Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-09-2005, AU4025, 03/01980

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X S.à.r.l. te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraken van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op, naar het Hof verstaat, de bezwaarschriften betreffende na te melden inhoudingen.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.3. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd.

1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 13 oktober 2004 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, vertegenwoordigd door haar bestuurder de heer B en de heer C, vergezeld van haar gemachtigden de heer D en mevrouw E, beiden verbonden aan F (destijds genaamd: G) te Q, alsmede, namens de Inspecteur, de heer H.

1.5. Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota met twee bijlagen toegezonden aan het Hof en de wederpartij en heeft deze ter zitting voorgedragen. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de pleitnota behorende bijlagen. Het Hof rekent de pleitnota met bijlagen tot de stukken van het geding.

1.6. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze correspondentie behoort tot de stukken van het geding.

1.7. Het nadere onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 21 april 2005 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, vertegenwoordigd door de heer C, vergezeld van haar gemachtigden de heer D en mevrouw E, beiden verbonden aan F te Q, alsmede, namens de Inspecteur, de heer H.

1.8. Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota met één bijlage toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen worden geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Het Hof rekent deze pleitnota met bijlage tot de stukken van het geding.

1.9. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter beider zittingen staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:

2.1. Toen bij A de eerste speculatieve beleggers hun stem lieten horen om het concern op te knippen, kwamen al snel participatiemaatschappijen langs die dat met instemming van het bestuur ook daadwerkelijk zijn gaan doen. Ze hebben het bedrijf van de beurs gehaald en als stukjes doorverkocht. In dat kader bezat belanghebbende, middels 2.120.330 certificaten van aandelen in 2001 uiteindelijk een, door aankopen en door ruil verkregen, belang van 2,25% in A.

2.2. Op dat belang is in december 2001 respectievelijk mei 2003 een dividend van € 318.049,50 respectievelijk van € 699.708,90 uitgekeerd en daarop is bij die gelegenheden € 79.512,38 respectievelijk € 174.972,23 dividendbelasting ingehouden.

2.3. Van de € 79.512,38 over 2001 ingehouden dividendbelasting heeft de Inspecteur € 31.805,-- teruggegeven.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

Belanghebbende is van oordeel dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegengestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:

4. Beoordeling van het geschil

4.1.1. Belanghebbende heeft op 28 januari 2002 met een formulier IB92 LUX verzocht om teruggaaf van het volledige bedrag van dividendbelasting, ingehouden ter zake van aan haar op 21 december 2001 door A uitgekeerd dividend. Het Hof zal eerst onderzoeken of dit verzoek mede is aan te merken als een bezwaarschrift gericht tegen de inhouding van dividendbelasting. De Inspecteur is van mening dat het verzoek niet als een bezwaarschrift kan worden aangemerkt, aangezien de Belastingdienst jaarlijks 150.000 van dergelijke formulieren ontvangt en het voor de Inspecteur onwerkbaar zou zijn om telkens te beoordelen of het indienen van een formulier IB92 tevens als het indienen van een bezwaarschrift tegen de inhouding is aan te merken.

4.1.2. Een bezwaarschrift is vormvrij; de wet stelt niet veel eisen aan een bezwaarschrift. De Awb stelt in artikel 6:5 slechts enkele minimumeisen aan een bezwaarschrift. Zo dient een bezwaarschrift te worden ondertekend en ten minste de naam en het adres van de indiener, de dagtekening, de omschrijving van het besluit waartegen het bezwaar is gericht en de gronden van het bezwaar te bevatten. Naar het oordeel van het Hof voldoet het verzoek bedoeld in 4.1.1 aan deze minimumeisen, zodat het als bezwaarschrift tegen de inhouding van dividendbelasting 2001 dient te worden aangemerkt. Het Hof heeft begrip voor het standpunt van de Inspecteur dat bij zo een massaal proces als hier aan de orde, waarbij de Belastingdienst jaarlijks ongeveer 150.000 formulieren moet verwerken, de beoordeling van elk formulier extra last legt op de medewerkers van de Belastingdienst. Dit neemt echter niet weg dat het vaste jurisprudentie is dat de Inspecteur inhoudelijk dient te toetsen of een geschrift als bezwaarschrift moet worden aangemerkt en dat het begrip bezwaarschrift daarbij ruim dient te worden opgevat (zie Hoge Raad 10 januari 1990, 26 235, BNB 1990/258). Blijkens de beschikking van 17 april 2002 vermeld onder 1.1.1 heeft de Inspecteur het verzoek overigens wel inhoudelijk beoordeeld.

