Hoge Raad, 27-04-2012, BT6856, 10/02587

27 april 2012

Nr. 10/02587

De Inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997 alsmede over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1999 een naheffingsaanslag in de afvalstoffenbelasting opgelegd. Tevens heeft hij bij beschikking afwijzend beslist op het verzoek van belanghebbende om een verhoudingsgetal voor de afvalstoffenbelasting vast te stellen. De naheffingsaanslagen en de beschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.

Het Hof heeft de tegen de uitspraken betreffende de naheffingsaanslagen ingestelde beroepen gegrond verklaard, die uitspraken vernietigd, de naheffingaanslagen verminderd en het tegen de uitspraak betreffende de beschikking ingestelde beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Minister van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend.

De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op

19 september 2011 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

3.1.2.2. Op 29 maart 1994 is tussen de publiekrechtelijke rechtspersoon H (hierna: H) en belanghebbende een zogeheten raamovereenkomst (hierna: de raamovereenkomst) gesloten. Krachtens deze overeenkomst exploiteert en beheert belanghebbende - als eigenaar van de grond - in opdracht van H - als vergunninghouder - de inrichting voor haar, belanghebbendes, rekening en risico. Het beleid ten aanzien van de inrichting wordt bepaald door H. H bepaalt onder meer welke afvalstromen op de inrichting worden toegelaten en hoe en in welke vorm afvalstoffen op de inrichting moeten worden aangeboden. Belanghebbende vervult een adviserende rol inzake het te voeren beleid ten aanzien van de technische, financiële en milieuaspecten. H is volgens de raamovereenkomst als drijver van de inrichting de contractspartij voor de afvalleveranciers. Acceptatie en registratie van afval op de inrichting geschiedt door H. De aanbiedingen van afvalstoffen worden door belanghebbende beoordeeld op basis van de - door haar en H vastgestelde - acceptatievoorwaarden, en door haar met een advies tot acceptatie of weigering ter afdoening aan H overgedragen. Een advies tot weigering wordt door H onverkort overgenomen. H neemt op het moment van acceptatie de verantwoordelijkheid voor het afval op zich. Belanghebbende neemt de verantwoordelijkheid voor het afval over zodra het afval via de registratie en controle van H bij de poort tot de inrichting is toegelaten. De registratie ten behoeve van H wordt door personeel van belanghebbende in opdracht van H uitgevoerd.

In 1995 werd, als uitwerking van de raamovereenkomst, een zogenoemde Publiek Private Samenwerkingsovereenkomst aangegaan tussen belanghebbende en H. In deze laatste overeenkomst is de exploitatie van de nieuwe stortplaats "E II" geregeld.

3.1.3.1. Bij belanghebbende is een boekenonderzoek ingesteld naar de toepassing van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm), in het bijzonder de aangiften voor de afvalstoffenbelasting, over de jaren 1996 tot en met 1999. De bevindingen van dit onderzoek zijn neergelegd in een rapport (hierna: het controlerapport). Omtrent matig composteerbaar GFT-afval is in het controlerapport onder andere het volgende vermeld.

"Op grond van artikel 13, tweede lid, Wbm, wordt groente-, fruit- of tuinafval (hierna GFT-afval) dat afzonderlijk aan een inrichting wordt aangeboden, niet geacht ter verwerking te zijn afgegeven. Dat heeft tot gevolg dat ter zake van de afgifte van GFT-afval aan een inrichting geen afvalstoffenbelasting is verschuldigd.

(...)

Bij E wordt groenafval door een derde op extensieve wijze gecomposteerd. Dit composteren gebeurt op compartiment A door J B.V.

Het groenafval bestaat uit bermgras, snoeihout, waterplanten, veilingafval en agrarisch afval. Het eindproduct van de compostering bestaat uit compost.

Matig composteerbaar afval zoals riool-, kolken- en gemalenslib (RKG-slib), reinigingsdienstenafval, veegvuil en zeefresidu wordt door E zelf gecomposteerd op compartiment B. Na compostering en afzeving wordt het onbruikbare residu (ca. 85%) gestort, het bruikbare deel wordt als afdekmateriaal van kades en dijken op het stortterrein verwerkt.

Zowel het groenafval als het matig composteerbare afval worden door E als GFT-afval aangemerkt, waarover geen afvalstoffenbelasting wordt berekend en afgedragen."

3.1.3.2. Onder de stukken van het geding bevindt zich in kopie een brief van de staatssecretaris van Financiën gedagtekend 1 juli 1998 aan de Vereniging van Afvalverwerkers (hierna: de GFT-brief) waarin het volgende is vermeld.

"Voor de toepassing van de Wbm wordt onder groente-, fruit-, of tuinafval verstaan:

* huishoudelijk GFT-afval dat als zodanig door gemeentes afzonderlijk is ingezameld en afzonderlijk wordt aangeboden (bevat ook ander dan plantaardig-organisch materiaal);

* organisch bedrijfsafval, dat wil zeggen bedrijfsafval dat van plantaardig-organische oorsprong is voorzover composteerbaar tot een nuttig product (ernstig verontreinigd tuinafval, bijv. door gemeentes ingezameld bladafval is belast);

* compost vervaardigd uit groente-, fruit-, of tuinafval als bedoeld onder de letters a en b."

