Gerechtshof 's-Gravenhage, 28-09-2010, BN9615, BK-08/00341

GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 28 september 2010

op het hoger beroep van de Inspecteur, de heffingsambtenaar van de gemeente Rotterdam, tegen de uitspraak van de rechtbank Rotterdam van 28 juli 2008, nummer WOZ 07/4276-NIFT, betreffende na te noemen beschikking en aanslag.

Beschikking, aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.2. Belanghebbende heeft tegen de beschikking en de aanslag bezwaar gemaakt. Bij twee in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de WOZ-waarde verminderd tot € 21.464.000 en de aanslag dienovereenkomstig verlaagd.

1.3. Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank. Bij de in de aanhef vermelde uitspraak heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de waarde van de tankterminal op € 16.296.672 vastgesteld, de aanslag dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.288 en de gemeente Rotterdam gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 295 aan haar te vergoeden.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

2.2. Naar aanleiding van het verweerschrift heeft de Inspecteur een nader stuk, gedagtekend 4 september 2009, ingediend. De wederpartij heeft van dat stuk kunnen kennisnemen en zich daarover ter zitting kunnen uitlaten. Het Hof rekent dat stuk tot de gedingstukken.

2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 15 september 2009, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.4. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting heropend en een descente aangekondigd. Deze plaatselijke opneming heeft vervolgens op 6 juli 2010 plaatsgevonden ter plaatse van de tankterminal. Van het verhandelde in verband met de descente is een proces-verbaal opgemaakt.

2.5. Naar aanleiding van het proces-verbaal van de descente heeft de Inspecteur een nader stuk, gedagtekend 2 september 2010, ingediend. De wederpartij heeft van dat stuk kunnen kennisnemen en zich daarover ter zitting kunnen uitlaten. Het Hof rekent dat stuk tot de gedingstukken.

2.6. Een tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 14 september 2010, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Verordening

3. De Raad van de gemeente Rotterdam heeft in zijn openbare vergadering van 24 november 2005 vastgesteld de "Verordening onroerende zaakbelastingen 2006" (hierna: de Verordening). De Verordening is op de wettelijk voorgeschreven wijze bekendgemaakt door publicatie in het Gemeenteblad 2005, nummer 147, van 14 december 2005 en doordat de Verordening ter inzage is gelegd bij het Bestuurlijk informatie- en documentatiecentrum van de Bestuursdienst van de gemeente Rotterdam.

Vaststaande feiten

In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter beider zittingen verhandelde, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan.

4.1. Belanghebbende is gebruiker en genothebbende krachtens eigendom van de tankterminal. Zij gebruikt de tankterminal voor haar productieproces. Dat proces omvat het verladen van transporten van minerale oliën, het consolideren van kleine partijen oliën tot één grote, alsmede het mengen van oliën naar door afnemers opgegeven specificaties (blenden). De oliën worden op de tankterminal uitsluitend aan- en afgevoerd met tankschepen. Daartoe bevindt zich op de locatie van de tankterminal een olieopslag- en olieoverslaginstallatie die bestaat uit acht op- en overslagtanks, leidingwerk, hotoilsysteem, dampretoursysteem, meet- en regelstation, pompen, elektrische installaties en laad- en losarmen. Er is geen sprake van aan- en afvoer van oliën door middel van tankauto's over de weg of door pijpleidingen buiten het terrein van de tankterminal, dat geheel met hekwerk is omgeven.

4.2. De op- en overslag van oliën vindt plaats in, naar en vanuit de op- en overslagtanks. Het verplaatsen van oliën van en naar de opslagtanks heeft plaats door middel van pompen die zijn aangesloten op de buisleidingen van het leidingwerk. Het leidingwerk verbindt de verschillende op- en overslagtanks, pompen en de laad- en losarmen op de steigers met elkaar. De inslag van oliën in de tankterminal vindt plaats door oliën met behulp van de laad- en losarmen uit tankschepen te lossen, en via het leidingwerk naar de op- en overslagtanks te pompen teneinde de oliën aldaar al dan niet verwarmd op te slaan. De uitslag van oliën uit de tankterminal vindt plaats door deze vanuit de op- en overslagtanks via het leidingwerk en met behulp van de laad- en losarmen naar tankschepen over te slaan.

