Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 29-06-2021, ECLI:NL:GHARL:2021:6294, 20/00635 en 20/00636

Belanghebbende is plastisch chirurg en houdt in de jaren 2012 en 2013 alle door Stichting [E] uitgegeven certificaten van aandelen in [F] B.V. Deze stichting houdt alle aandelen van [F] B.V. (hierna: de BV).

De BV is enig aandeelhouder van [G] B.V., de werkmaatschappij van waaruit de werkzaamheden in het kader van plastische chirurgie plaatsvinden. De BV en [G] B.V. vormen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Daarnaast houdt de BV alle aandelen in [H] GmbH, gevestigd te [I] , Duitsland.

In de toelichting op de geconsolideerde jaarrekening over het jaar 2010 van de BV is onder de vorderingen de post “rekening-courant directie” opgenomen. Het saldo hiervan bedraagt per 31 december 2010 € 578.414. Als toelichting is vermeld:

a. zolang kredietnemer het krediet genoemd onder artikel 1, of het resterende gedeelte daarvan, met rente en eventuele kosten niet aan kredietgever volledig heeft afgelost, verplicht hij zich om het thans aan hem toebehorend onroerend goed gelegen aan de [a-straat] 8 te [Z] (…) zonder schriftelijke toestemming van kredietgever geheel noch ten dele in huurkoop te geven, te ruilen, te schenken of op andere wijze te vervreemden, te verhuren, te verpachten of op enigerlei wijze in gebruik te geven, dan wel met hypotheek of andere zakelijke rechten te bezwaren. Vorenstaande is niet van toepassing bij ten tijde van het aangaan van deze overeenkomst reeds gevestigde hypothecaire of andere zakelijke rechten;

b. kredietnemer verplicht zich om op eerste vordering van kredietgever onder de gebruikelijke voorwaarden, te hare behoeve hypotheek te vestigen op het hiervoor onder a bedoelde onroerende goed, zulks ter zekerheid voor de voldoening van al hetgeen kredietgever van kredietnemer te vorderen mocht hebben zulks tot het bedrag van genoemde schuld of het resterende bedrag daarvan, vermeerderd met 10% daarvan voor rente en kosten.”

Onder de langlopende vorderingen is bij de BV de post “Hypothecaire lening u/g directie” opgenomen voor een bedrag van € 225.000. Als toelichting is vermeld:

In de enkelvoudige balans van de BV over het jaar 2010 is over beide schuldposities opgemerkt dat geen afspraken omtrent aflossing en zekerheden zijn gemaakt tussen belanghebbende en de BV.

In een memo van belanghebbende gericht aan de Inspecteur van 2 december 2015 heeft belanghebbende onder meer geschreven dat met betrekking tot zijn schulden aan de BV mondelinge afspraken zijn gemaakt die tot dan toe nog niet schriftelijk zijn vastgelegd, hoewel diverse adviseurs dat eerder al hadden aangeraden.

Het verloop van de schuldpositie van belanghebbende bij de BV van 2005 tot en met 30 juni 2015 is als volgt (bedragen in euro’s):

Belanghebbende en de BV vallen vanaf 1 september 2011 onder het horizontaal toezicht convenant van de toenmalig gemachtigde [J] Accountants en Belastingadviseurs BV (hierna: [J] ) te [K] met de Inspecteur.

In 2017 heeft de Inspecteur een navorderingsaanslag IB/PVV 2010 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 73.486 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 803.414. Dat laatste bedrag betreft de som van de rekening-courantschuld van € 578.414 en de lening van € 225.000 van belanghebbende aan de BV (hierna samen: de schuld aan de BV), die de Inspecteur als uitdeling in aanmerking genomen heeft. Het beroep tegen deze navorderingsaanslag is bij uitspraak van de Rechtbank van 31 januari 2019 (nummer AWB 17/4238, ECLI:NL:RBGEL:2019:361) ongegrond verklaard. Het door belanghebbende ingestelde hoger beroep is door dit Hof bij uitspraak van 7 april 2020 (nummer 19/00178, ECLI:NL:GHARL:2020:2879) ongegrond verklaard voor zover dit hoger beroep zag op de navorderingsaanslag. Belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld. [L] heeft op 24 maart 2021 (ECLI:NL:PHR:2021:288) een conclusie genomen. Ook de toename van de schuldverhouding in 2011 is als uitdeling in een navorderingsaanslag begrepen.

