Parket bij de Hoge Raad, 04-10-2013, ECLI:NL:PHR:2013:1115, 12/03373

De Staatssecretaris stelt twee middelen van cassatie voor. Het eerst middel luidt:

Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 8:73 en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), doordat het Hof heeft geoordeeld dat ook een schadevergoeding van kosten in de bezwaarfase kan worden toegekend, voor zover die kosten toegerekend kunnen worden aan de bestrijding van correcties die in beroep gehandhaafd zijn, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen omdat artikel 8:73 Awb vereist dat sprake is van een gegrond beroep. Tevens is het oordeel van het Hof wat betreft de omvang van de toe te rekenen kosten volstrekt onbegrijpelijk.

Ter toelichting schrijft hij:

Het Hof miskent dat sprake is van een verzoek tot kostenvergoeding, gedaan tijdens de beroepsfase, gebaseerd op artikel 8:73 Awb. In artikel 8:73 Awb geldt als vereiste voor de toekenning van een kostenvergoeding dat het beroep gegrond wordt verklaard. Voor zover het beroep niet gegrond wordt verklaard komen de aan die onderdelen toe te rekenen kosten niet voor vergoeding in aanmerking. Dat geldt ook voor kosten die gemaakt zijn in de bezwaarfase, waar het volgende voor geldt:

- in de bezwaarfase wordt gedeeltelijk aan het bezwaar tegemoet gekomen;

- in beroep blijft de gehele resterende correctie in stand.

In casu geldt bovenstaande voor de kosten die betrekking hebben op de rentecorrecties. Deze problematiek is in drie jaren aan de orde:

1993 (03/00696, 2e navorderingsaanslag [XBB]):

- correctie bij aanslagregeling f. 961.622

- in bezwaar verminderd tot een correctie van f. 868.642

- in beroep gehandhaafd op f. 868.642.

1996 (03/00699, aanslag 1996 VH)

- correctie bij aanslagregeling onbekend (aanslag ter behoud van rechten)

- in bezwaar gehandhaafd op f.50.655

- in beroep gehandhaafd op f. 50.655.

1997 (03/00700, aanslag 1997, VH)

- correctie bij aanslagregeling f. 16.059

- in bezwaar gehandhaafd op f.16.059

- in beroep gehandhaafd op f. 16.059.

In r.o. 3.17 overweegt het Hof ten onrechte dat de correctie uit 1993 ad f. 961.622 geheel is komen te vervallen. Zoals blijkt uit r.o. 3.13.4 is deze correctie in bezwaar en beroep nagenoeg geheel (90,33%) in stand gebleven. Ten aanzien van 1996 en 1997 overweegt het Hof dat de aanvankelijke correcties ad f. 1.149.345 en f. 831.536 volledig ongedaan zijn gemaakt. Onduidelijk is of het Hof hiermee rentecorrecties bedoelt. Als dat zo is, is dat onbegrijpelijk. Inzake 1996 is de rentecorrectie bij aanslagregeling niet gespecificeerd en in 1997 is (zie r.o. 3.16.1) de volledige rentecorrectie in bezwaar en beroep gehandhaafd.

Gelet op bovenstaande is het oordeel van het Hof dat 75% van de aan de rentecorrectie toegerekende kosten van de bezwaarprocedure voor vergoeding in aanmerking komt onjuist en tevens onbegrijpelijk.

Het oordeel is onjuist omdat een vergoeding wordt toegekend voor correcties waarvan het beroep ongegrond is verklaard. Artikel 8:73 Awb biedt daar geen grond voor.

Zelfs wanneer er wel een grond zou zijn voor kostenvergoeding is het oordeel onbegrijpelijk. De correcties 1993 en 1997 zijn (nagenoeg) geheel in stand gebleven en inzake 1996 is dat niet bekend. Onbegrijpelijk is dan dat het Hof overweegt dat de correcties volledig ongedaan zijn gemaakt. Ook het oordeel in r.o. 3.14.4 dat ten aanzien van 1993 de correctie grotendeels in stand is gebleven is zelfs niet juist nu sprake is van nagenoeg geheel in stand blijven. Uitgaande van het nagenoeg geheel in stand blijven van de correcties lijkt het in aanmerking nemen van 75% van de aan deze correcties toe te rekenen kosten niet juist.

Ik concludeer derhalve primair dat het in r.o. 3.17 berekende percentage van 30% (75% van 40%) geheel buiten de berekening dient te blijven. De schadevergoeding bedraagt dan (zie r.o. 3.19) 40% + 15% = 55% van 105.757 = € 58.200.

Subsidiair ben ik van mening dat de berekening in r.o. 3.17 gebaseerd is op een onjuist uitgangspunt. De correcties zijn niet volledig ongedaan gemaakt, maar (nagenoeg) geheel in stand gebleven. Onder die omstandigheden is het niet redelijk om 75% van de aan deze correcties toe te rekenen kosten aan te merken als het voor vergoeding in aanmerking te nemen deel. Naar mijn opvatting is het meer passend om 30% (belangrijke mate) van die kosten in aanmerking te nemen. Het voor vergoeding in aanmerking komende deel bedraagt dan 30% van 40% = 12%. Voor de totale vergoeding (zie r.o. 3.19) betekent dit: (40% + 12% + 15%) x € 105.757 = afgerond € 71.000.

De Staatssecretaris stelt als tweede middel van cassatie voor:

Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 8:73 Awb en artikel 6:83, aanhef en onderdeel b, BW doordat het Hof heeft beslist dat over de kosten in de bezwaarfase wettelijke rente is verschuldigd vanaf het moment waarop de onrechtmatige daad (opleggen onjuiste aanslag) is gepleegd, zulks ten onrechte omdat artikel 8:73 Awb vereist dat een verzoek tot vergoeding van deze kosten wordt gedaan en het betreffende verzoek eerst tijdens de procedure voor het Hof is gedaan.

Ter toelichting schrijft hij:

Dat belanghebbende recht heeft op vergoeding van de kosten in de bezwaarfase, voor zover sprake is van correcties die in beroep zijn vernietigd, is niet in geschil. Dat belanghebbende in de bezwaarfase ook daadwerkelijk dergelijke kosten heeft gemaakt is evenmin in geschil. Wat de betreft de omvang van die voor vergoeding in aanmerking komende kosten verwijs ik naar middel 1.

Vergoeding van wettelijke rente over de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand kan echter eerst aan de orde komen vanaf het moment dat belanghebbende om vergoeding van deze kosten heeft verzocht. Eerst dan kan sprake zijn van een verzuim. Tot dat moment is het de inspecteur ook volledig onbekend welk bedrag hij zou moeten vergoeden. Het is de inspecteur slechts bekend hoe de belanghebbende aankijkt tegen het oorspronkelijk genomen primaire besluit (de aanslag/navorderingsaanslag). Het terugdraaien van de gevolgen van dat primaire besluit wordt wat de rente betreft echter geregeerd door de regels van de heffings- en invorderingsrente.

Dat op grond van artikel 6.83, aanhef en onderdeel b, BW het verzuim bij onrechtmatige daad zonder ingebrekestelling intreedt, maakt dat niet anders. De wettelijke rente kan pas gaan lopen vanaf het moment dat de verbintenis opeisbaar is. Nu voor het opeisbaar zijn op grond van artikel 8:73 Awb de voorwaarde geldt dat om schadevergoeding moet worden verzocht, kan de schadevergoeding op zijn vroegst vanaf het tijdstip waarop het verzoek is gedaan opeisbaar zijn. Het Hof is bij zijn berekening van de wettelijke rente derhalve van een onjuiste aanvangsdatum uitgegaan.

4. Relevante regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur met betrekking tot middel I

Wetgeving

Artikel 8:73 van de Awb luidde in de hier van belang zijnde jaren:

1. Indien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, kan zij, indien daarvoor gronden zijn, op verzoek van een partij de door haar aangewezen rechtspersoon veroordelen tot vergoeding van de schade die die partij lijdt.

2. Indien de rechtbank de omvang van de schadevergoeding bij haar uitspraak niet of niet volledig kan vaststellen, bepaalt zij in haar uitspraak dat ter voorbereiding van een nadere uitspraak daarover het onderzoek wordt heropend. De rechtbank bepaalt daarbij op welke wijze het onderzoek wordt voortgezet.

Ik merk op dat artikel 7:15 Awb, leden twee tot en met vier, per 12 maart 2002 zijn ingevoerd en dus dat zij ten tijde van de oplegging van onderhavige belastingaanslagen nog niet waren ingevoerd:

2. De kosten, die de belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, worden door het bestuursorgaan uitsluitend vergoed op verzoek van de belanghebbende voorzover het bestreden besluit wordt herroepen wegens aan het bestuursorgaan te wijten onrechtmatigheid. Art. 243, tweede lid, van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering is van overeenkomstige toepassing.

