Parket bij de Hoge Raad, 16-07-2020, ECLI:NL:PHR:2020:697, 19/03212

Het cassatiemiddel van het College houdt in:

Schending van het recht, in het bijzonder van artikel 34, aanhef en onderdeel e, van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer (Verdrag van Wenen) en de artikelen 31 tot en met 33 van het Verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht, dan wel artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende, het door [zijn lidstaat, A-G] gedetacheerde ‘nationaal lid’ van Eurojust, is vrijgesteld van de parkeerbelasting omdat de parkeerbelasting niet een “heffing wegens bepaalde verleende diensten” is die in artikel 34, onderdeel e, Verdrag van Wenen is uitgezonderd van de in de aanhef van dat artikel opgenomen vrijstelling voor diplomatieke ambtenaren van belastingen en rechten.

In ‘Toelichting op het middel’ zijn met name de volgende klachten naar voren gebracht:

Het Hof heeft een onjuiste, althans te strikte maatstaf gehanteerd bij de uitleg en toepassing van artikel 34, onderdeel e, Verdrag van Wenen

Een rechter is bij de uitleg van verdragsbepalingen gebonden aan de algemene regels van het verdragenrecht. Die regels zijn neergelegd in het verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht (WW). De artikelen 31 tot en met 33 van dat verdrag hebben betrekking op de interpretatie van verdragen. Ingevolge artikel 31, lid 1, WW dient de uitleg van een verdrag te goeder trouw te geschieden “overeenkomstig de gewone betekenis van de termen van het Verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het Verdrag”.

Blijkens het tweede en derde lid van artikel 31 WW bestaat de context van een verdrag (onder meer) uit de tekst van het verdrag (lid 2), latere overeenstemmingen tussen verdragspartijen over de uitleg (lid 3, onder a), latere gebruiken bij verdragstoepassing waardoor overeenstemming van de partijen inzake de uitlegging van het verdrag is ontstaan (lid 3, onder b) en relevante regels van internationaal recht (lid 3 onder c). Verdragen moeten aldus in ‘the wider context’ van het internationale recht worden gezien. Daar komt bij dat een verdrag steeds in het licht van nieuwe omstandigheden en opvattingen dient te worden uitgelegd en de interpretatie ervan zich niet dient te beperken tot het moment van de verdragssluiting.

(…)

In de in de Vakstudie Lokale belastingen, WOZ en milieuheffingen, in aantekening 5.4 (Rechtskarakter van de Regeling) bij artikel 243 Gemeentewet wordt opgemerkt dat het niet opnemen van een vrijstelling voor de parkeerbelasting een gevolg is van de algemeen gangbare gedachte dat geen vrijstellingen worden verleend voor belastingen die een vergoeding zijn voor verleende diensten of een concreet gebruik van bezittingen.

4. Verdragen en wetgeving, parlementaire geschiedenis, jurisprudentie en literatuur

Verdragen en wetgeving

Besluit van de Raad betreffende de oprichting van Eurojust ⁶

Artikel 2, lid 1, van het Besluit van de Raad betreffende de oprichting van Eurojust luidt:

Eurojust bestaat uit één door elke lidstaat overeenkomstig zijn rechtsstelsel gedetacheerd nationaal lid, dat de hoedanigheid heeft van openbaar aanklager, rechter of politiefunctionaris met gelijkwaardige bevoegdheden.

Verdrag tussen Nederland en Eurojust ⁷

Artikel 1 van het Verdrag tussen Nederland en Eurojust (“Definitions”) luidt:

For the purposes of this Agreement:

(…).

(f) ‘‘national member’’ means a person referred to in Article 2, paragraph 1, of the Eurojust Decision⁸; (…).

Artikel 11 van het Verdrag tussen Nederland en Eurojust (“Privileges and Immunities of a National Member Granted by the Government”) luidt:

1. A national member, not being the Dutch national member, shall be accorded:

(…)

b) the privileges and immunities, exemptions and facilities accorded to heads of diplomatic missions accredited to the Kingdom of the Netherlands in accordance with the Vienna Convention.

(…)

Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer ⁹

Artikel 1 van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer luidt in de (authentieke) Engelse tekst:

For the purpose of the present Convention, the following expressions shall have the meanings hereunder assigned to them:

(a) the “head of the mission” is the person charged by the sending State with the duty of acting in that capacity;

(…)

(e) a “diplomatic agent” is the head of the mission or a member of the diplomatic staff of the mission;

(…).