In de aangifte IB/PVV 2012 zijn de volgende gegevens vermeld. Het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning bedraagt € 135.897. Belanghebbende heeft volgens de aangifte een salaris van de BV genoten van € 206.666 waarop € 96.556 aan loonheffing is ingehouden en hij heeft € 20.400 aan alimentatie aan zijn ex-echtgenote betaald. Verder heeft hij kosten van levensonderhoud in aftrek gebracht voor drie bij zijn ex-echtgenote verblijvende kinderen. De WOZ-waarde van de eigen woning bedraagt € 889.000 waarop een hypotheekschuld van € 850.000 bij [a-bank] rust. Verder is in de aangifte de schuld aan de BV tot een bedrag van € 371.253 (de toename van de langlopende schuld in 2012) aangemerkt als eigenwoningschuld. De aangegeven eigenwoningrente bedraagt € 51.383, waarvan een bedrag van € 9.282 ziet op de lening van € 371.253 verleend door de BV.

In de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 is het belastbare inkomen uit werk en woning gecorrigeerd met een bedrag van € 9.282 (van € 135.897 naar € 145.179). Dit is het bedrag aan niet-geaccepteerde eigenwoningrente. Verder is een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen tot een bedrag van € 597.284. Dit bedrag betreft de toename van de schuldverhouding in 2012 van € 663.834 (€ 1.690.000 minus € 1.026.166) minus de (onbetaald gebleven) rente die in dat jaar is bijgeschreven à € 66.550. Dit laatste is geschied omdat het saldo van de gehele schuldverhouding in 2010 en de toename in 2011 als uitdeling zijn aangemerkt en als zodanig zijn nagevorderd, zodat (fiscaalrechtelijk) geen schuld meer bestond.

In de aangifte IB/PVV 2013 zijn de volgende gegevens vermeld. Het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning bedraagt € 159.788. Belanghebbende heeft volgens de aangifte een salaris van de BV genoten van € 240.000 waarop € 115.666 aan loonheffing is ingehouden en hij heeft € 20.400 aan alimentatie aan zijn ex-echtgenote betaald. Verder heeft hij kosten van levensonderhoud in aftrek gebracht voor drie bij zijn ex-echtgenote verblijvende kinderen. De WOZ-waarde van de eigen woning bedraagt € 867.000 (in de aangifte is € 892.000 opgenomen) waarop een hypotheekschuld van € 850.000 bij [a-bank] rust. De aangegeven eigenwoningrente bedraagt € 60.664, waarvan een bedrag van € 18.563 ziet op de lening verleend door de BV.

In de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 is het belastbare inkomen uit werk en woning gecorrigeerd met een bedrag van € 18.413 (van € 159.788 naar € 178.201). Dit is het bedrag aan niet-geaccepteerde eigenwoningrente van € 18.563 minus een € 150 lager eigenwoningforfait in verband met de lagere WOZ-waarde van de eigen woning. Verder is een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen tot een bedrag van € 592.683. Dit bedrag betreft de toename van de schuldverhouding in 2013 van € 692.024 (€ 2.382.024 minus € 1.690.000) minus de (onbetaald gebleven) rente die in dat jaar is bijgeschreven à € 99.341. Dit laatste is geschied omdat het saldo van de gehele schuldverhouding in 2010, en de toename in 2011 en 2012 als uitdeling zijn aangemerkt en als zodanig zijn nagevorderd, zodat (fiscaalrechtelijk) geen schuld meer bestond.

In 2015 is het loon van belanghebbende opgelopen tot € 300.000 per jaar.

Op 4 juni 2013 heeft de BV de aangifte vennootschapsbelasting 2011 ingeleverd. In die aangifte zijn twee vorderingen op belanghebbende opgenomen, te weten onder de financiële vaste activa een bedrag van € 225.000 en onder de vorderingen een bedrag van € 801.166. Tijdens de behandeling van de aangifte vennootschapsbelasting 2011 is de schuldpositie van belanghebbende aan de orde gekomen.