3. Het verzoek wordt gedaan voordat het bestuursorgaan op het bezwaar heeft beslist. Het bestuursorgaan beslist op het verzoek bij de beslissing op het bezwaar.

4. Bij algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld over de kosten waarop de vergoeding uitsluitend betrekking kan hebben en over de wijze waarop het bedrag van de kosten wordt vastgesteld.

Het basisartikel voor schadevergoeding uit onrechtmatige daad is artikel 6:162 van het Burgerlijk Wetboek:

1. Hij die jegens een ander een onrechtmatige daad pleegt, welke hem kan worden toegerekend, is verplicht de schade die de ander dientengevolge lijdt, te vergoeden.

2. Als onrechtmatige daad worden aangemerkt een inbreuk op een recht en een doen of nalaten in strijd met een wettelijke plicht of met hetgeen volgens ongeschreven recht in het maatschappelijk verkeer betaamt, een en ander behoudens de aanwezigheid van een rechtvaardigingsgrond.

3. Een onrechtmatige daad kan aan de dader worden toegerekend, indien zij te wijten is aan zijn schuld of aan een oorzaak welke krachtens de wet of de in het verkeer geldende opvattingen voor zijn rekening komt.

Wetsgeschiedenis

In de wetsgeschiedenis bij de invoering van artikel 8:73 Awb is ten aanzien van de regeling tot schadevergoeding binnen de bestuursrechtelijke procedure opgenomen:¹⁸

Het verzoek om schadevergoeding kan in elke stand van het geding worden gedaan. In de bestaande procesregelingen is deze bevoegdheid niet steeds opgenomen (de Beroepswet) en waar dit wel het geval is, is zij vaak onder zekere beperkingen verleend. (…)

Naar onze indruk maken sommige administratieve rechters, voor zover zij de bevoegdheid hebben schadevergoeding toe te kennen, nog weinig gebruik van deze bevoegdheid en laten zij schadevergoedingskwesties bij voorkeur over aan de burgerlijke rechter. Het schadevergoedingsrecht is in Nederland in het bijzonder ontwikkeld door de burgerlijke rechter. Het is naar onze mening uit het oogpunt van efficiënte rechtsbedeling en rechtsbescherming aantrekkelijk, indien de burger in een en dezelfde procedure zijn schade vergoed kan krijgen. Het is anderzijds naar onze mening juist gelet op de bijzondere expertise die de burgerlijke rechter heeft op het terrein van het schadevergoedingsrecht niet wenselijk, de mogelijkheid van een schadevergoedingsactie bij de burgerlijke rechter thans uit te sluiten. Wij prefereren een geleidelijke ontwikkeling waarbij de administratieve rechter meer en meer zelf het schadevergoedingsaspect afdoet. De integratie van administratieve en civiele rechtspraak in eerste aanleg zal kunnen bijdragen aan deze ontwikkeling.

Voor de goede orde: met de door ons voorgestelde regeling wordt geen wijziging beoogd van het geldende, materiële, schadevergoedingsrecht.

In het onderhavige artikel is de clausule «onverminderd het recht van de belanghebbende om op grond van andere wettelijke bepalingen schadevergoeding te vragen» die voorkomt in artikel 99, derde lid, van de Wet op de Raad van State niet opgenomen. Hiermee wordt tot uitdrukking gebracht dat de civiele rechter naar ons oordeel in beginsel geen taak heeft, indien de administratieve rechter zich ten gronde heeft uitgelaten over de vraag of er een aanspraak op schadevergoeding bestaat en, zo ja, hoeveel de schadevergoeding dient te bedragen. Zowel de belanghebbende als de administratieve kamer heeft echter de mogelijkheid het schadevergoedingsaspect van de zaak in de procedure voor de administratieve kamer buiten beschouwing te laten. De belanghebbende doordat hij achterwege laat om schadevergoeding te vragen, de administratieve kamer door uit te spreken dat de partij die om schadevergoeding heeft verzocht, zich ter zake tot de civiele kamer dient te wenden.

En:¹⁹

De administratieve rechter krijgt de - discretionaire - bevoegdheid om bij gegrondverklaring van het beroep - dat wil zeggen bij gehele of gedeeltelijke vernietiging van de bestreden beslissing - op verzoek van een partij die schade heeft geleden - dat is elke partij, niet zijnde het bestuursorgaan, die in de procedure participeert - een schadevergoeding toe te kennen ten laste van de door de rechter aangewezen rechtspersoon. De criteria die de administratieve rechter zal hanteren bij de beantwoording van de vraag of er aanspraak op schadevergoeding bestaat, zijn dezelfde als de criteria die de civiele rechter hanteert bij de afdoening van geschillen ter zake van onrechtmatige overheidsdaad.

In de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 8:75 Awb is tot uitdrukking gebracht:²⁰

(…) de algemene wet in beginsel juist eerder van het omgekeerde systeem uitgaat, in die zin dat kosten gemaakt tijdens de bezwaarschriftprocedure, voor zover er een regeling wordt getroffen, niet voor vergoeding in aanmerking komen. (…) dat de regeling die is getroffen voor de kosten van de bijstand tijdens de procedure voor de rechtbank, niet in aanmerking komt voor de bezwaarschriftprocedure. Wellicht zou dat tot een te vergaande kostenveroordeling leiden. Een uitsluiting van die kosten is ook niet goed mogelijk, omdat er in een aantal gevallen duidelijke redenen kunnen zijn om die kosten wel te vergoeden. Dit punt moet dus aan de rechter worden overgelaten.

Jurisprudentie

In deze procedure vordert B van de Staat betaling van een bedrag van f 128 412,28 ter zake van renteverlies en de kosten van een door hem ingeschakelde accountant, stellende dat de Staat onrechtmatig jegens hem heeft gehandeld door niet de voorlopige aanslagen te vernietigen en de op die aanslagen betaalde bedragen terug te betalen op een tijdstip waarop het voor een ieder kenbaar was dat zij vernietigd moesten worden.

De Rechtbank heeft deze vordering afgewezen.

Het Hof heeft het vonnis van de Rechtbank bekrachtigd.

(…)

Middel 2 keert zich met een rechtsklacht tegen 's Hofs oordeel dat de onrechtmatigheid van de beschikkingen van 10 februari 1987 nog niet impliceert dat met dit onrechtmatig handelen door de Inspecteur tevens diens schuld gegeven is. Het Hof heeft dit oordeel hierop gegrond dat, zo een overheidslichaam in de bezwaarfase de zaak heroverweegt en van een eerder ingenomen standpunt terugkomt, de schuld van het overheidslichaam niet gegeven is, omdat de bezwaarschriftfase juist is bedoeld voor heroverweging.

(…)

Voor het overige is het middel echter terecht voorgesteld.

Wanneer een besluit van een bestuursorgaan (het primaire besluit) op grond van een daartegen gemaakt bezwaar door dat bestuursorgaan wordt herroepen en, voor zover nodig, wordt vervangen door een nieuw besluit, zal het van de redenen die daartoe hebben geleid, en de omstandigheden waaronder het primaire besluit tot stand is gekomen, afhangen of het nemen van het primaire besluit onrechtmatig moet worden geacht in de zin van art. 6:162 BW en, zo ja, of deze daad aan het betrokken overheidslichaam kan worden toegerekend. Indien, zoals in het onderhavige geval, het primaire besluit berust op een onjuiste uitleg van de wet en derhalve onrechtmatig is, moet dit onrechtmatig handelen in ieder geval aan het betrokken overheidslichaam worden toegerekend. In dat geval is immers sprake van een oorzaak welke - in de bewoordingen van art. 6:162 lid 3 BW - naar de in het verkeer geldende opvattingen voor rekening van dat lichaam komt. Laatstbedoelde opvattingen verzetten zich ertegen dat de overheid zich tegenover een burger met vrucht zou kunnen beroepen op dwaling dan wel onzekerheid omtrent de juiste uitleg van de wet; hierbij speelt niet alleen een rol dat de wettelijke regelingen niet van de burger afkomstig zijn, maar ook dat het redelijker is de schade die voor een individuele burger voortvloeit uit een besluit waarvan naderhand komt vast te staan dat het op een onjuiste wetsuitleg berust, voor rekening te brengen van de collectiviteit, dan om die schade voor rekening te laten van de burger jegens wie dat rechtens onjuiste besluit werd genomen.

Wattel heeft bij dit arrest in BNB 1998/207 geannoteerd:

3. (…) Na de voorziene invoering van hoofdstuk 8 Awb ook voor het belastingprocesrecht zal de belastingrechter ook voor de bezwaarfase een schadevergoeding kunnen toekennen (zie art. 8:73 Awb), die overigens niettemin een gang naar de burgerlijke rechter niet hoeft uit te sluiten.

Het bovenstaande arrest is dus vooral van belang voor de vraag of de Staat de door een belastingplichtige gemaakte kosten in de bezwaarfase moet vergoeden als het bezwaar wordt toegewezen (…).

