NTFR 2017/2 - Moderniseringsslag in de belastingrechtspraak

Op Prinsjesdag 2016 is ons zoals te doen gebruikelijk een keur aan nieuwe fiscale wetsvoorstellen gepresenteerd, waaronder de zogenoemde Fiscale vereenvoudigingswet 2017. Dit wetsvoorstel, dat onder meer een vereenvoudiging van de huidige bestuurs- en belastingrechtspraak beoogt tot stand te brengen, zal het fiscale landschap in de komende jaren aanzienlijk wijzigen. Die wijzigingen zijn niet slechts juridisch-inhoudelijk van aard; ook organisatorisch zal het wetsvoorstel de nodige aanpassingen teweegbrengen. De tijdslijn hiertoe is evenwel ruim opgezet, waarmee de betreffende organisaties, waaronder de rechterlijke macht, adaptatietijd is geboden. Waar doel ik precies op? Per 1 januari 2019 komt er één invorderingsregime voor belastingen en toeslagen. De stroomlijning van de huidige kaders wordt bereikt door het regime van de Invorderingswet 1990 dat geldt voor de belastingen grotendeels van toepassing te verklaren op toeslagen. Daartoe kent het wetsvoorstel zes kernelementen die achtereenvolgens zijn: (i) de aanwijzing van de ontvanger als het bevoegd bestuursorgaan voor de invordering en betaling van belastingen en toeslagen, (ii) de introductie van een debiteurgerichte (in plaats van een vorderingsgerichte) betalingsregeling voor burgers, (iii) de kwijtschelding van een restschuld na afloop van de maatwerkbetalingsregeling voor burgers, (iv) de rechtsbescherming via de belastingrechter ter zake van geschillen over uitstel en kwijtschelding van zowel belasting- als toeslagschulden en geschillen over opschorten en afzien van uitbetaling van toeslagen, (v) de wijziging van het verrekeningsregime en (vi) de preferentie van toeslagschulden gelijk belastingschulden. Een opsomming van elementen die ieder voor zich toelichting behoeven. In het bestek van deze opinie zal ik één element nader onder de loep nemen, te weten element iv, dat onder meer een modernisering van de belastingrechtspraak tot gevolg heeft. Wat betreft de overige elementen verwijs ik graag naar de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel waarin een en ander helder is uiteengezet (zie hiervoor Kamerstukken II, 2016-2017, 34 554, nr. 3, p. 2 e.v. (wetsvoorstel tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Fiscale vereenvoudigingswet 2017)).

Laten wij element iv eens nader bezien. Wat is de huidige situatie? Nochtans is sprake van strikt gescheiden rechtsgangen ter zake van de invordering van toeslagen en belastingen. Hierbij loopt de rechtsbescherming voor toeslagenzaken in beginsel via een beroep ingesteld bij de algemeenbestuursrechter (d.w.z. rechtbanken en de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State) en de rechtsbescherming voor zaken die zien op uitstel en kwijtschelding van belastingschulden loopt via een beroep ingesteld bij de Algemeen Directeur der Belastingen. Laatstgenoemde persoon is tevens de enige en laatste beroepsinstantie in die zaken (zie hiervoor art. 24 en 25 Uitv.reg. IW 1990). Na de beslissing van de directeur rest dus geen remedie meer. De burger dient zich te schikken in de eerdere en door de directeur bevestigde beslissing van de ontvanger. In het nieuwe format zal alleen nog de belastingrechter in de beroepsfase (d.w.z. rechtbanken, gerechtshoven en de Hoge Raad) bevoegd zijn te beslissen in geschillen over uitstel en kwijtschelding van belasting- en toeslagschulden en geschillen over opschorting en afzien van uitbetalingen van toeslagen. Hieraan zal voorafgaan een bezwaarfase bij de ontvanger. Deze modernisering en vereenvoudiging van het beslechtingskader wordt in de praktijk mijns inziens terecht toegejuicht. Met name de indamming van de positie van de Algemeen Directeur der Belastingen is als een belangrijke stap voorwaarts te beschouwen. Die stap doet echter niet verbazen. In de literatuur is immers regelmatig kritiek geuit op het bijzondere karakter van deze administratieve rechtsgang en meer in het algemeen op de huidige versnippering van de rechtsbescherming binnen IW 1990.¹ Ook de Nationale ombudsman heeft zich in het verleden niet onbetuigd gelaten. Zo heeft hij overwogen dat belastingschuldigen wanneer zij administratief beroep instellen een nieuwe en onafhankelijke beoordeling mogen verwachten van de beslissing die de ontvanger heeft genomen op hun kwijtscheldings- of uitstelverzoek, waarbij alle van belang zijnde aspecten (opnieuw) worden gewogen. De mogelijkheid van administratief beroep schept zijns inziens verwachtingen die dienen te worden waargemaakt. En hierbij gaat het in de praktijk nog weleens mis, wat in het ergste geval leidt tot een aantasting van de rechtspositie van de belastingplichtige. Op de belastingrechter rust de last om in deze versnipperde rechtsgang eenheid en een integrale toetsing te brengen. Integrale toetsing betekent dat niet slechts, zoals de directeur gewoon is te doen, de redelijkheid van de beslissing van de ontvanger wordt bezien. Bij die toetsing vindt mede een onderzoek plaats naar de feiten en omstandigheden van het voorliggende geval. De directeur houdt zich daarentegen veel meer op de vlakte. Het betreft een marginale toetsing van de eerdere beslissing omtrent de kwijtschelding of het uitstel van betaling van de opgebouwde schuld.

