Gerechtshof Amsterdam, 17-01-2013, BY9058, 12-00530

UITSPRAAK

op het beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van [X] te [Z], belanghebbende,

tegen

de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst Haaglanden/kantoor Rijswijk, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Van belanghebbende is op 12 augustus 2004 ter griffie van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage een beroepschrift ingekomen, ingediend door mr. G.J.M.E. de Bont (Hertoghs advocaten belastingkundigen) te Breda als zijn gemachtigde. Het beroep is bij dat gerechtshof ingeschreven onder kenmerk 04/2664.

1.2. Het Gerechtshof te ’s-Gravenhage heeft op dit beroep op 28 januari 2011 uitspraak gedaan, waarbij het beroep gegrond is verklaard voor zover - naar het Hof begrijpt - het beroep ziet op de besluiten geen kwijtschelding te verlenen van de verhogingen begrepen in de navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PV) voor de jaren 1990 en 1991 en de vermogensbelasting (VB) voor de jaren 1991 en 1992, en waarbij deze verhogingen zijn kwijtgescholden tot op 80% van de nagevorderde belasting.

1.3. Het tegen deze uitspraak ingestelde beroep in cassatie is bij arrest van de Hoge Raad van 13 juli 2012 onder nummer 11/01171, LJN BX0891, gegrond verklaard, waarbij - voor zover thans van belang - de in cassatie bestreden uitspraak is vernietigd, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht en de proceskosten, en de behandeling van het beroep is verwezen naar het Gerechtshof te Amsterdam, alwaar dit beroep is ingeschreven onder kenmerk 12/00530.

1.4. Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 23 juli 2012 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het arrest in te dienen. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 27 september 2012 en mr. A.M. Nuyens van voormeld kantoor Hertoghs, hierna de gemachtigde, bij brief van 1 oktober 2012. Afschriften van deze brieven zijn aan de wederpartij gezonden.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 december 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Geschil na verwijzing

3.2.1. Middel IX komt onder meer op tegen onderdeel 5.6.4 van 's Hofs uitspraak omtrent de redelijke schatting. Het middel betoogt terecht dat dit onderdeel, waarin het Hof oordeelt over de toepassing van de zogenoemde 95%-norm en de factor 1,5, niet is toegesneden op het onderhavige geval waarin de Inspecteur is uitgegaan van een schatting op basis van het per 31 januari 1994 bekende saldo van meer dan ƒ 500.000. In zoverre wordt het middel terecht voorgesteld.

(...)

3.3.1. 's Hofs uitspraak geeft wat betreft de beoordeling van de onderscheiden verhogingen blijk van miskenning van hetgeen is overwogen in de onderdelen 4.5.2 en 4.5.3 van het arrest van 15 april 2011, nr. 09/03075, LJN BN6324, BNB 2011/206 (hierna: het arrest van 15 april 2011).

(...)

5. Slotsom

5.1. Gelet op het hiervoor in 3.2.1 en 3.3 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.

5.2. In de procedure na verwijzing dient wat betreft de verhogingen mede acht te worden geslagen op de onderdelen 4.8.3 en 4.8.4 van het arrest van 15 april 2011.

2.2. Gelet op de door de Hoge Raad gegeven verwijzingsopdracht betreft het geschil in de eerste plaats de vraag, of de aan de navorderingsaanslagen ten grondslag liggende vermogens en de inkomsten daaruit in redelijkheid zijn geschat, en voorts de vragen of de inspecteur het bewijs heeft geleverd dat het aan belanghebbendes opzet is te wijten dat over de jaren 1990 en 1991 aanvankelijk te weinig inkomstenbelasting is geheven en over de jaren 1991 en 1992 te weinig vermogensbelasting en zo ja, of de op grond daarvan in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen tot op het juiste bedrag zijn kwijtgescholden.

3. Feiten

Het Hof gaat uit van de volgende feiten.