(…)

4. (…) Het verbaast mij dat rechtbank en hof belanghebbendes vordering afwezen omdat - als ik het goed begrijp - geen sprake zou zijn van onrechtmatigheid (rechtbank), respectievelijk omdat een onrechtmatige belastingbeschikking de Staat niet toerekenbaar zou zijn indien de onjuistheid niet in de beroepsfase door de rechter, maar reeds in de bezwaarfase door de inspecteur zelf wordt geconstateerd, zulks omdat de bezwaarfase juist bedoeld is voor een dergelijke ambtelijke heroverweging en 's inspecteurs aanvankelijke standpunt destijds pleitbaar was (hof). Maar een (zes jaar te late) heroverweging van een onrechtmatige beschikking, ambtelijk of niet, neemt noch de onrechtmatigheid van die beschikking, noch de toerekenbaarheid daarvan aan de beschikker/heroverweger weg. Berouw en nieuw inzicht zijn mooi, maar nemen de schade niet weg. Het ontgaat mij wat de ambtelijkheid van de heroverweging ermee te maken heeft. Ik zie geen principieel verschil tussen de schade in de vorm van de rekening van de belastingadviseur voor de bezwaarfase en de schade in de vorm van de rekening van de belastingadviseur voor de beroepsfase. Ook een gerechtelijke procedure is bedoeld voor een heroverweging, zij het niet een ambtelijke. De benadering van het hof (die overigens ook bij administratieve rechters zoals de CRvB te bespeuren valt, zij het alsdan in het kader van de toepassing van art. 8:73 Awb) is mijns inziens noch dogmatisch noch praktisch zinnig. Dogmatisch niet omdat niet valt in te zien waarom het zelf toegeven van de onrechtmatigheid minder toerekenbaarheid zou opleveren dan het op een rechterlijke procedure laten aankomen. Waarom zou in de bezwaarfase niet gelden hetgeen in de beroepsfase, dus nadat de overheid het heeft laten aankomen op rechterlijke vernietiging van de onjuiste beschikking, volgens vaste rechtspraak geldt, namelijk dat het naar verkeersopvattingen (zie art. 6:162, derde lid, BW) redelijker is om de schadelijke gevolgen van overheidsoptreden dat achteraf onrechtmatig blijkt te zijn, voor rekening van de collectiviteit te brengen dan om deze ten laste te laten van de toevallige burger die het onrechtmatige handelen treft? Praktisch niet omdat zij leidt tot willekeurige resultaten. Het berechte geval is daar een voorbeeld van: de inspecteur heeft vijf jaar lang geen uitspraak op belanghebbendes bezwaarschrift gedaan, een en ander omdat hij BNB 1991/339* wilde afwachten (overigens kennelijk met toestemming van de belanghebbende). Hij heeft dus helemaal niets ambtelijk heroverwogen, hij heeft gewoon de rechter laten beslissen (en ondertussen het geld onder zich gehouden; renderend, naar wij mogen aannemen). Had hij wél zelfstandig heroverwogen en (dus) afwijzend uitspraak gedaan, dan zou (uiteindelijk) die (onjuiste) heroverweging in beroep of in cassatie vernietigd zijn en zou dus wél sprake zijn geweest van een rechterlijke vernietiging en daarmee - in de benadering van het hof - opeens wél sprake zijn van toerekenbaarheid en dus schadevergoedingsplicht. De inspecteur zou in deze benadering schadevergoedingsplicht wegens onrechtmatig handelen door het nemen van onjuiste belastingbeschikkingen dus kunnen vermijden door geen uitspraak op bezwaar te doen totdat er een precedent is (hetwelk bij dergelijk beleid overigens wel eens lang op zich zou kunnen laten wachten). En men zou nooit rentevergoeding kunnen krijgen voor de periode gedurende welke het bezwaar voortsleept als het primaire standpunt van de fiscus maar pleitbaar was, zulks terwijl de belanghebbende die uitstel van betaling vraagt gedurende de bezwaarperiode altijd invorderingsrente moet betalen als zijn bezwaar wordt afgewezen, hoe pleitbaar zijn standpunt ook was.

(…)

7. Voor een recht op schadevergoeding zonder voorafgaande rechterlijke vernietiging van de beschikking, met name voor de kosten van de bezwaarfase, moet, blijkens het arrest, dus aan twee vereisten voldaan zijn:

a. de onrechtmatigheid van de belastingbeschikking moet op andere wijze (dan uit rechterlijke vernietiging ervan) blijken en

b. de onrechtmatigheid moet toerekenbaar zijn aan de fiscus.

Ad a. De onrechtmatigheid kan, behalve uit rechterlijke vernietiging, blijken uit intrekking van de beschikking op de grond dat de fiscus zelf haar onjuist acht, dus, algemener gezegd, uit uitdrukkelijke of geïmpliceerde erkenning van de onrechtmatigheid van de beschikking door de administratie. Men zie bijvoorbeeld Rb. Arnhem 21 april 1994, V-N 1994, blz. 1728, inzake de aansprakelijkheid van de Ontvanger voor de adviseurskosten van een aansprakelijkgestelde nadat de Ontvanger de aansprakelijkstelling weer had ingetrokken omdat zij ten onrechte was geschied. In het hierboven afgedrukte arrest was de onrechtmatigheid van weigering van teruggaaf van de voorlopige aanslagen (achteraf) onmiskenbaar, gezien het arrest BNB 1991/339*. Eveneens onmiskenbaar was dat dat arrest de reden was waarom de fiscus de voorlopige aanslagen terugbetaalde. Hij had geen keus.

Ad b. Indien de intrekking van de primaire beschikking berust op het inzicht dat zij niet strookte met de wet, is de toerekenbaarheid van de onrechtmatigheid van de beschikking aan de fiscus gegeven: een onjuiste wetsuitleg is volgens de Hoge Raad altijd (zie r.o. 5.2: 'in ieder geval') toerekenbaar aan de overheid die de wet onjuist uitlegde. De Hoge Raad verwijst naar de in art. 6:162, derde lid, BW mede als toerekeningscriterium genoemde verkeersopvattingen, die volgens hem meebrengen dat de overheid zich niet kan beroepen op dwaling of onzekerheid omtrent de door haar toe te passen wet. Hij geeft daarvoor twee redenen:

- die wet is niet van de burger afkomstig (implicatie: de overheid draagt de verantwoordelijkheid voor inconcludente wetgeving), en

- het is redelijker om de gevolgen van overheidsoptreden dat achteraf onrechtmatig blijkt te zijn, voor rekening van de collectiviteit te brengen dan om deze ten laste te laten van de toevallige burger die het onrechtmatige handelen treft (dus: égalité devant les charges publics ).

Ik meen dat zowel onrechtmatigheid als toerekenbaarheid eveneens gegeven zijn in geval van een vernietiging, intrekking of vermindering van een (belasting)beschikking in de bezwaarfase op de grond dat de beschikking een schending niet van de wet, maar van enig beginsel van behoorlijk bestuur inhoudt. Anders gezegd: elke schending van het recht door de fiscus is in beginsel zowel onrechtmatig als aan hem toerekenbaar.

En in welke gevallen is een onjuiste belastingbeschikking niet onrechtmatig, althans niet toerekenbaar aan de fiscus? Het is duidelijk dat de aansprakelijkheid van de overheid voor (achteraf) onjuiste beschikkingen en (achteraf) onjuist feitelijk handelen in beginsel een risico-aansprakelijkheid is en dat onjuist inzicht in het recht voor risico van de overheid komt. Maar het is daarmee eveneens duidelijk dat geen aansprakelijkheid bestaat als de onjuistheid van de beschikking een gevolg is van factoren die voor rekening van de burger komen, alsmede dat een in beginsel bestaande overheidsaansprakelijkheid door zulke factoren verminderd of weggenomen kan worden. Indien de fiscus noodgedwongen een geschatte aanslag oplegt omdat de belastingplichtige geen aangifte deed en geen inzage en inlichtingen wenste te verstrekken, en deze aanslag vervolgens bij uitspraak op bezwaar verminderd wordt nadat de belastingplichtige in de bezwaarfase alsnog aangifte heeft gedaan en bewijsstukken heeft geproduceerd, lijkt mij geen aansprakelijkheid van de fiscus voor de kosten te bestaan, tenzij zijn schatting onredelijk was op basis van de wel bekende gegevens. Men zie bijvoorbeeld Rb. 17 augustus 1994, V-N 1994, blz. 3199: geen overheidsaansprakelijkheid in een geval van onjuist bevonden geschatte aanslagen ten laste van een belastingplichtige met een zwartgeldcircuit die niet meewerkte en het op een schatting liet aankomen. Bij onjuiste belastingbeschikkingen ten gevolge van een onjuist of onvolledig inzicht in de feiten, is de aansprakelijkheid van de fiscus dus afhankelijk van de vraag voor wiens rekening dat gebrekkige inzicht komt.