4.3. Bij het overslaan van oliën van en naar grote olieschepen en supertankers, worden deze schepen, met het oog op de hoge kosten van het aangemeerd liggen, terstond bij aankomst gelost dan wel geladen. Ten behoeve van het laden van grotere olieschepen en supertankers verzamelt belanghebbende voorafgaand aan de aankomst en tijdens het laden oliën vanuit kleinere schepen in de op- en overslagtanks. Dit verzamelproces gaat door wanneer het grote schip of de supertanker ligt aangemeerd. De op- en overslagtanks worden leeggepompt op de tanker, terwijl in andere tanks vanuit de af- en aan varende kleinere schepen oliën op de tankterminal worden aangevoerd.

4.4. Op het terrein van de tankterminal bevinden zich enkele kleine gebouwen waarvan één met de functie meet- en regelstation (hierna: het meet- en regelstation). In het meet- en regelstation bevindt zich de meet- en regelapparatuur die het belanghebbende mogelijk maakt om vanuit een centraal punt het totale productieproces te beheren en te beheersen.

4.5. Het leidingwerk omvat buisleidingen van verschillende diameters met een totale lengte van circa 21/2 kilometer. De buisleidingen zijn gebundeld en gefundeerd in leidingstraten. De fundering bestaat uit de ondergrond met daar bovenop een 40 centimeter dikke kleilaag met daar weer bovenop een gravellaag van circa acht centimeter. Voorts is het leidingwerk gefundeerd door middel van betonnen liggers met een hoogte van circa 50 centimeter en een doorsnede van circa 25 centimeter. De lengte van de liggers - elk ervan is telkens op een onderlinge afstand van circa 21/2 meter onder het leidingwerk geplaatst - varieert tussen één en maximaal zes tot acht meter en is daarmee specifiek afgestemd op het aantal langs elkaar geplaatste buisleidingen. Tussen de betonnen liggers en het leidingwerk is een ondersteunende en beschermde kom geplaatst om de buisleidingen op hun plaats te houden en te beschermen.

4.6. In bedrijf bevatten de op- en overslagtanks oliën van verschillende kwaliteiten en samenstellingen. Teneinde oliën naar door afnemers opgegeven specificaties gewenste kwaliteiten en samenstellingen te verkrijgen, worden oliën van de ene tank naar de andere tank gepompt en in bepaalde opslagtanks geblend.

4.7. Blending vindt plaats door oliën van verschillende kwaliteiten via het leidingwerk samen te brengen in een opslagtank, alwaar deze met aldaar aanwezige mixers worden gemengd tot oliën met de beoogde kwalificaties. Het blenden vindt ook plaats door de oliën eerst in het leidingwerk rond te pompen. Oliën met de juiste samenstellingen kunnen vervolgens gedurende enige tijd worden opgeslagen in een opslagtank of direct van de tankterminal worden afgevoerd door deze naar een schip te verpompen. Het blenden vergt een gecoördineerde inzet van het meet- en regelstation, de elektrische installaties, de laadarmen, het leidingwerk, de pompen en de op- en overslagtanks.

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

5.1. In geschil is of voor de toepassing van de werktuigenvrijstelling als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onderdeel e, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken en artikel 4, eerste lid, onderdeel i, van de Verordening: (i) het leidingwerk, het meet- en regelstation en de laad- en losarmen op zichzelf zijn aan te merken als gebouwde eigendommen, en of (ii) deze werken kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid van de tankterminal verloren gaat.

5.2. De Inspecteur is van opvatting dat de rechtbank de tankterminal ten onrechte als één gebouwd eigendom heeft aangemerkt en het begrip 'op zichzelf gebouwd eigendom' te ruim heeft uitgelegd. De rechtbank heeft ten onrechte geen betekenis toegekend aan de omstandigheid dat het leidingwerk en de laad- en losarmen in functioneel opzicht zelfstandigheid bezitten en zelfstandig gefundeerd zijn, en het criterium van de uiterlijke herkenbaarheid onjuist toegepast. Voorts is de rechtbank ten onrechte voorbij gegaan aan de voorgestelde drie functiegroepen, die elk mede door hun fundering in de bodem van het terrein van de tankterminal op zichzelf als gebouwde eigendommen zijn aan te merken. De eerste bestaat uit de twee eenheden laad- en losarmen (overslagfunctie), de tweede is het leidingwerk dat bestaat uit het geheel van buisleidingen, elektrische installatie, hotoilsysteem, pompen 1 tot en met 5, stripper pump en het dampretoursysteem (transportfunctie), en de derde bestaat uit de acht tanks (opslagfunctie). Elk van de drie functiegroepen is afzonderlijk noodzakelijk voor het productieproces en daarom zijn de laad- en losarmen, het leidingwerk en de op- en overslagtanks op zichzelf als gebouwde eigendommen aan te merken.