4.2. Het Hof twijfelt er, zeker na de uitvoerige en deskundige toelichtingen van de zijde van belanghebbende, niet aan dat met het bezit van het 2,25%-belang in A naar meer en iets anders werd gestreefd dan het rendement en het vermogen dat aan dat bezit bij normaal vermogensbeheer is verbonden. Het was een strategisch belang, gehouden teneinde bij de verdeling van de onderdelen van het A-concern serieus van de partij te kunnen zijn. Dit heeft tot gevolg dat het bezit niet ter belegging werd gehouden. Niets verhindert dan in binnenlandse verhoudingen de toepassing van de deelnemingsvrijstelling voor de vennootschapsbelasting en voor de dividendbelasting.

4.4.2.1. Vervolgens komt de vraag aan de orde of een Lidstaat die 15% bronbelasting heft op door een binnenlandse vennootschap aan een buitenlandse gerechtigde uitgekeerde dividenden, de buitenlandse gerechtigde discrimineert, in strijd met de EG-verdragsbepalingen betreffende het vrije verkeer van kapitaal, indien eenzelfde bronbelasting niet ook wordt geheven op door de binnenlandse vennootschap aan een binnenlandse gerechtigde uitgekeerde dividenden.

4.4.2.2. Hierbij is allereerst van belang op te merken dat volgens vaste jurisprudentie van het HvJ EG de EG-verdragsbepalingen betreffende het vrije verkeer zowel discriminatie door het gastland van een binnenkomende economische activiteit verbieden (verboden discriminerende beperking van de toegang tot de markt), als ook de discriminatie door het thuisland van een uitgaande economische activiteit (verboden discriminerende vertrekbeperking) (C-264/96 ICI punten 20, 21; C-200/98 XAB-YAB punt 26, C-251/98 Baars punten 27, 28; C-168/01 Bosal).

4.4.2.4. De volgende vraag is of de binnenlandse en buitenlandse gerechtigde zich in een gelijke situatie bevinden. Volgens de Inspecteur is dit niet het geval omdat belanghebbende, als buitenlandse gerechtigde en anders dan een binnenlandse gerechtigde, niet in de heffing van de Nederlandse vennootschapsbelasting is betrokken. Dit argument moet echter alleen daarom al falen, omdat het in een interne markt niet van belang kan zijn in welke Lidstaat een belastingplichtige aan de vennootschapsbelasting is onderworpen. Zoals het HvJ EG besloot in de zaak C-107/94 Asscher, waar eenzelfde argument werd gehanteerd met betrekking tot de sociale zekerheidsbijdragen, is belanghebbende toch in beginsel onderhevig aan de vennootschapsbelasting in de Lidstaat van vestiging. Het is waar dat in dit specifieke geval de aan de buitenlandse gerechtigde uitgekeerde dividenden in de Lidstaat van vestiging zijn vrijgesteld van vennootschapsbelasting (deelnemingsvrijstelling onder buitenlands belastingrecht). Dit geldt in dit geval echter ook voor de aan de binnenlandse gerechtigde uitgekeerde dividenden (deelnemingsvrijstelling onder Nederlands belastingrecht), hetgeen de gelijkheid van de situaties van de binnenlandse en buitenlandse gerechtigde alleen maar bevestigt, aangezien in objectieve termen zowel de binnenlandse als de buitenlandse gerechtigde op de door hen ontvangen dividenden geen inkomsten- of winstbelasting zijn verschuldigd (deelnemingsvrijstelling).

4.4.2.5. Vervolgens komt de vraag aan de orde of de verschillende bronbelastingbehandeling in de onderhavige zaak nadelig is voor de buitenlandse gerechtigde. Ook dit wordt door de Inspecteur ontkend met het argument dat voor een binnenlands belastingplichtige de druk van dividend- en vennootschapsbelasting hoger is dan de op belanghebbende gelegde belastingdruk van 25%, gereduceerd tot 15% onder het toepasselijke belastingverdrag, en mogelijk nog verder gereduceerd door eventuele verrekening van de bronbelasting door de Lidstaat van vestiging. Dit moge in sommige situaties inderdaad zo zijn, echter in onderhavige situatie kan dit argument niet overtuigen omdat immers de binnenlandse gerechtigde noch bronbelasting noch winstbelasting betaalt over de ontvangen dividenden en daarop dus in het geheel niet belast wordt, terwijl de buitenlandse gerechtigde in het bronland onderhevig is aan een 15% bronbelasting op dividenden die in het land van vestiging zijn vrijgesteld van winstbelasting (waardoor een verrekening van de bronbelasting daar onwaarschijnlijk is). Per saldo betaalt de buitenlandse gerechtigde in een overigens gelijke situatie dus 15% meer belasting over het brutobedrag van de ontvangen dividenden dan de binnenlandse gerechtigde.