(…)

De primair aangevoerde klacht strekt ten betoge dat het Hof heeft miskend dat de onderhavige door belanghebbende in de bezwaarfase gemaakte kosten slechts voor vergoeding in aanmerking kunnen komen als sprake is van een door het bestuursorgaan tegen beter weten in genomen onrechtmatig besluit.

De klacht faalt. Er bestaat geen grond om voor de toewijsbaarheid van een verzoek ingevolge artikel 8:73 Awb tot vergoeding van in verband met de behandeling van een bezwaarschrift gemaakte kosten andere eisen te stellen dan die welke gelden voor de toewijsbaarheid van een vordering tot schadevergoeding op grond van onrechtmatige daad. Tot laatstbedoelde eisen behoort niet dat sprake moet zijn van een onrechtmatig handelen tegen beter weten in (HR 17 december 1999, nr. C98/80, NJ 2000, 87 ).

Voorzover de middelen betogen dat belanghebbende mocht vertrouwen op een toezegging van de Inspecteur dat de omzetbelasting ter zake van de (…) geleverde voorraad auto’s zou worden teruggegeven, en dat dit vertrouwen is beschaamd doordat de Inspecteur bij zijn ambtshalve gegeven beslissing van 19 juli 2002 een – niet aan de mogelijkheid van bezwaar of beroep onderhevige – correctie heeft toegepast met betrekking tot (…) in aftrek gebrachte omzetbelasting (…) zodat per saldo geen terug te geven bedrag meer resteerde, heeft het volgende te gelden.

Een inspecteur heeft in beginsel in het kader van een beslissing die hij ambtshalve geeft omtrent vermindering of teruggaaf van belasting, de bevoegdheid – binnen het kader van de wettelijke regels en de beginselen van behoorlijk bestuur – om tevens rekening te houden met andere feiten die grond opleveren om de vermindering of teruggaaf te beperken, zodat per saldo (zoveel mogelijk) sprake is van een juiste belastingheffing. Gebruikmaking van deze bevoegdheid zal echter in de regel in strijd zijn met de beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel, indien de inspecteur heeft toegezegd, of althans het gerechtvaardigde vertrouwen heeft gewekt, dat ambtshalve een vermindering of teruggaaf van belasting zal worden verleend; alsdan zal de toegezegde vermindering of teruggaaf in de regel daadwerkelijk verleend moeten worden.

Blijft de belastingdienst jegens een belastingplichtige in gebreke een te betalen bedrag te voldoen, dan kan de belastingplichtige zich in rechte voorzien door het instellen van een rechtsvordering bij de burgerlijke rechter. (…)

Die conclusie wordt door middel I in het incidentele beroep terecht bestreden. In haar aan het Hof gerichte beroepschrift heeft belanghebbende aanspraak gemaakt op schadeloosstelling voor de door haar gemaakte kosten. Voor zover daartoe behoorden kosten die zouden zijn opgeroepen door een onrechtmatigheid in de wijze van behandeling door de Inspecteur van het verzoek om toepassing van artikel 239 CDW, zou belanghebbende in verband met de door haar gewenste schadevergoeding en de toepassing van artikel 7:15, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht belang hebben gehad bij een tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar leidende beoordeling van de beslissing van de Inspecteur om slechts een deel van de douanerechten kwijt te schelden op grond van artikel 239 CDW. Het Hof heeft zich derhalve ten onrechte onthouden van een inhoudelijke behandeling van het beroep.

(…)

Gelet op het hiervoor overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een inhoudelijke behandeling van het bij het Hof ingestelde beroep en - afhankelijk van de uitkomst daarvan - voor een nieuwe beslissing op belanghebbendes verzoek als bedoeld in artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht en een nieuwe behandeling van belanghebbendes verzoek om vergoeding van de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar, alsmede voor een nieuwe behandeling van belanghebbendes verzoek om vergoeding van de kosten in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof.

(…)

Middel 2 komt op tegen de afwijzing door het Hof van het verzoek om schadevergoeding dat belanghebbende heeft gedaan.

Het middel slaagt voor zover het verzoek om schadevergoeding betrekking heeft op de kosten die belanghebbende heeft gemaakt voor de zekerheidstelling ten behoeve van het verkrijgen van uitstel van betaling voor de onderhavige aanslag. Naar door belanghebbende in zijn beroepschrift in cassatie onweersproken is gesteld, beloopt deze schade een bedrag van € 769,50.

De omstandigheid dat belanghebbende zich genoopt heeft kunnen achten zekerheid te stellen is, gelet op het hetgeen het Hof van Justitie heeft geoordeeld in zijn hiervoor onder 1 vermelde arrest, een ongeoorloofde belemmering, die de aanslag in zoverre onrechtmatig maakte. Teneinde de gevolgen van die belemmering weg te nemen had het Hof ter zake van de kosten van de zekerheidstelling overeenkomstige toepassing moeten geven aan artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb).

Middel 2 kan voor het overige niet tot cassatie leiden, en evenmin middel 1. Zulks behoeft gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu die middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

(…)

7. Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart beide beroepen in cassatie gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent de ontvankelijkheid van het tegen de aanslag gemaakte bezwaar en omtrent het griffierecht en de proceskosten,

verklaart het bij het Hof ingestelde beroep gegrond, en vernietigt de aanslag,

bepaalt met overeenkomstige toepassing van artikel 8:72, lid 3, van de Awb dat de rechtsgevolgen van de aanslag in stand blijven,

veroordeelt met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73, lid 1, van de Awb de Staat tot het vergoeden van door belanghebbende geleden schade tot een bedrag van € 769,50, vermeerderd met de wettelijke rente sedert de datum van dit arrest tot de dag van betaling,

(…)

De Centrale Raad van Beroep (hierna: de Centrale Raad) heeft in AB 1995/233 overwogen:³¹

De raad acht evenmin termen aanwezig om het verzoek van appellant in te willigen om het college tot vergoeding van laatstbedoelde kosten te veroordelen op de voet van art. 8:73 Awb.

Hierbij laat de raad wegen dat de procedure van het administratief beroep - evenals de bezwaarschriftprocedure - met name gericht is op een bestuurlijke heroverweging van een besluit en derhalve ook op herstel van gemaakte fouten. Gegeven dat karakter is in de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet van 16 dec. 1993, Stb. 650, tot uitdrukking gebracht dat de in een bestuurlijke voorprocedure gemaakte kosten in de regel voor rekening van de belanghebbende moeten blijven en slechts bij wijze van uitzondering voor vergoeding in aanmerking dienen te komen.

Daarvan kan naar het oordeel van de raad sprake zijn indien de primaire besluitvorming dermate ernstige gebreken vertoont, dat gezegd moet worden dat het bestuursorgaan tegen beter weten in een onrechtmatig primair besluit heeft genomen.

De Centrale Raad heeft in AB 1998/177 overwogen:³²

Het beroep dat appellant in dezen heeft gedaan op de jurisprudentie van de raad, die inhoudt dat alleen in bijzondere omstandigheden vergoeding van proceskosten in de bezwarenfase behoeft plaats te vinden, ingeval een primair besluit in bezwaar niet wordt gehandhaafd, gaat niet op. Die jurisprudentie heeft uitsluitend betrekking op de vergoeding van proceskosten, gemaakt in de bestuurlijke voorprocedure, en de raad ziet geen enkele aanleiding om de in die jurisprudentie aangegeven, in het bijzonder op de wetsgeschiedenis gebaseerde, lijn door te trekken naar schade, zoals hier aan de orde.

Simon heeft bij deze uitspraak in USZ 1998/108 geannoteerd:

2. Het tweede punt dat bespreking behoeft is dat de raad, ook in deze uitspraak, vasthoudt aan zijn ‘in het bijzonder op de wetsgeschiedenis gebaseerde’ jurisprudentie dat (proces)kosten van voorprocedures alleen voor vergoeding in aanmerking komen ‘indien de primaire besluitvorming dermate ernstige gebreken vertoont, dat gezegd moet worden dat het bestuursorgaan tegen beter weten in een onrechtmatig besluit heeft genomen’ (zie o.a. CRvB 24 jan. 1995, JB 1995/47, m.nt. ABJH/ELB; AB 1995, 36; RAwb 1995, 37, m.a. Widdershoven; CRvB 27 mei 1997, AB 1997, 327); vgl. ABRS 12 dec. 1996, JB 1997/83; RAwb 1997, 101, m.a. BdeW). (…) Vasthouden aan de tot nu toe gevolgde lijn leidt er slechts toe dat de burger, voor uitsluitend de proceskosten van de voorprocedure, een beroep zal moeten doen op de burgerlijke rechter. Uit een analyse van de jurisprudentie van de Hoge Raad kan geen andere conclusie worden getrokken dan dat de burgerlijke rechter een vordering terzake van deze proceskosten zal toewijzen. Een en ander lijkt mij niet in overeenstemming met de rechtsbeschermingsfunctie van de administratieve rechter.