Artikel 1 van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer luidt in de Nederlandse vertaling:

In dit Verdrag hebben de navolgende uitdrukkingen de hieronder aangegeven betekenissen:

(a) het „hoofd van de zending”, de persoon die door de zendstaat is aangewezen om in die hoedanigheid op te treden;

(…)

(e) een „diplomatiek ambtenaar”, het hoofd van de zending of een lid van het diplomatieke personeel van de zending;

(…).

Artikel 34 van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer luidt in de (authentieke) Engelse tekst:

A diplomatic agent shall be exempt from all dues and taxes, personal or real, national, regional or municipal, except:

(…)

(e) charges levied for specific services rendered;

(…).

Artikel 34 van het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer luidt in de Nederlandse vertaling:

Een diplomatieke ambtenaar is vrijgesteld van alle belastingen en rechten, zowel persoonlijke als zakelijke, hetzij landelijke, gewestelijke of gemeentelijke belastingen, met uitzondering van:

(…)

(e) heffingen wegens bepaalde verleende diensten;

(…).

Verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht ¹⁰

Artikel 26 van het Verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht (‘Pacta sunt servanda’) luidt in de Nederlandse vertaling:

Elk in werking getreden verdrag verbindt de partijen en moet door hen te goeder trouw ten uitvoer worden gelegd.

Artikel 27 van het Verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht (‘Nationaal recht en naleving van verdragen’) luidt in de Nederlandse vertaling:

Een partij mag zich niet beroepen op de bepalingen van zijn nationale recht om het niet ten uitvoer leggen van een verdrag te rechtvaardigen. Deze regel geldt onverminderd artikel 46.

Artikel 31 van het Verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht (“Algemene regel van uitlegging”) luidt in de Nederlandse vertaling:

1. Een verdrag moet te goeder trouw worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis van de termen van het Verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het Verdrag.

2. Voor de uitlegging van een verdrag omvat de context, behalve de tekst, met inbegrip van preambule en bijlagen:

a) iedere overeenstemming die betrekking heeft op het verdrag en die bij het sluiten van het verdrag tussen alle partijen is bereikt;

b) iedere akte opgesteld door een of meer partijen bij het sluiten van het verdrag en door de andere partijen erkend als betrekking hebbende op het verdrag.

3. Behalve met de context dient ook rekening te worden gehouden met:

a) iedere later tot stand gekomen overeenstemming tussen de partijen met betrekking tot de uitlegging van het verdrag of de toepassing van zijn bepalingen;

b) ieder later gebruik in de toepassing van het verdrag waardoor overeenstemming van de partijen inzake de uitlegging van het verdrag is ontstaan;

c) iedere ter zake dienende regel van het volkenrecht die op de betrekkingen tussen de partijen kan worden toegepast.

4. Een term dient in een bijzondere betekenis verstaan te worden als vaststaat, dat dit de bedoeling van de partijen is geweest.

Artikel 32 van het Verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht (“Aanvullende middelen van uitlegging”) luidt in de Nederlandse vertaling:

Er kan een beroep worden gedaan op aanvullende middelen van uitlegging en in het bijzonder op de voorbereidende werkzaamheden en de omstandigheden waaronder het verdrag is gesloten, om de betekenis die voortvloeit uit de toepassing van artikel 31 te bevestigen of de betekenis te bepalen indien de uitlegging, geschied overeenkomstig artikel 31:

a) de betekenis dubbelzinnig of duister laat; of

b) leidt tot een resultaat dat duidelijk ongerijmd of onredelijk is.

Artikel 33 van het Verdrag van Wenen inzake het Verdragenrecht (“Uitlegging van in twee of meer talen geauthentiseerde verdragen”) luidt in de Nederlandse vertaling:

1. Indien een verdrag geauthentiseerd is in twee of meer talen, heeft de tekst in elk der talen rechtskracht, tenzij het verdrag bepaalt of de partijen overeenkomen dat in geval van verschil een bepaalde tekst moet prevaleren.

2. Een versie van het verdrag in een andere taal dan een van de talen waarin de tekst geauthentiseerd is, wordt slechts beschouwd als een authentieke tekst, indien het verdrag daarin voorziet of als de partijen het daarover eens zijn geworden.