3.1. De fotokopieën van microfiches vermelden zes rekeningen met een totaal saldo van ƒ 875.453. Belanghebbende en zijn broer zijn als houders van deze rekeningen geïdentificeerd. Vier van deze rekeningen zijn termijn/spaarrekeningen met daarop in verschillende valuta aangehouden tegoeden.

3.2. In de aangifte IB/PV voor het jaar 1991 is een dividend- en een rentevrijstelling in aanmerking genomen van ƒ 2.000 per vrijstelling en is een eigen vermogen aangegeven van ƒ 2.520.920 op 31 december 1990 en van ƒ 3.0545.248 op 31 december 1991.

3.3. De onderwerpelijke navorderingsaanslagen zijn met toepassing van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) berekend uitgaande van voormeld saldo.

4. Beoordeling van het geschil na verwijzing

4.1. Overwegingen met betrekking tot de belasting begrepen in de navorderingsaanslagen

5.5.1. Ook indien sprake is van toepassing van artikel 27e AWR mag een aanslag niet naar willekeur worden vastgesteld, maar moet hij berusten op een redelijke schatting. Voor wat betreft de schatting van de inkomsten uit en de omvang van de tegoeden op bij de KB-Luxbank gehouden rekeningen, waarvan houders hebben geweigerd gegevens te verstrekken, is aannemelijk dat de inspecteur geen andere gegevens had dan de saldi van de op de fotokopieën vermelde rekeningen en de gegevens van de meewerkers.

5.5.2. Ten aanzien van de onder 5.5.1 bedoelde rekeninghouders heeft de inspecteur in de gevallen waarin het saldo of het totaal van de saldi vermeld op de fotokopieën gelijk was aan of hoger was dan ƒ 500.000, zoals in het onderhavige geval, bij het berekenen van de correcties dit saldo of dit totaal als uitgangspunt genomen.

5.5.4. Naar het oordeel van het Hof is het in gevallen als het onderhavige niet onredelijk om bij de schatting van de verzwegen inkomsten en/of tegoeden het saldo of het totaal van de saldi vermeld op de fotokopieën als uitgangspunt te nemen. Een dergelijke schatting berust op de gedachte dat een rekeninghouder ten minste het op een fotokopie voorkomende tegoed heeft aangehouden. Naar het oordeel van het Hof is die gedachte juist en zeker niet onredelijk of willekeurig. Het is op zichzelf evenmin onredelijk om vervolgens de correcties te berekenen door middel van oprenting, mits de gekozen rentevoet niet onredelijk hoog is.

4.1.2. Op het tegen deze uitspraak ingestelde beroep in cassatie heeft de Hoge Raad in zijn arrest 25 november 2011, LJN BU5690, het volgende geoordeeld:

3.2. Middel 21 is gericht tegen onderdeel 5.5 van 's Hofs uitspraak, betreffende de wijze waarop de Inspecteur in het onderhavige geval - het betreft een saldo van meer dan ƒ 500.000 - de inkomens- en vermogenscorrecties heeft berekend. Mede gelet op de algemene gezichtspunten die in de arresten van 15 april 2011 zijn verwoord ten aanzien van de berekening van zodanige correcties bij saldi lager dan ƒ 500.000, getuigen de door het middel aangevallen overwegingen en beslissingen van het Hof niet van een onjuiste rechtsopvatting. Voor het overige kunnen zij, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk.

4.1.3. Gelet op even vermelde oordelen verwerpt het Hof de slechts met algemene formuleringen onderbouwde stelling van de gemachtigde dat de inspecteur met de toepassing van deze methode de grenzen der redelijkheid heeft overschreden. Nu er geen reden is ervan uit te gaan dat het onderhavige geval met betrekking tot de toegepaste schatting verschilt van het geval waarop de hiervoor aangehaalde hofuitspraak en het aangehaalde arrest betrekking hadden,, ziet het Hof geen reden voor een ander oordeel dan het in voormelde uitspraak gegeven oordeel, zodat ook in de onderhavige situatie wordt geoordeeld dat de inspecteur binnen de grenzen van de redelijkheid is gebleven.