Jurisprudentie van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State

De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State (hierna: de Afdeling) heeft overwogen:³³

De kosten van rechtsbijstand, gemaakt tijdens de bezwaarfase, komen naar het oordeel van de Afdeling evenmin ingevolge artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht in aanmerking voor vergoeding. Hiertoe overweegt de Afdeling dat de bezwaarschriftprocedure in het bijzonder gericht is op een bestuurlijke heroverweging van een besluit en derhalve ook op herstel van gemaakte fouten. Met het oog hierop is in de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet van 16 december 1993, Stb. 650, tot uitdrukking gebracht dat de in een bestuurlijke voorprocedure gemaakte kosten in beginsel voor rekening van de belanghebbende moeten blijven en slechts in bijzondere gevallen voor vergoeding in aanmerking dienen te komen. Van een bijzonder geval is in dezen niet gebleken.

Feteris heeft over schadevergoeding door de overheid bij een onjuist overheidsbesluit geschreven:³⁵

Wanneer eenmaal is vastgesteld dat een overheidsbesluit onjuist was, kan ook een geschil ontstaan over de vraag of de overheid aansprakelijk is voor de schade die de belastingplichtige als gevolg daarvan heeft geleden. Daarbij valt te denken aan proceskosten en renteverlies. In de overgrote meerderheid van de gevallen is daar geen rol weggelegd voor de civiele rechter. (…). Ook ten aanzien van andere vormen van schade is veelal de bestuursrechter bevoegd op grond van art. 8:73 Awb, zij het niet exclusief. De schadevergoedingsprocedure van art. 8:73 Awb (…) kan worden gevolgd als de bestuursrechter het beroep tegen een besluit van de overheid gegrond verklaart. Ook de burgerlijke rechter kan hiervoor worden ingeschakeld, maar dat gebeurt in de praktijk vrijwel nooit. De procedure van art. 8:73 Awb biedt geen uitkomst wanneer het gaat om een handeling of besluit van de overheid waartegen geen bezwaar en daarna beroep openstaat. Art. 8:73 Awb kan evenmin worden toegepast wanneer een geschil is beëindigd voordat de zaak aan de bestuursrechter is voorgelegd, doordat het bestuursorgaan is tegemoetgekomen aan een bezwaarschrift. In al deze gevallen kan een schadeclaim alleen worden berecht door de burgerlijke rechter.

In De Vakstudie Algemeen deel staat over de vergoeding van kosten in de fase van de aanslagregeling:³⁶

De belanghebbende kan de civielrechtelijke weg inslaan zodra (hij meent dat) de inspecteur jegens hem een onrechtmatige daad heeft gepleegd. Daartoe dient hij de staat aansprakelijk te stellen. Aansprakelijkstelling van de staat voor de (vermeende) schade geschiedt door de staat te dagvaarden. Doorgaans gaat daaraan een verzoek aan de inspecteur om toekenning van een schadevergoeding vooraf. De beslissing die de inspecteur op dat verzoek neemt, wordt een zuiver schadebesluit genoemd.

De bestuursrechtelijke weg staat pas open als er een beroep is ingediend. De belanghebbende kan dan, bij gegrondverklaring van het beroep of bij intrekking van het beroep omdat de inspecteur de belanghebbende is tegemoetgekomen, de bestuursrechter verzoeken de staat (althans als het gaat om rijksbelastingen) te veroordelen tot vergoeding van de schade die de belanghebbende lijdt.

Artikel 6:81 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) e.v. betreft het intreden van het verzuim in het civiele recht en bepaalt:

De schuldenaar is in verzuim gedurende de tijd dat de prestatie uitblijft nadat zij opeisbaar is geworden en aan de eisen van de artikelen 82 en 83 is voldaan, behalve voor zover de vertraging hem niet kan worden toegerekend of nakoming reeds blijvend onmogelijk is.

Artikel 6:82, lid 1, BW luidt:

Het verzuim treedt in, wanneer de schuldenaar in gebreke wordt gesteld bij een schriftelijke aanmaning waarbij hem een redelijke termijn voor de nakoming wordt gesteld, en nakoming binnen deze termijn uitblijft.

Artikel 6:83 BW bepaalt:

Het verzuim treedt zonder ingebrekestelling in:

a. wanneer een voor de voldoening bepaalde termijn verstrijkt zonder dat de verbintenis is nagekomen, tenzij blijkt dat de termijn een andere strekking heeft.

b. wanneer de verbintenis voortvloeit uit onrechtmatige daad of strekt tot schadevergoeding als bedoeld in artikel 74 lid 1 en de verbintenis niet terstond wordt nagekomen;

c. wanneer de schuldeiser uit een mededeling van de schuldenaar moet afleiden dat deze in de nakoming van de verbintenis zal tekortschieten.

Artikel 6:119, lid 1, BW luidt:

1. De schadevergoeding, verschuldigd wegens vertraging in de voldoening van een geldsom, bestaat in de wettelijke rente van die som over de tijd dat de schuldenaar met de voldoening daarvan in verzuim is geweest.

Jurisprudentie Hoge Raad der Nederlanden – Burgerlijke Kamer

Subonderdeel 3a van het middel is gegrond. Voor het ontstaan van een vordering tot schadevergoeding is vereist dat schade is geleden. Het hof heeft dit miskend. Het onderdeel kan evenwel niet tot cassatie leiden.

Zoals hiervoor in 3.1 onder ii is vermeld, heeft Amro op 7 april 1983 Holman uit de borgtochtovereenkomst aangesproken. Aangenomen mag daarom worden dat er op dat tijdstip geen vooruitzicht meer bestond dat de vordering waarvoor de borgtocht tot zekerheid was verstrekt, zou worden voldaan. Op dat tijdstip had Amro, nu moet worden uitgegaan van de nietigheid van de borgtochtovereenkomst ingevolge het beroep van de echtgenote van Holman, schade geleden en was derhalve - naar in verband met het hiervoor aan het slot van 3.2 overwogene in cassatie moet worden aangenomen - een opeisbare vordering tot schadevergoeding ontstaan. Hieraan doet niet af dat aan Amro eerst later bekend werd dat zij - als gevolg van vernietiging van de borgtocht door de echtgenote van Holman - niet een vordering uit de borgtochtovereenkomst, maar een vordering tot schadevergoeding uit onrechtmatige daad had.

Tevens is beslist dat er geen reden is een uitzondering te maken voor beschikkingen van de belastingdienst. Ten aanzien van renteverliezen als gevolg van de onrechtmatige daad is overwogen:

Het Hof heeft de afwijzing van de vordering doen steunen op de volgende gedachtengang. Weliswaar staat vast dat het besluit van de Bedrijfsvereniging tot terugvordering van het bedrag van f 16 265,61 onrechtmatig was op grond van de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 21 april 1993, maar voordien was de door Van der Laan gevorderde hoofdsom bij gebreke van een toekenningsbeslissing (nog) niet opeisbaar, zodat de Bedrijfsvereniging niet in verzuim kon zijn met de (terug)betaling van voormeld bedrag. Dit brengt mee dat zij over de periode van 15 januari 1990 tot 21 april 1993 ook geen wettelijke rente verschuldigd was.

Aldus overwegende heeft het Hof, dat met juistheid ervan is uitgegaan dat het besluit van de Bedrijfsvereniging tot terugvordering een onrechtmatige daad oplevert, klaarblijkelijk eraan voorbijgezien dat de deswege te vergoeden schade, die hierin bestaat dat Van der Laan gedurende de periode vanaf de terugvordering resp. de verrekening tot de betaling door de Bedrijfsvereniging op 5 augustus 1993 ten onrechte niet de beschikking heeft gehad over meergenoemd bedrag, uit haar aard terstond is geleden en dat de vordering tot vergoeding daarvan dan ook onmiddellijk opeisbaar was. Nu de Bedrijfsvereniging in de nakoming van deze verbintenis tot schadevergoeding is tekortgeschoten, is zij de wettelijke rente over het bedrag van die schadevergoeding verschuldigd, berekend vanaf de dag waartegen tot betaling is aangemaand - 15 januari 1990 - totdat zij vorenbedoelde schade heeft vergoed.

(…)

Het oordeel van het hof moet kennelijk aldus worden verstaan dat het door Ammerlaan ingeroepen opschortingsrecht geen stand kan houden omdat de omvang van de door haar geleden schade voorshands niet vaststaat, nu zij berekening daarvan volgens de staatprocedure heeft gevorderd, zodat de door haar gestelde tegenvordering nog niet opeisbaar is. Dat oordeel berust evenwel op een onjuiste rechtsopvatting. Het feit dat de omvang van een vordering voorshands nog niet vaststaat, brengt niet mee dat die vordering nog niet opeisbaar is. Ook indien de omvang van een vordering tot schadevergoeding pas in een later stadium komt vast te staan — bijvoorbeeld na bewijslevering, dan wel in een afzonderlijke procedure zoals een schadestaat, een procedure voor een buitenlandse rechter of een arbitraal geding — is die vordering opeisbaar vanaf het moment dat de schade is geleden en aan de voorwaarden voor aansprakelijkheid is voldaan.