5.3. Belanghebbende betwist dat het leidingwerk en de laad- en losarmen als gebouwde eigendommen zijn aan te merken. De Inspecteur heeft de werktuigenvrijstelling ten aanzien van de laad- en losarmen en het leidingwerk te beperkt toegepast. De tankterminal met de op- en overslagtanks, het leidingwerk, de laad- en losarmen en de overige bijbehorende installaties vormen gezamenlijk één gebouwd eigendom. Het leidingwerk, het hotoilsysteem, het dampretoursysteem, de meet- en regelapparatuur, de pompen, de elektrische installaties en de laad- en losarmen vallen onder de werktuigenvrijstelling. Het leidingwerk en de laad- en losarmen zijn niet bepalend voor de uiterlijke herkenbaarheid van de tankterminal, zodat de waarde ervan bij de waardebepaling buiten aanmerking behoort te worden gelaten.

5.4. Tussen partijen is niet in geschil dat de tot het leidingwerk behorende en als randapparatuur te kwalificeren bestanddelen, zoals het hotoilsysteem, het dampretoursysteem, de meet- en regelapparatuur, de pompen en de elektrische installaties delen in de werktuigenvrijstelling.

5.5. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die zij daartoe in de van hen afkomstige stukken en ter zitting hebben aangevoerd.

Conclusies van partijen

6.1. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.

6.2. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank en tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten.

Het oordeel van de rechtbank

7. De rechtbank heeft omtrent het geschil het navolgende overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als 'eiseres' en de Inspecteur als 'verweerder':

Beoordeling van het hoger beroep

8.1. De Inspecteur heeft het productieproces van belanghebbende onderscheiden in drie zelfstandige functies: de opslagfunctie, de overslagfunctie en de transportfunctie. Desgevraagd berust deze indeling op louter theoretische gronden.

8.2. Belanghebbende gebruikt de tankterminal als instrument voor haar productieproces. De voor een tankterminal beeldbepalende op- en overslagtanks zijn afhankelijk van elkaar op het terrein van de tankterminal in de open lucht opgesteld en bieden zelf bescherming aan het productieproces van belanghebbende dat daarin plaatsheeft.

8.3. Buiten gebouwen, in de open lucht opgestelde werktuigen kunnen op zichzelf als gebouwde eigendommen worden aangemerkt. Van een gebouwd eigendom is niet alleen sprake bij gebouwen, maar ook bij werktuigen die naar aard en inrichting zijn bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven. Daarbij is het niet van belang of technisch de mogelijkheid bestaat het gebouw of werktuig te verplaatsen. De tankterminal is een bedrijfscomplex in de open lucht, bestemd voor duurzaam gebruik ter plaatse en moet daarom als geheel tot de gebouwde eigendommen worden gerekend. Naar het spraakgebruik en ook in het economische verkeer is sprake van een eenheid, die als zodanig wordt onderkend en fungeert ten behoeve van het productieproces dat zich in de op- en overslagtanks afspeelt.

8.4. De omstandigheid dat een werktuig gelet op zijn omvang bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, brengt niet noodzakelijkerwijze mee dat bestanddelen van dat werktuig de werktuigenvrijstelling niet deelachtig zouden kunnen worden. Uit de wetsgeschiedenis blijkt niet dat de wetgever de toepassing van de werktuigenvrijstelling op dit punt heeft willen beperken. Tot een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig kunnen als bestanddelen daarvan werktuigen behoren die onder de werktuigenvrijstelling vallen. Wanneer sprake is van tot een gebouwd eigendom behorende werktuigen, is - om de werktuigenvrijstelling deelachtig te worden - vereist dat die werktuigen in hoofdzaak dienstbaar zijn aan het productieproces.