3. De termen van een verdrag worden geacht dezelfde betekenis te hebben in de onderscheidene authentieke teksten.

4. Behalve in het geval dat een bepaalde tekst overeenkomstig het eerste lid prevaleert, dient men, wanneer de vergelijking van de authentieke teksten een verschil in betekenis oplevert dat niet door toepassing van de artikelen 31 en 32 wordt weggenomen, de betekenis aan te nemen die, rekening houdend met het voorwerp en doel van het verdrag deze teksten het best met elkaar verzoent.

Grondwet

Artikel 93 van de Grondwet luidt:

Bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties, die naar haar inhoud een ieder kunnen verbinden, hebben verbindende kracht nadat zij zijn bekendgemaakt.

Artikel 94 van de Grondwet luidt:

Binnen het Koninkrijk geldende wettelijke voorschriften vinden geen toepassing, indien deze toepassing niet verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties.

Gemeentewet

Artikel 225, lid 1, van de Gemeentewet luidt:

1. In het kader van de parkeerregulering kunnen de volgende belastingen worden geheven:

a. een belasting ter zake van het parkeren van een voertuig op een bij de belastingverordening dan wel krachtens de belastingverordening in de daarin aangewezen gevallen door het college te bepalen plaats, tijdstip en wijze;

b. een belasting ter zake van een van gemeentewege verleende vergunning voor het parkeren van een voertuig op de in die vergunning aangegeven plaats en wijze.

Artikel 243 van de Gemeentewet luidt:

In de gevallen waarin het volkenrecht dan wel, naar het oordeel van Onze Minister en Onze Minister van Financiën, het internationale gebruik daartoe noodzaakt, wordt vrijstelling van gemeentelijke belastingen verleend. Onze genoemde Ministers kunnen gezamenlijk ter zake nadere regels stellen.

Parlementaire geschiedenis parkeerrechten en parkeerbelastingen

In de memorie van toelichting inzake de ‘Wijziging van de Gemeentewet, de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966, de Wet op de rechterlijke organisatie en de Wet gemeenschappelijke regelingen inzake parkeerbelastingen’ staat over het dualistische karakter van de toenmalige parkeerrechten:¹¹

Op basis van artikel 20, tweede lid, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966 en artikel 277, eerste lid, onderdeel b, 1, van de gemeentewet kunnen gemeenten op dit moment voor het parkeren met motorrijtuigen op bepaalde terreinen en weggedeelten parkeerrechten heffen. Deze parkeerrechten hebben een dualistisch karakter. Het zijn enerzijds retributieve vergoedingen voor individuele prestaties van de gemeente aan parkeerders, anderzijds heffingen die kunnen dienen als instrument in het kader van de parkeerregulering.

In de memorie van toelichting inzake de ‘Wijziging van de Gemeentewet, de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966, de Wet op de rechterlijke organisatie en de Wet gemeenschappelijke regelingen inzake parkeerbelastingen’ is vermeld over de doelstelling van de parkeerbelasting:¹²

De nieuwe regeling die wij in het navolgende voorstellen heeft geen betrekking op plaatsen waar parkeren verboden is. Het voorstel beoogt de regulering van het parkeren waar dit (nu) onder zekere voorwaarden toegestaan is (bij parkeermeters, parkeerautomaten en op basis van een belanghebbenden-vergunning) helemaal met een fiscaal regime te doen geschieden, ook wanneer men zich niet aan die voorwaarden houdt. De essentie van dat fiscale regime is de beïnvloeding via het prijsmechanisme. Een dergelijke vorm van beïnvloeding zou voor plaatsen waar parkeren zonder meer verboden is niet gepast zijn.