(…)

Binnen het burgerlijke recht geldt het uitgangspunt van volledige schadevergoeding door de verliezende partij niet bij een civiele proceskostenveroordeling. Deze wordt wettelijk gematigd, met name om financieel zwakkere partijen niet af te houden van hun procesmogelijkheden. Een civielrechtelijke proceskostenveroordeling kan uiteraard pas volgen na afloop van een procedure en is mede afhankelijk van het verloop van de procedure. Door de proceskostenveroordeling wordt een zelfstandige verbintenis tot betaling van een geldsom in het leven geroepen. Dat betekent dat eventueel te vergoeden vertragingsrente daarover pas kan gaan lopen vanaf de datum van de proceskostenveroordeling. De Hoge Raad heeft in HR NJ 2012, 445 overwogen:⁴³

Wettelijke rente over proceskostenveroordeling

Onderdeel 29 van de conclusie van de plaatsvervangend Procureur-Generaal waar de Hoge Raad naar verwijst luidt:⁴⁵

29. De proceskostenveroordeling kan, anders dan het middel kennelijk tot uitgangspunt neemt, niet worden beschouwd als een toekenning van een schadepost. Ik verwijs in dit verband naar de M.v.T. Inv. (Parl. Gesch. Wijziging Rv. e.a.w. (Inv. 3, 5 en 6), p. 36) waar de toevoeging van een nieuw zesde lid aan art. 57 Rv zoals dat destijds gold, wordt toegelicht. Dat nieuwe zesde lid is gelijk aan het thans geldende art. 241 Rv en houdt in dat ter zake van verrichtingen waarvoor de proceskosten een vergoeding plegen in te sluiten, zoals die ter voorbereiding en ter instructie van de zaak, jegens de wederpartij geen vergoeding op grond van art. 6:96 lid 2 BW kan worden toegekend, maar alleen de regels betreffende proceskosten van toepassing zijn. Daarmee wordt een regeling gegeven voor het geval van samenloop van de bepalingen betreffende proceskosten en de bepalingen betreffende de kosten ter vaststelling van aansprakelijkheid en schade en de kosten ter verkrijging van voldoening buiten rechte, welke kosten in art. 6:96 lid 2 onder b en c BW worden aangemerkt als kosten die als vermogensschade mede voor vergoeding in aanmerking komen. In de M.v.T. Inv. wordt het volgende opgemerkt:

"Daarbij verdient aandacht dat de toekenning van proceskosten niet gelijkgesteld mag worden met de toekenning van schadevergoeding als bedoeld in afdeling 6.1.9 Nieuw B.W. Dat de verliezende partij in de proceskosten pleegt te worden veroordeeld, vindt immers niet zijn grond in een verplichting tot schadevergoeding, maar in andere overwegingen die zich aldus laten samenvatten, dat het verbod van eigenrichting en de daarmee samenhangende, vrijwel onbeperkte vrijheid een ander in rechte te betrekken en zich in rechte tegen eens anders aanspraken te verdedigen, kan meebrengen dat het gerechtvaardigd is de kosten van het geding, voor zover zij niet ten laste van de overheid blijven, over partijen te verdelen op een wijze waarbij aan overwegingen van procesrisico en procesbeleid mede betekenis wordt toegekend, onder meer om te voorkomen dat de voormelde vrijheid door de vrees voor een veroordeling tot omvangrijke proceskosten in gevaar zou worden gebracht; men zie Van Rossem-Cleveringa I, aantekening 2 bij artikel 56. Dit kan verklaren waarom de proceskosten waarin de verliezende partij veelal wordt veroordeeld vaak geen volledige vergoeding opleveren van hetgeen de winnende partij aan het proces ten koste heeft gelegd. In verband daarmee pleegt men te zeggen dat niet alle proceskosten "liquidabel" zijn. Een volledige vergoedingsplicht is wel denkbaar, doch alleen in "buitengewone omstandigheden" (...) Daarbij dient te worden gedacht aan misbruik van procesrecht en onrechtmatige daad."

(…)

Jurisprudentie Hoge Raad der Nederlanden – Belastingkamer

Monsma annoteerde bij dit arrest in FED 2012/93:

7. Mocht het verwijzingshof tot de conclusie komen dat belanghebbende terecht een beroep doet op de meerderheidsregel, zodat er moet worden overgegaan tot teruggave van door belanghebbende voldane belasting, dan brengt dat volgens de Hoge Raad in beginsel met zich mee dat gevolg moet worden gegeven aan belanghebbendes verzoek om vergoeding van rente vanaf de datum van voldoening. In dat geval is immers sprake van een onrechtmatige daad van het bestuursorgaan. Volgens vaste jurisprudentie is met de vernietiging van een besluit van een bestuursorgaan door de rechter de onrechtmatigheid van dat besluit gegeven, evenals in beginsel ook de schuld van het bestuursorgaan. Dat geldt ook in een geval waarin op aangifte voldane belasting moet worden terugbetaald wegens schending van het gelijkheidsbeginsel. Aangezien in een geval als het onderhavige geen wettelijke regeling tot vergoeding van heffingsrente of invorderingsrente van toepassing is – hoofdstuk VA van de AWR ziet alleen op specifiek genoemde rijksbelastingen en art. 28 Invorderingswet ziet met name op door een belanghebbende verschuldigde rente – kan het hier slechts gaan om wettelijke rente die overeenkomstig art. 6:119 BW als schadevergoeding wordt berekend. Het verwijzingshof zal overeenkomstig deze uitgangspunten op het verzoek moeten beslissen.

Jurisprudentie andere hoogste bestuursrechters

De Centrale Raad van Beroep heeft overwogen:⁴⁸

C. Renteschade

Het krachtens art. 21 Beroepswet op het hoger beroep van overeenkomstige toepassing zijnde art. 8:73 Awb luidt - voorzover hier van belang - als volgt:

"1. Indien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, kan zij, indien daarvoor gronden zijn, op verzoek van een partij de door haar aangewezen rechtspersoon veroordelen tot vergoeding van de schade die die partij lijdt."

Appellant heeft gesteld schade geleden te hebben en heeft de Raad verzocht om de Bedrijfsvereniging voor de Metaalnijverheid te veroordelen tot vergoeding van die schade, bestaande in de wettelijke rente, welke schade appellant, naar de Raad begrijpt, lijdt doordat hij de gevraagde uitkering nog steeds niet in volle omvang heeft ontvangen.

Ten aanzien van de vraag vanaf welk tijdstip gedaagde de gevorderde wettelijke rente verschuldigd is, heeft gedaagdes gemachtigde ter zitting van de Raad desgevraagd verklaard dat zij van mening is, dat de wettelijke rente eerst verschuldigd is vanaf het moment waarop rechtens is komen vast te staan, dat gedaagde aan appellant ten onrechte uitkering heeft geweigerd, zijnde in dit geval de datum van de uitspraak van de Raad.

De Raad overweegt dienaangaande het volgende.

Vooropgesteld zij dat, hoewel art. 8:73 Awb geen materiële criteria ter bepaling van de schade bevat, de Raad, op grond van de geschiedenis van deze bepaling, van oordeel is dat bij het beantwoorden van de vraag of en in welke omvang de schade die een partij lijdt voor vergoeding in aanmerking komt, zoveel mogelijk aansluiting dient te worden gezocht bij het burgerrechtelijk schadevergoedingsrecht.

Daarbij is in het bijzonder van belang de jurisprudentie van de burgerlijke rechter betreffende de gevolgen van door de administratieve rechter vernietigde overheidsbesluiten.

Uit die jurisprudentie blijkt dat met de vernietiging van een besluit de onrechtmatigheid van handelen is gegeven en dat - behoudens bijzondere omstandigheden - ook de schuld vaststaat, zelfs als het betrokken overheidslichaam geen verwijt zou treffen. Voorts is causaal verband vereist tussen het onrechtmatig optreden en de schade. Indien dat verband aanwezig is, bestaat aanspraak op vergoeding van de schade. Daarbij ligt het voor de hand om wat betreft de schadevergoeding wegens rentederving, althans indien zich een situatie voordoet die nog onder de werking van de bepalingen van het BW zou vallen, zoals dat luidde voor 1 jan. 1992, aansluiting te zoeken bij art. 1286 BW (oud).

