onvoldoende zelfstandigheid bezit om als ondernemer te kunnen worden aangemerkt.

15. In tegenstelling tot waar verweerder vanuit gaat, zie 12., zijn naar het oordeel van de rechtbank de vraagouders de opdrachtgevers van eiseres. Met elk van haar opdrachtgevers sluit eiseres een overeenkomst ter zake van de opvang en de verzorging van kinderen. In de overeenkomst met het GOB is ook expliciet bepaald dat eiseres de opvang onder eigen verantwoordelijkheid biedt en uitvoert. Eiseres bepaalt voorts zelf - onafhankelijk van het gastouderbureau - hoeveel uren zij werkt en wanneer zij werkt. Uit eiseres’ verklaring ter zitting volgt dat de vraagouders zelf een oplossing moeten zoeken voor de opvang indien eiseres niet in staat is de opvang te bieden. Eiseres heeft ten slotte ook aannemelijk gemaakt dat zij zelf haar tarieven bepaalt - die overeenkomen met de tarieven die andere gastouders in de omgeving hanteren - waaraan niet afdoet dat zij in de onderhavige jaren een nagenoeg uniform tarief hanteert dat is afgestemd op het maximale uurtarief waarover de vraagouders kinderopvangtoeslag voor de gastouderopvang kunnen ontvangen.

16. Verweerder heeft tevens – zie 7.7 van het verweerschrift en pagina 4 en 5 van het aanvullend verweerschrift – verwezen naar de bepalingen uit Algemene voorwaarden Gastouderbureau Noord. De rechtbank overweegt ten aanzien van deze stelling dat uit de overeenkomst tussen GO en GOB niet blijkt dat die Algemene voorwaarden van toepassing zijn. In de overeenkomst tussen GO en GOB is namelijk geen bepaling opgenomen inhoudende dat Algemene voorwaarden deel uitmaken van de overeenkomst tussen GO en GOB.

17. Het bovenstaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiseres’ werkzaamheden als gastouder moet worden gekwalificeerd als winst uit onderneming.

18. De beroepen zijn gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraken op bezwaar. De rechtbank vermindert de inkomens uit werk en woning conform het onder 1.8 opgenomen overzicht.

19. Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht (4 x € 46) vergoedt.

20. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.854 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1, vermenigvuldigd met 1,5 omdat sprake is van 4 of meer samenhangende zaken.