In de memorie van toelichting inzake de ‘Wijziging van de Gemeentewet, de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966, de Wet op de rechterlijke organisatie en de Wet gemeenschappelijke regelingen inzake parkeerbelastingen’ wordt uitgelegd waarom het niet wenselijk werd geacht om de zogenoemde ‘fiscalisering van de parkeerboeten’ vorm te geven binnen het destijds geldende juridische kader inzake de heffing van parkeerrechten:¹³

In januari 1984 is van regeringszijde duidelijk gemaakt, dat de gemeenten ruimte zouden krijgen voor fiscale behandeling van de bedoelde vormen van (wat nu) parkeerovertredingen (zijn). Een en ander zou gerealiseerd kunnen worden binnen het kader van de vigerende wettelijke bepalingen op het terrein van de parkeerrechten. Echter, een arrest van de Hoge Raad [HR 9 mei 1984, nr 22 240, ECLI:NL:HR:1984:BH4806, Belastingblad 1984, p. 311; toevoeging AG] inzake een andere gebruiksretributie, het havengeld, heeft inmiddels een hindernis opgeworpen voor de verdere uitwerking van de fiscaliseringsgedachte zonder wetswijzigingen. In dit arrest besliste de Hoge Raad dat gebruiksretributies zich dienen te richten naar het gebruik dat van de desbetreffende gemeentebezittingen, werken of inrichtingen wordt gemaakt en dat een «schriktarief», zoals dat in de betreffende verordening havengelden was vervat, zich niet richt naar het gebruik. Een bepaling die een dergelijk tarief bevat mist naar het oordeel van de Hoge Raad dan ook verbindende kracht.

Ook de bestaande parkeerrechten zijn als gebruiksretributies aan te merken. Het gegeven, dat de «matige-winstbepaling» op deze rechten niet van toepassing is, doet aan de blokkade die deze uitspraak opwerpt niet af. Een schriktarief zoals voorzien blijft daarmee onmogelijk, aangezien het geen enkele relatie meer met het gebruik legt.

Aangezien het regeringsstandpunt, dat de gemeenten ruimte dienen te krijgen voor fiscale afdoening van wat nu parkeerovertredingen zijn, geen wijziging heeft ondergaan, zijn wij tot de conclusie gekomen dat een oplossing voor de gerezen problematiek dient te worden gezocht in een voorstel tot wijziging van de relevante wetgeving. Aparte codificatie van de parkeerbelasting ligt daarbij uit een oogpunt van wetssystematiek het meest voor de hand. Het voorliggende voorstel van wet strekt daartoe.

In de nu voorgestelde vorm van «fiscalisering» is het niet langer nodig een direkt verband te leggen tussen tarief en gebruik zoals door de Hoge Raad bedoeld. Deze band zou, door de beperkingen die ze aan de hoogte van het maximale (dag)tarief zou stellen, afbreuk doen aan de effectiviteit van de maatregel op de regulering van het parkeren door middel van het prijsmechanisme. In het kader van een strakke parkeerregulering blijkt een schriktarief onontbeerlijk. Het gaat immers niet alleen om het aansporen van de gebruikers van parkeerplaatsen alleen dan een parkeerplaats te bezetten wanneer dat strikt nodig is. Deze beperking van de parkeerdruk in met name de binnensteden wordt nagestreefd met het normale tarief, bij voorbeeld f 2 per uur. Het is ook de bedoeling de gebruikers een stimulans te geven zich te houden aan de tijdsduur waarvoor bepaalde parkeerplaatsen bedoeld zijn. Als de gebruiker zich niet aan die tijdsduur houdt, ontstaat automatisch een betalingsverplichting voor een belasting die vele malen hoger is dan wat hij anders in de meter of automaat had moeten gooien. Dit «schriktarief» heeft dus vooral een regulerend effect via het prijsmechanisme.

De Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 ¹⁴

In artikel 1 van de Regeling worden de gemeentelijke belastingen opgesomd waarvoor vrijstelling wordt verleend. De parkeerbelasting wordt niet genoemd. Artikel 1 luidt:

Artikel 1

1. Van de volgende gemeentelijke belastingen wordt in de artikelen 2 tot en met 5 vrijstelling verleend:

a. de onroerende-zaakbelasting ter zake van het gebruik van onroerende zaken;

b. de onroerende-zaakbelasting ter zake van het genot van onroerende zaken krachtens eigendom, bezit of beperkt recht;

c. de belasting ter zake van het gebruik van woon- en bedrijfsruimten, bedoeld in artikel 221, eerste lid, onderdeel a, van de Gemeentewet;

d. de belasting ter zake van het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht van woon- en bedrijfsruimten, bedoeld in artikel 221, eerste lid, onderdeel b, van de Gemeentewet;

e. de forensenbelasting;

f. de hondenbelasting;

g. de reclamebelasting;

h. de precariobelasting.