Door de in deze te geven uitspraak komt vast te staan dat gedaagdes beslissing van 6 aug. 1992 onrechtmatig is en dat appellant daardoor schade heeft geleden. 's Raads uitspraak brengt immers met zich dat appellant ook vanaf 30 nov. tot 12 dec. 1989 recht heeft op uitkering ingevolge hoofdstuk IV van de WW, zulks terwijl gedaagde bij die beslissing aan appellant ingaande 30 nov. 1989 zodanige uitkering heeft onthouden.

Bedoelde onrechtmatig genomen beslissing is een vervolg op de eerder onrechtmatig gebleken beslissing van 23 aug. 1990, welke beslissing, zoals hiervoor is vermeld, door de toenmalige RvB te Haarlem is vernietigd bij uitspraak van 18 juni 1992. Bij deze beslissing werd reeds - naar achteraf is gebleken ten onrechte - uitkering op grond van hoofdstuk IV van de WW over bedoelde periode aan appellant onthouden, zodat thans kan worden vastgesteld dat gedaagde reeds toentertijd onrechtmatig heeft gehandeld tegenover appellant, waardoor appellant schade heeft geleden.

Dit betekent, gelet op art. 182 Overgangswet Nieuw Burgerlijk Wetboek (Overgangswet NBW), dat het onrechtmatig handelen van gedaagde ten aanzien van de in geding zijnde periode van 30 nov. 1989 tot 12 dec. 1989 beoordeeld dient te worden naar de bepalingen van het BW (oud).

Ingevolge art. 1286 derde lid BW (oud) wordt de wettelijke rente, behoudens bijzondere wettelijke voorschriften, berekend van de dag dat hij in rechte wordt gevorderd, tenzij de schuldenaar is aangemaand. Op grond van de laatste volzin van deze bepaling wordt de wettelijke rente in het laatstgenoemde geval berekend van de dag waartegen de schuldenaar is aangemaand.

Voorts is van belang dat indien ten tijde van de inwerkingtreding van het NBW de schuldenaar wel reeds in verzuim is, doch bij gebreke van een aanmaning als bedoeld in art. 1286 BW (oud) nog niet tot betaling van de wettelijke rente verplicht is, die verplichting niet door de enkele inwerkingtreding van art. 6:119 BW ontstaat. Ingevolge art. 68a tweede lid Overgangswet NBW zal eerst nog overeenkomstig art. 1286 BW (oud) moeten worden aangemaand. Dit betekent in het onderhavige geval, waar aanmaning per 27 juli 1992 heeft plaatsgevonden, dat wettelijke rente verschuldigd is vanaf 27 juli 1992.

Naar aanleiding van het standpunt van gedaagde dat eerst wettelijke rente zou zijn verschuldigd vanaf het moment dat rechtens is komen vast te staan, dat gedaagde aan appellant ten onrechte uitkering heeft geweigerd merkt de Raad het volgende op.

De Raad ziet er niet aan voorbij dat art. 30 WW bepaalt dat de bedrijfsvereniging de uitkering zo spoedig mogelijk betaalt, doch uiterlijk binnen een maand nadat zij het recht op die uitkering heeft vastgesteld.

Het gaat hier evenwel niet om de opeisbaarheid van de uitkering, maar om de opeisbaarheid van de vordering tot schadevergoeding. En die vordering bestaat in dit geval uit de vergoeding van de schade in verband met de vertraging in de betaling van de appellant toekomende uitkering, welke uitkering ten onrechte niet is uitbetaald, doordat gedaagde een onrechtmatig gebleken beslissing heeft genomen. Nu ook bij andere vormen van onrechtmatige daad, welke schade tot gevolg hebben, de vergoeding van die schade terstond opeisbaar is, acht de Raad dat ook hier het geval.

Het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat de vordering van appellant tot veroordeling van gedaagde tot vergoeding van renteschade, bestaande uit de wettelijke rente, in zoverre zal worden toegewezen dat gedaagde gehouden is over het verschil tussen de appellant ten onrechte onthouden bruto-uitkering ingevolge hoofdstuk IV van de WW gedurende de periode van 30 nov. 1989 tot 12 dec. 1989 en het bedrag dat appellant over die periode anderszins ingevolge de WW heeft ontvangen, wettelijke rente te betalen, berekend vanaf 27 juli 1992 tot aan de dag der voldoening.

De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State heeft overwogen:⁴⁹

Een verzoek om schadevergoeding wegens rentederving is toewijsbaar vanaf het moment dat een onrechtmatig gebleken besluit schade tot gevolg heeft.

Dit moment kan nader worden omschreven als de datum, waarop betaling van een uitkering had dienen plaats te vinden, indien het vernietigde besluit had geluid, zoals dat blijkens de daarop betrekking hebbende rechterlijke uitspraak had behoren te luiden.

De rentevergoeding dient per betalingstijdvak te worden berekend, uitgaande van de datum, waarop de betaling telkens had moeten plaatsvinden tot aan de dag van algehele voldoening.

Deze rente dient te worden berekend over het brutobedrag van de nabetaling, op basis van de rentevoet als aangegeven in art. 6:120 BW.

De Afdeling is van oordeel dat wettelijke rente is verschuldigd over het bedrag aan uitkering waarop appellant in de periode van 1 aug. 1992 tot 1 okt. 1993 recht had, allereerst doordat de aan appellant in deze periode toekomende uitkering eerst op 15 maart 1994 gedeeltelijk is uitbetaald — overeenkomstig het besluit van verweerders van 2 dec. 1993 — en voorts doordat verweerders, zoals uit het hiervoor overwogene blijkt, in het thans bestreden besluit ten onrechte hebben bepaald dat op deze uitkering een sanctie van 30% gedurende zes maanden moet worden toegepast in plaats van een sanctie van 10% gedurende één maand.

De Afdeling acht, in aanmerking genomen dat verweerders de vernietigde besluiten oordelend in vol beroep hebben genomen, gronden aanwezig de provincie Utrecht te veroordelen tot vergoeding van die schade, te berekenen vanaf 1 aug. 1992 tot de dag waarop de aan appellant toekomende achterstallige uitkering geheel is voldaan.

Literatuur

Feteris heeft over de vergoeding van renteschade als gevolge van een onrechtmatige daad onder meer geschreven:⁵⁰

De vraag is hoe het recht op schadevergoeding naar burgerlijk recht zich verhoudt tot de mogelijkheden tot vergoeding van heffings- en invorderingsrente die door de fiscale wetgever wordt geboden. De HR heeft beslist dat de regels over rentevergoeding in de

3.7.8.1 Totstandkoming belastingwetgeving voorzien in een algemeen en praktisch uitvoerbaar systeem van gefixeerde compensatie voor geleden renteschade in belastingzaken. Zij vormen daarom een uitputtende regeling, zodat daarnaast geen plaats is voor een (aanvullende) vergoeding op basis van het burgerlijk recht. (…) Het uitputtende karakter van de fiscale renteregeling gaat naar mijn oordeel echter niet zo ver dat het burgerlijk recht ook zou moeten terugtreden in gevallen die vanwege de beperkte reikwijdte daarvan niet door deze fiscale regeling bestreken worden. De betrokkene zou anders tussen de wal en het schip vallen.

En Pechler:⁵¹

art. 8:73 en 8:75 Awb

De vraag of voldaan was aan de voorwaarden die voor een onrechtmatige daad gelden spitste zich toe op het schuldvereiste. Ten slotte oordeelde de HR in 1993 met zoveel woorden dat er in geval van vernietiging of vermindering van de aanslag door de belastingrechter sprake is van onrechtmatig handelen, ook als de belastingadministratie haar taak consciëntieus vervult en haar geen enkel verwijt treft. Met andere woorden: het gaat hier om risicoaansprakelijkheid, niet om schuldaansprakelijkheid. Dat betekende dat de belastingplichtige in geval van vernietiging of vermindering van de aanslag in beginsel aanspraak kon maken op een integrale vergoeding van de gemaakte kosten.

Aan die mogelijkheid is, althans ten dele, een einde gemaakt door de invoering, per 1 januari 1994, van art. 8:75 Awb (…). Deze bepaling had toen nog alleen betrekking op de vergoeding voor de kosten in verband met de behandeling van het beroep (de proceskostenvergoeding). De overige kosten vielen onder het regime van art. 8:73 Awb. Op grond van deze bepaling, gebaseerd op het civielrechtelijke leerstuk van de onrechtmatige daad (art. 6:162 BW), is een integrale kostenvergoeding mogelijk. Art. 8:75 Awb daarentegen is zo uitgewerkt dat de toe te kennen vergoeding een vast bedrag (een forfait) beloopt en veelal niet meer dan een tegemoetkoming in de kosten is. Een integrale kostenveroordeling zou volgens de wetgever tot een niet te rechtvaardigen onderscheid leiden tussen het burgerlijk procesrecht en het bestuursprocesrecht en bovendien budgettair niet verantwoord zijn. Bij kosten die onder art, 8:75 Awb vallen heeft de burger, in tegenstelling tot bij kosten die onder art. 8:73 Awb vallen, niet de keuze tussen de bestuursrechter en de civiele rechter doordat de wetgever de bestuursrechter bij uitsluiting bevoegd heeft verklaard een proceskostenvergoeding toe te kennen. Kort gezegd: art. 8:75 Awb is exclusief en forfaitair, art. 8:73 Awb niet. Met ingang van 12 maart 2002 is ook de regeling van de vergoeding voor de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar (de bezwaarkostenvergoeding) onder het regime van art. 8:75 Awb gebracht.