3.1.4.1. Bij overeenkomst van 1 juli 1998 zijn N.V. N en F B.V. overeengekomen op te richten O B.V. (hierna: O). In deze overeenkomst is vermeld dat partijen overeenkomen samen te werken ten behoeve van de verwerking van secundaire bouwstoffen (hierna ook: SB) en dat onder verwerking ten minste wordt verstaan: het plegen van acquisitie voor de aanvoer van SB, het accepteren van SB, de verkoop en afzet van SB en het transporteren van SB.

O ontvangt voor de door haar ingekochte en verkochte secundaire bouwstoffen vergoedingen van zowel de aanbieders als de afnemers van die stoffen. O heeft geen eigen personeel in dienst. De beide aandeelhouders N.V. N en F B.V. detacheren ter uitvoering van de werkzaamheden van O personeelsleden. De administratie wordt bijgehouden bij N.V. N (thans AA) in S.

Het financiële resultaat van O wordt als volgt over de beide aandeelhouders verdeeld:

* resultaat behaald met omzet geleverd aan werken derden: ieder ontvangt de helft;

* resultaat behaald met omzet geleverd aan stortplaatsen N: resultaat wordt uitgekeerd aan N.V. N;

* resultaat behaald met omzet geleverd aan stortplaats "E" inclusief overige stortplaatsen in de provincie Groningen: resultaat wordt uitgekeerd aan F B.V.

3.1.4.2. In de jaren 1998 en 1999 werden de volgende hoeveelheden secundaire bouwstoffen door de aanbieders bij de inrichting aangevoerd:

1998 grond 4808 ton

1999 grond 18.828 ton

glasvezelrestanten 7258 ton.

3.1.4.3. In het controlerapport is over O onder meer het volgende vermeld.

"Volgens de Wet belastingen op milieugrondslag is over de totale hoeveelheid afvalstoffen afvalstoffenbelasting verschuldigd. Voor de kwalificatie afvalstof is niet relevant dat de inrichting die deze afvalstoffen afneemt voor deze stoffen een nuttige aanwending binnen de eigen inrichting heeft, d.w.z. als bouwstof aanmerkt.

Alleen indien er voor bepaalde stoffen betaald wordt tegen een reële positieve prijs is er geen sprake van afvalstoffen en kan de heffing van afvalstoffenbelasting achterwege blijven.

(...)

De door de O aan E in rekening gebrachte prijzen zijn geen reële marktprijzen, maar zijn enkel bedoeld om een positieve prijs te creëren. De buitensporig hoge winsten van O wijzen hier al op. (...)

Vóór 1 juli 1998 brachten de stortplaatsen zelf deze tarieven aan de leveranciers in rekening.

Glasvezelrestanten van het glasvezelbedrijf BB B.V. zijn afvalstoffen waarvan de leverancier zich wil ontdoen. Dat deze stoffen bij de aanleg van een stortvak nuttig kunnen worden gebruikt voor de aanleg van een drainagelaag doet aan het karakter van deze afvalstoffen niets af."

3.1.4.4. In de aan H verleende vergunning voor het oprichten en in werking hebben van "E II" is onder andere het volgende vermeld.

"3.3.3. Stortwallen

Alvorens in een stortvak of in een gedeelte daarvan, afvalstoffen worden gestort, dient er rond het stortvak een wal van tenminste twee meter hoogte te worden aangebracht. Met het storten van afvalstoffen dient deze wal wel steeds te worden opgehoogd zodat de wal tenminste twee meter boven het niveau van de gestorte afvalstoffen uitreikt.

3.3.4. Materiaal en beplanting stortwallen

Voor de opbouw van een stortwal mag van daartoe geschikt materiaal gebruik worden gemaakt (...)."

3.1.4.5. De hiervoor in 3.1.4.2 bedoelde glasvezelrestanten (7258 ton) zijn door belanghebbende gebruikt in de drainagelaag van nieuw aangelegde stortvakken.

Voorts is de hiervoor in 3.1.4.2 bedoelde grond door belanghebbende gebruikt voor de aanleg van kaden rondom de stortplaats. Belanghebbende heeft voor de grond ƒ 2,50 per ton betaald aan O.