4.2. Overwegingen met betrekking tot de verhogingen begrepen in de navorderingsaanslagen

4.2.2. Voor verhogingen als de onderhavige is vereist dat het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat er over het tegoed op de KB-Luxrekeningen en de inkomsten daaruit geen of te weinig vermogens- respectievelijk inkomstenbelasting is geheven. Het bewijs daarvoor dient te worden geleverd door de inspecteur. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 15 april 2011, LJN BN6324, onder meer het volgende geoordeeld:

4.2.3. De inspecteur heeft gesteld dat het aan belanghebbendes opzet is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven en daarbij onder meer gewezen op de hoogte van het aangehouden saldo.

4.2.4. Vaststaat dat belanghebbende en zijn broer eind januari 1994 tegoeden bij de KB-Luxbank hadden van in elk geval ƒ 875.453 en dat zij noch van dit vermogen noch van de daaruit genoten inkomsten aangifte hebben gedaan. De inspecteur heeft met de verwijzing naar de hoogte van dit saldo en de aard van de rekeningen voldoende aannemelijk gemaakt dat ook in de jaren 1990 t/m 1992 niet-aangegeven vermogen is gehouden en daaruit niet-aangegeven rente-inkomsten zijn genoten.

4.2.5. Voorts staat vast dat bij de aanvankelijk vastgestelde aanslagen volledig rekening is gehouden met de voor de inkomstenbelasting voor de jaren 1990 en 1991 geldende rentevrijstelling en de voor de vermogensbelasting voor de jaren 1991 en 1992 geldende belastingvrije som. Nu de niet-aangegeven vermogens en rente-inkomsten ten onrechte niet eerder in de heffing van inkomsten- en vermogensbelasting zijn betrokken, heeft de inspecteur bewezen dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven.

4.2.6. Nu het gaat om rekeningen in een land met een bankgeheim is tevens aannemelijk dat belanghebbende (in samenwerking met zijn broer) die rekeningen heeft geopend teneinde de inkomsten en het vermogen buiten het zicht van de fiscus te houden. Onder die omstandigheden acht het Hof de inspecteur er tevens in geslaagd te bewijzen dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. In de navorderingsaanslagen is derhalve terecht een verhoging begrepen.

4.2.7. De gemachtigde heeft gesteld dat de inspecteur bij de aankondiging van boeten heeft verwezen naar het niet voldoen aan de verplichting informatie te verstrekken. De gemachtigde stelt dat dit een schending van het recht is die ertoe moet leiden dat er geen boete mag worden opgelegd. Voor zover hiermee wordt bedoeld te stellen dat een zodanige verwijzing een vernietigingsgrond is voor de in de onderhavige navorderingsaanslagen begrepen verhoging verwerpt het Hof die stelling, aangezien in het onderhavige geval de verhogingen niet hun grond vinden in het niet voldoen door belanghebbende aan de verplichting tot het verstrekken van informatie.

4.2.8. Het beroep van de gemachtigde op het “Chambaz-arrest” van het Europese Hof van de Rechten van de Mens van 5 april 2012 wordt verworpen, reeds omdat – naar de inspecteur ook heeft aangevoerd - de in dat arrest aan de orde zijnde beboetbare feiten en de feiten waarvoor de onderhavige boeten zijn opgelegd niet vergelijkbaar zijn.

4.3. Overwegingen met betrekking tot de kwijtscheldingsbesluiten

4.3.1. Het geleverd zijn van het hiervoor bedoelde bewijs laat onverlet dat beoordeeld moet worden of de verhogingen een passende en geboden sanctie zijn voor de begane vergrijpen.