(…)

3.7.8.3.2 Bereik (welke schade valt onder art. 8:73 Awb?)

(…)

Op de kosten gemaakt voorafgaand aan de procedure bij de belastingrechter is art. 8:73 Awb van toepassing (…)

Tot de schade die door art 8:73 Awb wordt bestreken behoort ook de renteschade. Hierop zijn de algemene regels van het Burgerlijk Wetboek van toepassing tenzij er specifieke regels bestaan zoals de (niet voor alle belastingen geldende) bepalingen over de heffings- en invorderingsrente.

(…)

3.7.8.3.3 Procedurele aspecten

Het schadevergoedingsverzoek is niet aan enige vorm gebonden en kan in elk stadium van de procedure worden gedaan mits het vóór de sluiting van het onderzoek gebeurt. Zo moet een belastingplichtige tijdens de procedure over de aanslag uitdrukkelijk om toekenning van schadevergoeding verzoeken. (…) Het verzoek om schadevergoeding kan ook voor het eerst in hoger beroep worden gedaan, aldus de CRvB. Ik verwacht niet dat de belastingrechter in dit

opzicht anders zal beslissen.

(…)

Borman heeft in Tekst & Commentaar Algemene wet bestuursrecht over artikel 8:73 onder meer geschreven:⁵²

c. Alleen op verzoek

Het staat de bestuursrechter niet vrij ambtshalve over te gaan tot de veroordeling om schadevergoeding te betalen (CRvB 6 augustus 1997, AB 1997/392 en JB 1997/222). Er moet een verzoek zijn (dus anders dan bij vergoeding van griffierecht ex art. 8:74 en proceskosten ex art. 8:75). De HR (belastingkamer) verlangt van een belastingplichtige die wil dat zijn aanspraak op schadevergoeding niet door de burgerlijke rechter maar door de belastingrechter wordt beoordeeld, dat deze daartoe onmiskenbaar een verzoek tot toepassing van art. 8:73 doet (HR 24 oktober 2003, BNB 2004/257).

Tijdstip

Het verzoek kan in elke stand van het geding worden gedaan (MvT, Parl. Gesch. Awb II, p. 474). Het kan dus ook pas op de zitting (zie CRvB 3 oktober 2002, LJN AB2002/398), maar uiteraard tot de sluiting van het onderzoek ex art. 8:65. Blijkt op een later tijdstip de behoefte aan schadevergoeding, dan moet bij het bestuursorgaan een zelfstandig schadebesluit worden uitgelokt (zie aant. 5) ofwel een vordering bij de burgerlijke rechter worden ingesteld (zie aant. 6). Na intrekking van het beroep kan geen verzoek meer worden gedaan (CRvB 28 juli 1994, AB 1995/40). Zie over de toelaatbaarheid van het voor het eerst indienen van een verzoek in de hogerberoepsfase aant. 4.

(…)

f. De geleden schade

Met het artikel is geen wijziging beoogd van het materiële schadevergoedingsrecht (MvT, Parl. Gesch. Awb II, p. 474). Voor de beantwoording van de vraag of een partij schade lijdt en in welke omvang moet door de bestuursrechter dus zoveel mogelijk aansluiting worden gezocht bij het civielrechtelijk schadevergoedingsrecht uit art. 6:95-6:126 (MvA II, Parl. Gesch. Awb II, p. 476). Dit blijkt ook uit de overvloedige jurisprudentie op dit terrein (zie de principiële overwegingen in CRvB 30 maart 1995, AB 1995/334). (…) Bij vertragingsschade wordt aansluiting gezocht bij art. 6:119 en 6:120 (vergoeding wettelijke rente).

(…)

Rentevergoeding

Bij vertragingsschade wordt in beginsel de wettelijke rente vergoed (art. 6:119 en 6:120). De CRvB gaat uit van een gehoudenheid tot vergoeding van renteschade van het bestuursorgaan dat het onrechtmatig gebleken besluit heeft genomen, behoudens bijzondere omstandigheden (CRvB 24 april 1996, AB 1996/428). Een verzoek om schadevergoeding wegens rentederving is toewijsbaar vanaf het moment dat een onrechtmatig gebleken besluit schade tot gevolg heeft (ABRvS 21 april 1995, AB 1995/422).

Rank heeft in Tekst & Commentaar Burgerlijk Wetboek over artikel 6:119 BW geschreven:⁵³

3. Periode (lid 1 tweede beperking)

De debiteur is tot schadevergoeding verplicht over de periode dat hij met de voldoening van zijn geldschuld in verzuim is.

a.Verzuim

Algemeen

Wanneer het verzuim ingaat, eindigt en eventueel wordt onderbroken, dient te worden vastgesteld aan de hand van de art. 6:81 e.v., terwijl ook art. 6:61 in dit verband van betekenis kan zijn. (…)

Vertraging

Het vereiste van 'vertraging' impliceert dat de schuld opeisbaar moet zijn: voordat de verbintenis opeisbaar is kan van vertraging in de uitvoering immers geen sprake zijn.(…)

Verbintenis tot schadevergoeding

Bij een schadevergoedingsverbintenis op grond van wanprestatie of onrechtmatige daad treedt het verzuim zonder ingebrekestelling in (art. 6:83 onderdeel b). De wettelijke rente loopt dan vanaf het moment dat de verbintenis opeisbaar is. Zo loopt de wettelijke rente bij schadevergoeding wegens kennelijk onredelijk ontslag vanaf het moment dat de arbeidsovereenkomst als gevolg van de opzegging eindigt (HR 14 november 2008, LJN BE9995, NJ 2008/589, (Dahri/Vianen Beton)). In het geval van subrogatie door een verzekeraar op grond van art. 7:962 treedt het verzuim van de derde zonder ingebrekestelling in, zodat de wettelijke rente loopt vanaf het tijdstip dat de verzekeraar in de rechten van de verzekerde is gesubrogeerd (HR 20 oktober 2006, LJN AX6737, NJ 2007/142 (BAM/Winterthur)). Wettelijke rente over een ingevolge een boetebeding verbeurde boete wordt echter eerst verschuldigd na een schriftelijke aanmaning op de voet van art. 6:82art. 6:82 (HR 5 september 2008, LJN BD3127, JOR 2008/294 (X/Gemeente Veghel)). Een proceskostenveroordeling is niet een veroordeling tot betaling van schadevergoeding, maar een zelfstandige verbintenis tot betaling van een geldsom. Art. 6:119 is op de gevolgen van verzuim in de nakoming daarvan zelfstandig van toepassing (HR 13 april 2012, nr. 10/04270, LJN BV2629, NJ 2012/445 m.nt. A.I.M. van Mierlo (Van Staalduinen/Tiethoff q.q.)).

b.Opeisbaarheid

Wanneer de vordering tot schadevergoeding opeisbaar is, zal in de regel worden bepaald door de vraag wanneer de schade geacht moet worden te zijn geleden. De wijze waarop zij wordt begroot kan daarbij van doorslaggevend belang zijn. Vergelijk HR 30 mei 2008, LJN BC6582, NJ 2008/400, volgens welke uitspraak een vordering tot deling van een deelgenootschap onmiddellijk opeisbaar is op het moment dat het deelgenootschap eindigt.

(…)

6. Andere schadesoorten

a. Compensatoire interessen

De bepaling laat geen ruimte voor schadevergoeding wegens vertraging in de voldoening van een geldsom in de vorm van zogenaamde ‘compensatoire interessen’ (MvA II, Parl. Gesch. 6, p. 475/6). Compensatoire interessen zijn uiteraard wel toewijsbaar bij renteschade voortspruitend uit een ander soort wanprestatie dan de niet-tijdige betaling van een geldsom, bijvoorbeeld het niet tijdig nakomen van een verplichting tot levering van een zaak. In dit verband moet worden gedacht aan de schade die de schuldeiser lijdt doordat hij rente derft die hij ter zake van een vermogensbestanddeel zou hebben gekweekt als dit hem niet ten onrechte zou zijn onthouden, dan wel doordat hij rente verschuldigd wordt die hij zich zou hebben bespaard als hij over dat vermogensbestanddeel zou hebben beschikt. Het bedrag van de compensatoire interessen is niet gefixeerd. De schuldeiser zal het bestaan en de omvang van zijn schade ter zake van deze rente gespecificeerd en onderbouwd moeten stellen en zonodig bewijzen.