(…).

In de toelichting bij de Regeling staat :

1. Algemeen

De Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 is gebaseerd op artikel 243 Gemeentewet. Dit artikel geeft de ministers van Binnenlandse Zaken en van Financiën de bevoegdheid om nadere regels te geven over vrijstelling van gemeentelijke belastingen wanneer het volkenrecht of het internationale gebruik naar hun oordeel tot zo’n vrijstelling noodzaakt.

Voor de diplomatieke vrijstellingen is met name het Verdrag van Wenen inzake diplomatiek verkeer van belang. De vrijstellingen die gelden voor consulaire vertegenwoordigingen en hun leden, vinden hun grondslag in het Verdrag van Wenen inzake consulaire betrekkingen. Beide verdragen van Wenen geven een minimumniveau van fiscale privileges. Begrippen die in de regeling gebruikt worden, komen overeen met de terminologie van de Weense verdragen.

Naast de diplomatieke en consulaire vrijstellingen noemt de regeling een aantal bijzondere internationale vrijstellingen. Deze vrijstellingen vinden hun grond niet in een rechtstreeks werkende internationale overeenkomst, maar zijn in samenhang met een dergelijke overeenkomst of op grond van internationaal gebruik gerechtvaardigd.

In rechtstreeks werkende internationale overeenkomsten komen bepalingen inzake belastingvrijstellingen voor die eveneens op gemeentelijke belastingen toepasselijk zijn. Het gaat hier om verdragen waarbij Nederland partij is, met name betreffende internationale organisaties, oorlogsbegraafplaatsen, culturele betrekkingen en handelsbetrekkingen. Die bepalingen kunnen ’naar haar inhoud een ieder verbinden’ en hebben dus krachtens artikel 93 Grondwet verbindende kracht na bekendmaking. Dit betekent dat de gemeenten zonder nadere regelgeving deze bepalingen moeten toepassen. Daarom zijn deze vrijstellingen niet in de regeling opgenomen.

(…)

Verder vinden er, in tegenstelling tot voorheen, geen vrijstellingen meer plaats van de leges en van de vermakelijkhedenretributie. Dit komt doordat het hierbij in feite niet gaat om belastingen, maar om heffingen wegens bepaalde verleende diensten. Van zulke heffingen behoeft op grond van de verdragen van Wenen geen vrijstelling plaats te vinden.

(…)

2. Artikelsgewijs

Artikel 1

Dit artikel geeft in het eerste lid een opsomming van de gemeentelijke belastingen waarvan in de volgende artikelen van de regeling vrijstelling wordt verleend. Heffingen wegens bepaalde verleende diensten komen niet voor vrijstelling in aanmerking. Daarom komen bijvoorbeeld de leges, de baatbelasting en de rioolrechten niet in artikel 1, eerste lid, voor. (…).

Jurisprudentie

Het gerechtshof ’s Gravenhage heeft op 4 april 2000 geoordeeld:¹⁵

1. Op xx oktober 1998 om circa 13.35 uur stond belanghebbendes auto (…) met het kenteken CD-00-00, geparkeerd op een parkeerplaats aan de A-straat (voor perceel xx) te [Q] . Deze locatie is aangewezen als een plaats waar tegen betaling van parkeerbelasting mag worden geparkeerd.

2. Bij een controle op voormelde datum, tijdstip en plaats is door een parkeercontroleur geen geldig parkeerbewijs achter de voorruit van de auto aangetroffen. Naar aanleiding hiervan is de onderwerpelijke naheffingsaanslag ten bedrage van f 68 opgelegd.

3. Na een daartegen ingediend bezwaarschrift heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.

4. Het Hof begrijpt het geschil aldus dat belanghebbende zich op het standpunt stelt dat hij vanwege zijn diplomatieke status is vrijgesteld van de onderhavige belasting en dat de naheffingsaanslag derhalve ten onrechte is opgelegd.

(…)

5. Naar 's Hofs oordeel heeft de inspecteur terecht betoogd dat belanghebbende niet is vrijgesteld van de onderhavige parkeerbelasting bij of krachtens de Verdragen van Wenen inzake diplomatiek verkeer (Nederlandse vertaling: Trb. 1962, 159) en inzake consulaire betrekkingen (Nederlandse vertaling: Trb. 1981, 143). Evenmin is belanghebbende van deze belastingen vrijgesteld bij de Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 (Stcrt. 1996, 249). Ook anderszins is niet gebleken dat belanghebbende te dezen aanspraak kan maken op enige vrijstelling.