4.4.3. De conclusie is dan ook dat de betwiste bronbelasting, in beginsel, moet worden beschouwd als een door het EG-Verdrag verboden discriminatie van intra-gemeenschappelijk grensoverschrijdend kapitaalverkeer, zowel omdat Nederlandse vennootschappen kunnen worden ontmoedigd om buitenlands in plaats van binnenlands eigen vermogen aan te trekken (vertrekbeperking op vraag naar kapitaal), alsook omdat buitenlandse investeerders kunnen worden ontmoedigd om in het eigen vermogen van Nederlandse vennootschappen deel te nemen (spiegelsituatie zaak C-319/02 Manninen punten 20 tot en met 24; zie ook C-242/03 Weidert Paulus, punten 13 en 14 en HJEFTA E-1/04, Fokus Bank).

4.4.4.1. Ten slotte is het de vraag of een dergelijke maatregel desalniettemin kan worden gerechtvaardigd. Daarbij beroept de Inspecteur zich hoofdzakelijk op de beginselen van territorialiteit en de noodzaak de coherentie van het Nederlands belastingsysteem te bewaren. Nederland kan uit efficiëntieoverwegingen immers alleen dan de bronbelasting weglaten, als de dividendgerechtigde zelf aan de Nederlandse inkomsten- of winstbelasting onderworpen is met recht op verrekening van bronbelasting (bronbelasting is voorheffing).

4.4.4.3. Het argument van belanghebbende kan echter niet overtuigen, omdat het in het onderhavige geval immers gaat om een bronbelasting op, aan een gerechtigde, uitgekeerde dividenden en een vennootschapsbelasting op, de door deze gerechtigde, ontvangen dividenden. Hierbij gaat het dus, anders dan in reeds door het HvJ EG besliste zaken (C-51/98 Baars punt 40, C-35/98 Verkooyen punt 57, 58, C-168/01 Bosal punt 30, C-315/02 Lenz punt 35) in wezen wel degelijk om één en dezelfde inkomsten- of winstbelasting op één en dezelfde persoon, zodat een beroep op coherentie niet per definitie moet falen. De situatie is immers wel denkbaar dat zowel in het geval van de binnenlandse als de buitenlandse aandeelhouder/vennootschap de bronbelasting op uitgekeerde dividenden wordt verrekend met de inkomsten- of winstbelasting op ontvangen dividenden. In een dergelijk geval zou, zoals de Inspecteur stelt, de bronbelasting alleen in de binnenlandse situatie uit efficiëntieoverwegingen weggelaten kunnen worden en kan het heffen van een bronbelasting in de buitenlandse situatie wellicht worden gerechtvaardigd op grond van verdeling van belastingjurisdictie in verband met coherentie c.q. territorialiteit.

4.4.4.4. Toch moet het beroep van de Inspecteur op deze rechtvaardigingsgronden naar het oordeel van het Hof in casu falen omdat in de onderhavige situatie de bronbelasting noch in de binnenlandse situatie, noch in de buitenlandse situatie wordt verrekend (er vindt immers in beide gevallen een vrijstelling plaats), zodat de betwiste maatregel de coherentie van het Nederlandse belastingsysteem niet kan waarborgen, doch slechts een willekeurige discriminatie van het grensoverschrijdende kapitaalverkeer oplevert.

4.5. De onderhavige inhoudingen van dividendbelasting waren in strijd met het EG-recht, zowel in 2001 als in 2003. Het gelijk is op het derde in geschil zijnde punt geheel aan de zijde van belanghebbende. Belanghebbende heeft in zoverre terecht bezwaar gemaakt tegen de inhouding van dividendbelasting over 2001 en 2003.

5. Griffierecht

Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Awb dient aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht te worden vergoed.

6. Proceskosten

Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de door haar gemaakte werkelijke proceskosten, nader bij staat op te maken.

Nu partijen uitdrukkelijk hebben gevraagd om een spoedige beslissing in de hoofdzaak, zal het Hof om proceseconomische redenen de beslissing inzake de proceskostenvergoeding thans aanhouden. Het Hof zal bepalen dat, ter voorbereiding van een nadere uitspraak daarover, het onderzoek zal worden heropend zodra de onderhavige beslissing in de hoofdzaak vaststaat. Het onderzoek wordt heropend, doordat belanghebbende bij dezen in de gelegenheid wordt gesteld binnen vier weken na het onherroepelijk worden van de beslissing in de hoofdzaak een nadere motivering en specificatie in te dienen met betrekking tot de door haar geclaimde proceskosten.

7. Beslissing

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op:09 september 2005

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.