4.3.2. Ingevolge de voor de onderhavige jaren van toepassing zijnde regelingen beloopt de verhoging 100% van de in de navorderingsaanslag begrepen belasting, waarvan ingevolge § 15, lid 3, van de Leidraad Administratieve Boeten 1984 geen kwijtschelding wordt verleend indien sprake is van – voor zover thans van belang – ernstige fraude. Hiervan is naar het oordeel van het Hof sprake indien gelden worden ondergebracht in een land met een bankgeheim teneinde deze buiten het zicht van de fiscus te houden. Dit brengt mee dat de inspecteur in zoverre terecht geen kwijtschelding heeft verleend.

4.3.3. De inspecteur heeft in de brief van 27 september 2012 het standpunt ingenomen dat in de onzekerheid over de mate van gerechtigdheid van belanghebbende respectievelijk zijn broer tot de vermogens en de inkomsten daaruit aanleiding wordt gevonden de verhogingen kwijt te schelden met 45%. Het Hof ziet in deze onzekerheid evenwel aanleiding de verhoging kwijt te schelden met 50%, zodat de voor beide broers resterende verhoging samen niet hoger is dan 100%.

4.3.4. De grondslag van de verhoging is vastgesteld met toepassing van artikel 27e AWR. Het Hof heeft ter zake van de met toepassing van de saldomethode berekende grondslag in zijn uitspraak van 3 maart 2011, LJN BP6974, het volgende overwogen:

5.7.2.5. In het onderhavige geval is de hoogte van de verschuldigde belasting komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast. Daarbij heeft de inspecteur de tegoeden van belanghebbende bij de KB-Luxbank en de daaruit genoten inkomsten geschat. Het Hof heeft geoordeeld dat deze schatting redelijk is. Hoewel het schatten van de tegoeden en inkomsten naar zijn aard de mogelijkheid meebrengt dat de in werkelijkheid aanwezige tegoeden en daaruit genoten inkomsten lager zijn, acht het Hof de kans dat deze mogelijkheid zich voordoet bij het extrapoleren van rente-inkomsten op basis van feitelijk gehouden tegoeden en niet onredelijke rentepercentages zo gering dat hierin geen rechtvaardiging kan worden gevonden voor enige matiging van de boete.

4.3.5. Noch in het arrest gewezen op het tegen deze uitspraak ingestelde beroep in cassatie van 13 januari 2012, LJN BV0657, noch in andere jurisprudentie ziet het Hof aanleiding om van dit oordeel terug te komen, zodat de omstandigheid dat de grondslag van de verhoging is vastgesteld met toepassing van artikel 27e AWR. in het onderhavige geval niet tot matiging leidt.

4.3.6. Gelet op het hiervoor overwogene acht het Hof, in aanmerking nemende de omstandigheden van dit geval, verhogingen van in beginsel 50% een passende en geboden sanctie voor de begane vergrijpen.

4.4. Overwegingen met betrekking tot de redelijke termijn

4.4.1. Het bepalen van de gegrondheid van de aan belanghebbende opgelegde verhogingen dient ingevolge artikel 6 van het EVRM te geschieden binnen een redelijke termijn. Het is aan het Hof om te onderzoeken of deze termijn in acht is genomen.

4.4.2. Om de aanvangsdatum van de termijn te kunnen bepalen, dient beoordeeld te worden aan welke handeling van de inspecteur belanghebbende in redelijkheid de verwachting kon ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd. Het Hof is met de inspecteur van oordeel dat dit de kennisgeving van de navorderingen IB/PV voor het jaar 1990 en VB voor het jaar 1991 is, gedagtekend 19/18 december 2002.

4.4.3. Uitgaande van 19 december 2002 als aanvangsdatum van de termijn moet worden vastgesteld dat sinds die datum tot heden ruim 10 jaar zijn verstreken. Gelet op deze termijn en de door het Hof in zijn uitspraak van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 geformuleerde uitgangspunten, welke meebrengen dat een overschrijding van de redelijke termijn met meer dan twee jaar niet tot een verdere matiging van de boete dan tot 80% leidt, zal het Hof de verhogingen na matiging met 50% (zie 4.3.3) verder kwijtschelden met 20%.