Zelfstandig of dienstbaar

8.5.1. Het leidingwerk dient tot verplaatsing van oliën binnen de tankterminal en is daarom te beschouwen als een werktuig. Het leidingwerk dient geen opslagfunctie, maar uitsluitend een tot de tankterminal beperkte verplaatsingsfunctie, omdat de verplaatste oliën uiteindelijk worden opgeslagen in de op- en overslagtanks of geladen in aangemeerde tankschepen. De buisleidingen van het leidingwerk kunnen gelijk hoogspanningskabels die hulpmiddel zijn voor het verplaatsen van elektrische energie, niet op zichzelf als een gebouwd eigendom worden aangemerkt. De beide eenheden laad- en losarmen dienen tot overslag van oliën tussen de tankterminal en aangemeerde tankschepen en zijn daarom eveneens te beschouwen als een werktuig. De laad- en losarmen dienen geen opslagfunctie, maar uitsluitend de overslagfunctie binnen de tankterminal, omdat de overgeslagen oliën uiteindelijk worden opgeslagen de op- en overslagtanks. Het meet- en regelstation bedient het totale productieproces met algehele coördinatie. De overige werktuigbestanddelen van de tankterminal (het hotoilsysteem, het dampretoursysteem, de pompen en de elektrische installaties) zijn eveneens dienstbaar aan het productieproces van belanghebbende.

8.5.2. Vanwege het productieproces dat daarin plaatsheeft, vervullen de op- en overslagtanks tezamen een zelfstandige functie in het productieproces van belanghebbende. Daarentegen staan het leidingwerk, de laad- en losarmen, het meet- en regelstation, en de andere werktuigbestanddelen (het hotoilsysteem, het dampretoursysteem, de pompen en de elektrische installaties) niet op zichzelf. Deze kunnen niet zelfstandig en onafhankelijk van de op- en overslagtanks functioneren. Zij hebben zowel los van elkaar en los van de op- en overslagtanks als in alle denkbare combinaties met elkaar, doch los van de op- en overslagtanks geen zelfstandige functie. Zonder de op- en overslagtanks en de pompen kunnen het leidingwerk en laad- en losarmen geen enkele functie vervullen. Zij ontlenen hun betekenis aan de verplaatsing van oliën binnen de tankterminal van en naar en tussen de op- en overslagtanks. In de op- en overslagtanks is de essentie van het productieproces gelegen. Van een zelfstandige overslagfunctie, zoals door de Inspecteur bepleit, is geen sprake. Het leidingwerk dient geen zelfstandig transportdoel, zoals de Inspecteur heeft bepleit, maar is dienstbaar aan de olieop- en -overslag en het blendingproces. Hetzelfde geldt voor de laad- en losarmen; ook deze hebben, in tegenstelling tot hetgeen de Inspecteur heeft bepleit, geen zelfstandige functie doordat zij het begin onderscheidenlijk het einde van het leidingwerk vormen, te vergelijken met - zoals de rechtbank beeldend heeft gedaan - het vulpistool aan de benzineslang waarmee wegverkeervoertuigen worden afgetankt, welk vulpistool evenmin een zelfstandige functie vervult in het functioneren van het tankstation. Anders dan de havenkraan uit het arrest van de Hoge Raad van 8 juli 1997 (LJN AA2223) die ongebonden is en wel zelfstandig kan functioneren, zijn het leidingwerk en de laad- en losarmen elk afhankelijk van andere werktuigbestanddelen en kunnen die alleen in combinatie daarmee functioneren. De havenkraan kan ingeval bij het lossen een vrachtvoertuig ontbreekt of de capaciteit van een opslagterrein ontoereikend is, de scheepslading op de kade plaatsen, temeer omdat de havenkraan zich ook nog langs spoorstaven kan bewegen. Zonder verbinding met het leidingwerk laten de losarmen de olie uit het schip in het oppervlaktewater lopen en kunnen de laadarmen in het geheel niet functioneren. De meet-, regel- en detectiesystemen van het meet- en regelstation zijn zodanig bepalend voor het functioneren van de installaties van de tankterminal en derhalve zozeer daarmee verweven, dat die daarzonder niet kunnen functioneren. Het leidingwerk, het meet- en regelstation en de laad- en losarmen kunnen dan ook niet op zichzelf als gebouwde eigendommen worden aangemerkt.