De bovengenoemde verschuiving van toetsingsbevoegdheden en het aldus ontstaan van een toegenomen mate van rechtseenheid en rechtsbescherming lijkt voor de burger alleen een vooruitgang te kunnen betekenen. Hierbij zij opgemerkt dat met de toename van het aantal competente rechters (namelijk drie instanties ten opzichte van respectievelijk twee instanties wat betreft de huidige bestuursrechtspraak in toeslagen en geen rechterlijke instantie wat betreft de huidige belastingzaken over kwijtschelding en uitstel van betaling van schulden) de mate van toetsing eveneens op de ‘verticale as’ wordt geïntensiveerd. De rechtsbescherming wint derhalve op twee flanken aan kracht, dat wil zeggen een intensivering van de mate van toetsing van de zaak zelf en meer rechters die zich mogelijkerwijs over de zaak zullen buigen. Bovendien wordt tevens het procedurele pad inzichtelijker. Men ziet dit laatste aspect wederom met name in de kwijtschelding en het uitstel van betalingzaken in het belastingrecht het beste tot zijn recht komen. Zo zijn er momenteel verschillende routes die de burger kan bewandelen na een afwijzende beslissing van de Algemeen Directeur der Belastingen. De burger kan besluiten een klacht in te dienen bij de Nationale ombudsman, het Ministerie van Financiën of bij een van de parlementaire commissies voor de Verzoekschriften van de Tweede Kamer. In het geval de zaak een spoedeisend karakter draagt zou de burger zijn zaak ook in de vorm van een kort geding kunnen voorleggen aan de burgerlijk rechter. Hierbij zal die rechter in eerste instantie het spoedeisende karakter van de zaak toetsen. Indien de burger deze drempel over is, komt hem echter geen integrale toetsing toe. De burgerlijk rechter zal de beslissing van de directeur alleen kunnen toetsen in het kader van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Kortom, een vrij ingewikkeld pad dat niet eenvoudig te bewandelen is. Er komt mogelijk wel een rechter aan te pas, alleen heeft die rechter geen integrale toetsingsbevoegdheid.

Een toename van rechtseenheid en rechtsbescherming, wat wenst men nog meer? Zijn er, naast dit afsteken van de loftrompet, kanttekeningen bij de Fiscale vereenvoudigingswet 2017 te plaatsen? Alhoewel de wetgever zo gezegd een mooi wetsvoorstel tot stand heeft gebracht, leek dit tot voor kort door de jurisprudentie reeds deels te zijn achterhaald. De civiele kamer van de Hoge Raad had op 12 augustus 2016 immers geoordeeld dat op basis van de tekst van art. 25 IW 1990 een afwijzende beslissing op een verzoek om uitstel van betaling moet worden voorgelegd aan de belastingrechter. De belastingrechter is in dezen, aldus de Hoge Raad, de bevoegde rechter. Het verlenen van uitstel van betaling door de burgerlijk rechter in het kader van een verzet tegen de tenuitvoerlegging van een dwangbevel zou het stelsel van de Invorderingswet onaanvaardbaar doorkruisen, aldus nog steeds de Hoge Raad (zie r.o. 3.6 van dit arrest, gepubliceerd in NTFR 2016/2687, met commentaar van Beune). In december 2016 won het wetsvoorstel echter alweer aan kracht. De belastingkamer van de Hoge Raad tikte de civiele kamer van diezelfde Raad op de vingers door slechts enkele maanden na het hiervoor genoemde arrest van 12 augustus 2016 te oordelen dat alleen nog een vordering bij de burgerlijk rechter kan worden ingesteld ten aanzien van beslissingen op een kwijtscheldingsverzoek (ex art. 26 IW 1990) of een verzoek tot het verlenen van uitstel van betaling (ex art. 25 IW 1990) (zie r.o. 2.5 van HR 2 december 2016, nr. 16/03398, gepubliceerd in NTFR 2016/2930, eveneens met commentaar van Beune). Er is sprake van een omgaan door de Hoge Raad; de belastingrechter wordt niet langer bevoegd geacht. Zo snel kan het verkeren. Mijns inziens een rechtens juist oordeel dat aansluit bij de huidige wetgeving en de praktijk van verwijzen door de belastingrechter. Al met al is het wetsvoorstel dus toch vernieuwender dan het eerder leek.

Hierop voortbordurend is het als een gemiste kans te beschouwen dat het huidige wetsvoorstel niet voorziet in de behandeling van alle soorten invorderingskwesties door de belastingrechter (met uitzondering van invorderingskwesties die tot het domein van de burgerlijk rechter behoren, zoals de tenuitvoerlegging van een dwangbevel) en zich beperkt tot de eerdergenoemde kwijtschelding en uitstel van betalingzaken. De reikwijdte van het wetsvoorstel is evenwel aan de orde geweest bij de behandeling ervan in de Tweede Kamer. Toen luidde de reactie van de staatssecretaris van Financiën dat ‘(…) Een dergelijke maatregel (…) grondig nader onderzoek (vergt) en afstemming met onder meer de Raad voor de rechtspraak’. In het wetsvoorstel heeft de staatssecretaris zich derhalve beperkt tot de voor stroomlijning, in het bijzonder de debiteurgerichte betalingsregeling (zie hiervoor kernelement ii), noodzakelijke wijzigingen op het gebied van de rechtsbescherming.² Een onbevredigende reactie die, zo laat het zich raden, is ingegeven door de tijdgeest en door tijdsdruk. De burger is echter gebaat bij een zo inzichtelijk en eenvoudig mogelijk pad dat hem optimale rechtsbescherming biedt. Hopelijk zal in de toekomst hierin worden voorzien, maar laten wij ons vooralsnog tevredenstellen met de huidige vooruitgang. Dit biedt perspectief!