4.5. Overwegingen met betrekking tot het verzoek om vergoeding van immateriële schade

4.5.1. De gemachtigde heeft voor het eerst in de cassatieprocedure een verzoek ingediend tot vergoeding van immateriële schade geleden als gevolg van overschrijding van de redelijke termijn. Gelet op de verwijzingsopdracht van de Hoge Raad, waarin op dit punt geen aanwijzingen aan het Hof worden gegeven, kan aan dit verzoek geen gevolg worden gegeven voor zover het ziet op het tijdvak voor de aanvang van de verwijzingsprocedure.

4.5.2. Nu de verwijzingsuitspraak wordt gedaan ruim een half jaar na de verwijzing door de Hoge Raad, is er geen reden voor het oordeel dat de behandeling van deze procedure zo lang heeft geduurd dat belanghebbende als gevolg daarvan voor vergoeding in aanmerking komende immateriële schade heeft geleden.

4.6. Overige grieven van belanghebbende

Na verwijzing heeft belanghebbende zijn ook in de cassatieprocedure ingenomen stelling herhaald, dat sprake is van dubbele heffing en dat slechts de helft van de tegoeden bij de KB-Luxbank aan hem kan worden toegerekend. Aangezien de Hoge Raad deze stelling heeft verworpen, kan zij na verwijzing niet opnieuw worden ingenomen. Mitsdien falen de door de gemachtigde in de brief van 1 oktober 2012 op dit punt aangevoerde grieven.

4.7. Slotsom

Het vorenoverwogene voert tot de slotsom dat de beroepen ongegrond zijn voor zover deze zien op de navorderingsaanslagen en gegrond zijn voor zover deze zien op de kwijtscheldingsbesluiten en dat de verhogingen begrepen in de navorderingsaanslagen worden kwijtgescholden met 50% in verband met de onzekerheid over de gerechtigdheid tot de vermogens en inkomsten daaruit en vervolgens met 20% in verband met de overschrijding van de redelijke termijn, zodat per saldo een kwijtschelding wordt verleend tot op 40% van de nagevorderde belasting.

5. Proceskosten

5.1. Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Gelet op de reeds eerder gegeven beslissing op dit punt door de Hoge Raad beperkt het Hof deze veroordeling tot de kosten gemaakt in de verwijzingsprocedure.

5.2. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten dienen in het onderhavige geval te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Voor de toepassing van deze bepaling worden de beroepen met kenmerk 12/00530 t/m 12/00533 en 12/00535 t/m 12/00536 en het hoger beroep met kenmerk 12/00537 als één zaak beschouwd, nu zij samenhangende zaken zijn in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit.

5.3. Het Hof laat voor de toepassing van artikel 3 van het Besluit de beroepen met kenmerk 12/00529 en 12/00534 buiten beschouwing. Partijen zijn in het kader van de in die zaken gewezen arresten van de Hoge Raad van 13 juli 2012 in bespreking gegaan en hebben geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid een toelichting te geven op die arresten. Voorts zijn deze zaken ter zitting van 3 december 2012 slechts aan de orde gesteld in verband met het te voeren/gevoerde overleg tussen partijen.

5.4. Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag van de proceskosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op 1,5 (0,5 punt voor de schriftelijke inlichtingen van 1 oktober 2012 en 1 punt voor het verschijnen ter zitting van 3 december 2012) x € 472 x 2 (wegingsfactor) x 1,5 (samenhang meer dan 4 zaken), dat is € 2.124.

5.5. Voor het onderhavige beroep wordt de veroordeling beperkt tot 1/7e deel van dat bedrag, derhalve tot (afgerond) € 304.

6. Beslissing

Aldus gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter van de belastingkamer, J.P.A. Boersma en D.J. de Korte, leden van de belastingkamer, in aanwezigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing in op 17 januari 2013 in het openbaar uitgesproken.