NTFR 2007/754 - Control

Bij het horizontaal toezicht van de fiscus op zeer grote ondernemingen wordt onder meer gebruikgemaakt van handhavingsconvenanten. Zie over dat onderwerp onder meer de Opinie van mijn hand in NTFR 2006/554 en het gepubliceerde voorbeeld van een handhavingsconvenant met commentaar van de redactie in NTFR 2006/879. Inmiddels komt er steeds meer belangstelling voor de fenomenen ‘tax control framework’ en ‘in control’ zijn. Die belangstelling ligt voor de hand. Immers, bij het gebruik van handhavingsconvenanten zijn vertrouwen en transparantie uitgangspunt. Maar steun voor dat vertrouwen zou kunnen worden gevonden in de omstandigheid dat de betrokken zeer grote ondernemingen toch in elk geval zélf correct zicht hebben op het voorwerp van horizontaal toezicht: hun fiscale positie. Daarbij kan de vraag opkomen wanneer men ‘in control’ is voor de toepassing van een handhavingsconvenant. Neemt men aan dat ‘in control’ zijn ziet op fiscale risico’s, dan is van belang om te weten wanneer voor elk van de bij een handhavingsconvenant betrokken partijen sprake is van zo’n risico.

‘In control’ zijn

De term ‘in control’ zijn heeft bij mijn weten geen specifiek fiscale achtergrond. Grammaticaal zal het moeten gaan om beheersing, en wel beheersing op twee fronten: enerzijds heeft alles een formele kant: de procedures moeten goed zijn, anderzijds is er een inhoudelijke kant: er moet bijvoorbeeld een correct winstbegrip worden gehanteerd. Deze beheersing geldt in beginsel alle bedrijfsprocessen, niet alleen de fiscale. Maar hier gaat het in eerste instantie om de fiscale processen.

Uitgangspunt voor de inrichting van de fiscale processen is het geldende fiscale recht en de eisen die dat stelt. Kijken we bijvoorbeeld naar het middel vennootschapsbelasting, dan moet het fiscale proces erin voorzien dat aangifte wordt gedaan, dat dit tijdig geschiedt, dat ontvangen aanslagen daar terechtkomen in de onderneming waar ze moeten terechtkomen, dat eventueel uit de aanslag voortvloeiende betaling tijdig geschiedt.

Het doen van aangifte vennootschapsbelasting vooronderstelt de aanwezigheid van een systeem van fiscale winstbepaling. In het algemeen zal er echter ook zonder fiscaliteit een systeem van winstbepaling zijn, bijvoorbeeld ten behoeve van de besturing van de onderneming, voor het opstellen van de jaarrekening, ten behoeve van financiers, ten behoeve van andere dan fiscale toezichthouders. Gelet op het feit dat die winstbepaling steeds de resultante is van een en hetzelfde primaire bedrijfsproces, ligt het in de rede dat al die winstbepaling zoveel mogelijk uit een systeem voortkomt.

Daarmee is echter nog niet gezegd dat voor elke vorm van winstbepaling dezelfde eisen moeten worden gesteld. Kortgeleden hoorde ik van iemand die betrokken was bij overleg over een ‘tax control system’: ‘Je kunt maar een keer in control zijn.’ Ik meen dat hij daarmee bedoelde: ‘Je bent in control, of je bent het niet, maar als je in control bent over je onderneming, dan impliceert dat ook dat je in control bent wat je fiscale winstbepaling betreft.’. Ik zou menen dat dit wat kort door de bocht is. Elke winstbepaling heeft haar eigen doel en haar eigen regels. Bovendien heeft alles zo zijn prijs. Ik zou me dan ook kunnen voorstellen dat telkens moet worden bezien welke inspanning gerechtvaardigd is voor het verkrijgen van een bepaalde graad van ‘in control’ zijn. Dat kan overigens uiteraard weer anders komen te liggen indien sprake is van bepaalde stringente eisen, bijvoorbeeld wettelijke eisen waaraan per se moet zijn voldaan. Men zou hierbij kunnen denken aan eisen in de sfeer van de accijnswetgeving.

De betekenis van het voorgaande is dat ‘in control’ zijn in mijn ogen een relatief begrip is. Men is ‘in control’ uit een oogpunt van jaarrekeningenrecht, of uit een oogpunt van besturing van de bedrijfsprocessen, of uit welk oogpunt dan ook. Wil men fiscaal ‘in control’ zijn, dan moet dat zijn gebaseerd op de regels van het fiscale recht en de fiscale uitvoeringspraktijk.

Fiscale risico’s

Fiscaal ‘in control’ zijn ziet op fiscale risico’s. Deze risico’s kunnen van heel uiteenlopend karakter zijn. Het kan gaan om risico’s die zijn verbonden aan het proces van informatieverzameling ten behoeve van het doen van aangifte. Het kan ook gaan om risico’s in de bedrijfsvoering: uitvoering van een bepaalde bedrijfsactiviteit in land A roept andere fiscale gevolgen op dan uitvoering van diezelfde bedrijfsactiviteit in land B; ook is mogelijk dat een bepaalde bedrijfsactiviteit een ander dan verwacht resultaat oplevert en dat vervolgens de fiscale gevolgen van die bedrijfsactiviteit dus ook anders uitpakken dan verwacht.

In het kader van de handhavingsconvenanten is een actuele melding van risico’s door de onderneming aan de fiscus van groot belang. Essentieel is dan te weten of beide partijen, onderneming en fiscus, hetzelfde begrip risico hanteren. Uit hetgeen tot nog toe is gepubliceerd op het stuk van handhavingsconvenanten komt mijns inziens niet een geheel compleet beeld naar voren van wat partijen begrijpen onder ‘risico’. Met name indien interpretatieverschillen, of zelfs mogelijke interpretatieverschillen, omtrent de inhoud van wettelijke bepalingen op het stuk van, ik noem maar iets, verrekening van dividendbelasting aan de orde zijn, kan men zich afvragen of er sprake is van een te melden risico. Wellicht kan men hier al naar gelang van de omstandigheden verschillend oordelen. Zou bij beide partijen bij voorbaat bekend zijn dat een interpretatieverschil op een bepaald punt aanwezig is, dan ligt melding van het ‘risico’ eerder voor de hand, dan wanneer de onderneming niet op de hoogte behoefde te zijn van het interpretatieverschil. Zou anderzijds de onderneming zich van te voren op een bepaald punt hebben voorzien van deskundig advies, en wellicht zelfs van een second opinion, dan ligt wellicht melding van het risico weer minder snel voor de hand.

Conclusie

Wil men voor het fiscaal ‘in control’ zijn gebruikmaken van het ‘in control’ zijn op ander dan fiscaal gebied, dan moet men zich bewust zijn van de mogelijke verschillen die er bestaan in de eisen die worden gesteld aan elk van de vormen van ‘in control’ zijn. Vervolgens dient men zich af te vragen of, en zo ja, welke aanvullende beheersmaatregelen noodzakelijk zijn om ook fiscaal ‘in control’ te kunnen geraken.

Spreekt men af dat de onderneming risico’s zal melden aan de fiscus, dan dient men zich ervan te vergewissen of de wederpartij dezelfde noties hanteert met betrekking tot het begrip risico. Met name bij interpretatieverschillen of mogelijke interpretatieverschillen ter zake van fiscale begrippen kan dit nauw luisteren.