Werktuigenvrijstelling

8.6.1. Het verschil in aard van een gebouw en van een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig brengt mee, dat voor de beantwoording van de vraag of een gedeelte van dat werktuig onder de werktuigenvrijstelling valt, niet dezelfde maatstaf kan worden aangelegd als ten aanzien van tot dat gebouw behorende werktuigen. Voor de beantwoording van de vraag welke gedeelten van een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig zélf dat werktuig vormen, is beslissend of die gedeelten kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid van dat werktuig als dat specifieke werktuig verloren gaat.

8.6.2. Met betrekking tot de op- en overslagtanks van de tankterminal kan in redelijkheid niet worden betwijfeld dat deze niet kunnen worden verwijderd zonder dat de uiterlijke herkenbaarheid van het werktuig als tankterminal verloren gaat. Het is niet denkbaar en ook niet goed voorstelbaar dat een - veronderstelde - verwijdering van de in geschil zijnde samenstellende onderdelen bestaande uit het leidingwerk, het meet- en regelstation en de laad- en losarmen de uiterlijke herkenbaarheid van de tankterminal, waarvoor de op- en overslagtanks essentieel zijn, als tankterminal verloren doet gaan en het werktuig voor iets anders wordt aangezien dan een tankterminal. De omstandigheid dat het leidingwerk zich bovengronds bevindt en volgens de Inspecteur gefundeerd is, doet daaraan niet af. De acht op- en overslagtanks vormen het beeldbepalende element van de tankterminal en zijn essentieel voor de uiterlijke functionele herkenbaarheid. Dit geldt niet voor de in geschil zijnde laad- en losarmen, noch voor het leidingwerk, noch voor het meet- en regelstation.

Gevolgtrekking

8.7. Mede gegrond op de plaatselijke opneming, waarbij door partijen toelichting is gegeven op de werking en constructiewijze van de installaties, en waarvan de bevindingen zijn neergelegd in een proces-verbaal, leiden vorenstaande feiten en omstandigheden naar de conclusie, dat de in geschil zijnde samenstellende onderdelen bestaande uit het leidingwerk, het meet- en regelstation en de laad- en losarmen zowel los van elkaar als in alle denkbare combinaties met elkaar, vanwege hun functionele samenhang en gemeenschappelijke dienstbaarheid aan elkaar en aan de op- en overslagtanks, een faciliterende gebruikswaarde hebben ten behoeve van het productieproces dat zich binnen de op- en overslagtanks afspeelt. Het ontbreekt elk van deze werktuigbestanddelen aan voldoende zelfstandigheid om als een afzonderlijk op zichzelf gebouwd eigendom dat eigenstandig bij de vaststelling van de heffingsmaatstaf wordt betrokken, te kunnen worden aangemerkt. Tussen de op- en overslagtanks en elk van de andere werktuigbestanddelen van de tankterminal bestaat een wederzijdse afhankelijkheid en onverbrekelijke cohesie die de tankterminal in zijn totaliteit tot de integrale productie-eenheid maakt die hij is. Het leidingwerk, het meet- en regelstation en de laad- en losarmen zijn in hoofdzaak dienstbaar aan het productieproces en delen derhalve in de werktuigenvrijstelling en dienen buiten de waardebepaling te blijven. Hetgeen de Inspecteur vanuit zijn theoretisch gefundeerde indeling in functiegroepen heeft gesteld omtrent de zelfstandigheid van het leidingwerk, van de laad- en losarmen en van het meet- en regelstation levert geen grond op voor een ander oordeel.

Slotsom

8.8. Uit het vorenstaande volgt dat de rechtbank een juiste uitspraak heeft gedaan. De tankterminal is bestemd om duurzaam ter plaatse te verblijven en op zichzelf aan te merken als een gebouwd eigendom, dat in de waardebepaling dient te worden betrokken. Het leidingwerk, het meet- en regelstation en de laad- en losarmen zijn als procesgebonden installaties dienstbaar aan het productieproces, delen in de werktuigenvrijstelling en dienen buiten de waardebepaling te blijven.

Proceskosten en griffierecht

Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.449 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (3 punten à € 322 x 1,5 (gewicht van de zaak)).

Beslissing