3.2.1. Voor het Hof was - samengevat - voor zover in cassatie nog van belang achtereenvolgens in geschil het antwoord op de volgende vragen:

a. moeten de naheffingsaanslagen worden vernietigd omdat deze ten onrechte op naam van belanghebbende zijn gesteld?

b. is het matig composteerbare afval zoals

riool-, kolken- en gemalenslib (RKG-slib), reinigingsdienstenafval, veegvuil en zeefresidu, aan te merken als vrijgesteld GFT-afval, zoals belanghebbende bepleit en de Inspecteur bestrijdt?

en ten aanzien van de naheffingsaanslagen voor de jaren 1998 en 1999:

c. is het binnen de inrichting brengen van grond en glasvezelrestanten aan te merken als een belastbare afgifte van afvalstoffen, zoals de Inspecteur stelt en belanghebbende bestrijdt?

d. is de grond binnen de inrichting gebracht, nu zij is toegepast buiten de folielaag?

en met betrekking tot de beschikking verhoudingsgetal:

e. heeft de Inspecteur terecht afwijzend beslist op het door belanghebbende met dagtekening 26 maart 1998 gedane verzoek om een verhoudingsgetal vast te stellen?

f. indien de hiervoor onder e vermelde vraag ontkennend moet worden beantwoord: kan in beroep alsnog een verhoudingsgetal worden vastgesteld en zo ja, hoe dient dit te worden berekend en op welke datum dient dit in te gaan?

3.2.2. Het Hof heeft met betrekking tot het hiervoor in 3.2.1 onder a bedoelde geschilpunt de Inspecteur in het gelijk gesteld. Dienaangaande heeft het Hof overwogen dat belanghebbende moet worden aangemerkt als houder van de inrichting als bedoeld in artikel 12, letter c, Wbm.

Het Hof heeft in dit verband vervolgens overwogen dat de omstandigheid dat H houder is van de vergunning die ingevolge de Afvalstoffenwet voor de onderhavige inrichting is verleend op zichzelf nog niet voldoende is om H als belastingplichtige voor de afvalstoffenbelasting aan te merken. De Wbm knoopt voor de belastingplicht, aldus het Hof, immers niet aan bij het houderschap van een vergunning, maar bij het houderschap van de inrichting.

Op grond van de hiervoor in 3.1.2.2 vermelde omstandigheden heeft het Hof vervolgens geoordeeld dat H als vergunninghouder en op grond van het bepaalde in de raamovereenkomst weliswaar verantwoordelijk is voor de correcte uitvoering door belanghebbende van de afvalverwerking in de onderhavige inrichting, maar dat die inrichting wordt geëxploiteerd voor rekening en risico van belanghebbende, die tevens eigenaar is van de tot de inrichting behorende grond. Onder deze omstandigheden dient - aldus het Hof - belanghebbende te worden aangemerkt als houder van de inrichting in de zin van artikel 14 Wbm.

3.2.4. Het Hof heeft met betrekking tot de hiervoor in 3.2.1 onder c en d omschreven geschilpunten overwogen dat naar de bedoeling van de wetgever geen afvalstoffenbelasting is verschuldigd in een geval waarin de houder van een inrichting tegen betaling bouwstoffen betrekt in plaats van dat hij daarvoor een (eventueel verlaagd) storttarief in rekening brengt

(vgl. HR 28 januari 2005, nr. 39369, LJN AS4101, BNB 2005/145). Het Hof is evenwel van oordeel dat belanghebbende, indien zij zakelijk zou hebben gehandeld, voor de in geding zijnde stoffen een storttarief in rekening zou hebben gebracht. Onder deze omstandigheden moet - aldus het Hof - worden aangenomen dat het buiten de heffing van afvalstoffenbelasting laten van de grond en de glasvezelrestanten niet in overeenstemming zou zijn met de bedoeling van de wetgever, die met het buiten de heffing laten van bouwstoffen blijkbaar uitsluitend heeft gedacht aan bouwstoffen waarvoor in het economische verkeer tussen onafhankelijke derden een prijs pleegt te worden betaald.

Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de Belastingdienst in de jaren 1998 en 1999 het beleid voerde dat licht verontreinigde grond die is toegepast voor de aanleg van kaden buiten de folielaag van de stortplaats, geacht moet worden te zijn toegepast buiten de inrichting.

3.3.2. De tweede klacht richt zich tegen de hiervoor in 3.2.3 vermelde oordelen van het Hof. Naar de mening van belanghebbende heeft het Hof een te beperkte uitleg aan het begrip GFT-afval gegeven.

's Hofs oordeel dat het onderhavige RKG-slib, reinigingsdienstenafval, veegvuil en zeefresidu niet is aan te merken als GFT-afval in de zin van artikel 13, lid 2, eerste volzin, Wbm getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het Hof heeft bij dit oordeel de hiervoor in 3.1.3.2 aangehaalde passage uit de GFT-brief op juiste gronden aangemerkt als een verduidelijking van het begrip GFT-afval en niet als goedkeurend beleid waardoor het onderhavige RKG-slib, reinigingsdienstenafval, veegvuil en zeefresidu, in weerwil van de tekst en uit de parlementaire geschiedenis blijkende doel en strekking daarvan (deels) zouden zijn aan te merken als van afvalstoffenbelasting vrijgesteld GFT-afval. De klacht faalt in zoverre en behoeft voor het overige geen behandeling.

De Hoge Raad:

verklaart het beroep in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent de uitspraak van de Inspecteur betreffende de beschikking inzake vaststelling van een verhoudingsgetal, omtrent het griffierecht, en omtrent de proceskosten,

verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,

gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 448, en

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2949,75 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.