6. Nu belanghebbende zich uitsluitend op zijn diplomatieke status heeft beroepen en overigens de juistheid van de aanslag niet heeft bestreden dient zijn beroep te worden verworpen.

De rechtbank Den Haag heeft op 17 maart 2016 in een eerdere zaak van belanghebbende over dezelfde kwestie als in de voorliggende zaak (naheffingsaanslag parkeerbelasting en diplomatieke vrijstelling) geoordeeld:¹⁸

Is eiser vrijgesteld van parkeerbelasting?

“In rechtstreeks werkende internationale overeenkomsten komen bepalingen inzake belastingvrijstellingen voor die eveneens op gemeentelijke belastingen toepasselijk zijn. Het gaat hier om verdragen waarbij Nederland partij is, met name betreffende internationale organisaties, oorlogsbegraafplaatsen, culturele betrekkingen en handelsbetrekkingen.

Die bepalingen kunnen ’naar haar inhoud een ieder verbinden’ en hebben dus krachtens artikel 93 Grondwet verbindende kracht na bekendmaking. Dit betekent dat de gemeenten zonder nadere regelgeving deze bepalingen moeten toepassen. Daarom zijn deze vrijstellingen niet in de regeling opgenomen.”

(…)

Slotsom

Gelet op wat hiervoor is overwogen is de onderhavige naheffingsaanslag ten onrechte opgelegd. (…).

Literatuur

Van der Burg heeft in zijn commentaar op de in onderdeel 4.23 opgenomen uitspraak van het gerechtshof ’s Gravenhage van 4 april 2000 (ECLI:NL:GHSGR:2000:AS3813) geschreven:¹⁹

Het was te verwachten dat een belanghebbende zich in het kader van een naheffingsaanslag parkeerbelasting (of een wielklem) eens zou beroepen op zijn diplomatieke status. Dat de parkeerbelastingen hiervoor niet in aanmerking komen, volgt uit de Verdragen van Wenen inzake diplomatiek verkeer en inzake consulaire betrekkingen. Ook in de Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 worden de parkeerbelastingen niet genoemd. Terecht, want de parkeerbelastingen zijn er om te reguleren en hebben een retributiekarakter, zodat een vrijstelling voor diplomaten in dit verband niet past.

Groenewegen heeft in zijn commentaar op de in onderdeel 4.26 opgenomen uitspraak van de rechtbank Den Haag van 17 maart 2016 (ECL:NL:RBDHA:2016:2859), waarin het ging om een eerdere zaak van belanghebbende over dezelfde kwestie als in de voorliggende zaak (naheffingsaanslag parkeerbelasting en diplomatieke vrijstelling), geschreven:²⁰

Eurojust heeft tot taak de nationale opsporings- en vervolgingsautoriteiten van de lidstaten te verbeteren in de strijd tegen ernstige grensoverschrijdende en georganiseerde misdaad en criminelen snel voor het gerecht te brengen. Het hoofdkantoor van Eurojust staat in [Q] . Belanghebbende valt onder het Verdrag Nederland-Eurojust en claimt om die reden toepassing van het recht op fiscale vrijstellingen overeenkomstig het Verdrag van Wenen. In het Verdrag Nederland-Eurojust wordt naar het Verdrag van Wenen verwezen. Onder de vrijstellingsregeling van het Verdrag van Wenen vallen alle zakelijke en persoonlijke belastingen en rechten die door welke overheidslaag dan ook worden geheven. In art. 34 Verdrag van Wenen worden op deze vrijstellingsregeling uitgezonderd belastingen op onroerende zaken (OZB), omzetbelasting, erf- en schenkbelasting, inkomstenbelasting, belasting op in bedrijven belegd vermogen, heffingen naar aanleiding van dienstverlening en sommige registratie-, griffie- en hypotheekrechten. De parkeerbelastingen – en meer specifiek in dit geval de feitelijke parkeerbelasting – vallen hier niet onder en daarvan moet belanghebbende dus worden vrijgesteld, althans dat was diens stelling. De Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 – waarin de parkeerbelastingen niet zijn opgenomen – kan in dit geval de gemeente geen soelaas bieden. Er zijn drie soorten rechtsgronden waarom een gemeente verplicht is om op basis van die Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 vrijstellingen te verlenen:

1. rechtstreeks werkende bepalingen in door Nederland gesloten internationale overeenkomsten;

2. de algemene vrijstellingsregeling in de diplomatieke sfeer; en

3. vrijstellingen voor aangewezen organisaties, andere mogendheden en personen.

De Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 ziet op de onderdelen 2 en 3. De van belang zijnde rechtstreeks werkende overeenkomsten die onder onderdeel 1 vallen zijn opgenomen in de bijlage bij de Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 en het Verdrag Nederland-Eurojust wordt hierin niet genoemd. Zou het Verdrag Nederland-Eurojust wel in de bijlage bij de Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997 zijn opgenomen dan nog had die – de visie van de rechtbank doortrekkend – moeten wijken. De onderhavige vrijstellingsregeling kan volgens de rechtbank naar haar inhoud een ieder verbinden en dus rechtstreeks worden toegepast. Verdragen binden de Nederlandse Staat waarvan gemeenten deel uitmaken en hebben voorrang op – in dit geval – art. 225 Gemeentewet en ook op de Regeling diplomatieke en internationale vrijstellingen gemeentelijke belastingen 1997.

Kats heeft de uitspraak van het Hof van het volgende commentaar voorzien:²¹

De huidige parkeerbelastingen zijn ingevoerd in 1991. Daarvoor waren deze vormgegeven als (parkeer)rechten. Mede als gevolg van allerlei problemen die dit met zich mee bracht zijn de huidige parkeerbelastingen vorm gegeven als algemene zakelijke belastingen met een regulerend karakter. Dit blijkt duidelijk uit de wettekst, waar uitdrukkelijk over belastingen in het kader van de parkeerregulering wordt gesproken, alsmede uit de wetsgeschiedenis. De parkeerbelastingen zijn dan ook bedoeld als inkomstenbron voor de gemeente en de inkomsten vloeien in de algemene middelen. Omdat het belastingen zijn mag een gemeente er ook voor kiezen deze in slechts een gedeelte van de gemeente, bijvoorbeeld alleen het centrum, te heffen en bijvoorbeeld ook een tariefdifferentiatie in te voeren. In die zin zijn de parkeerbelastingen dus echte belastingen.

Wat de naheffingsaanslag betreft, ligt dat iets anders. Met de naheffingsaanslag worden namelijk twee bedragen geheven: de belasting zelf en een kostenbedrag. Hierbij is de belasting zelf wel een inkomstenpost voor de gemeente, maar het kostenbedrag niet. Het kostenbedrag op de naheffingsaanslag dekt namelijk slechts de kosten van het innen van de gederfde inkomsten aan niet betaalde parkeerbelasting.

De heffingsambtenaar betoogt dat belanghebbende geen beroep kan doen op zijn diplomatieke status ten aanzien van de naheffingsaanslag parkeerbelastingen. Dit omdat deze belastingen een heffing zouden zijn wegens een bepaalde verleende dienst. Gelet op de geschiedenis van de parkeerbelastingen en het regulerende karakter wellicht begrijpelijk, echter gelet op de wettekst en wetsgeschiedenis geenszins.

Mogelijk vindt de stelling van de heffingsambtenaar mede zijn oorsprong in de uitspraak Hof Den Haag 4 april 2000, nr. 98/0538, ECLI:NL:GHSGR:2000:AS3813, Belastingblad 2000, p. 939, m.nt. M.P. van der Burg. Daarin oordeelde hetzelfde hof in een vergelijkbare zaak als deze namelijk dat belanghebbende inderdaad geen beroep kon doen op zijn diplomatieke status ten aanzien van een naheffingsaanslag parkeerbelastingen. Dit oordeel was echter nauwelijks gemotiveerd en naar mijn mening had de heffingsambtenaar dan ook beter moeten weten. Tegen deze uitspraak is beroep in cassatie ingesteld.

Denza heeft geschreven:²²

Prior to the Vienna Convention certain broad principles could be deduced from state practice on personal taxation of diplomats, though there was uncertainty about the legal basis and the theoretical justification for these principles. In general diplomats were whether by custom, by specific domestic legislation, or (as in the United Kingdom) by a combination of the two, exempted from taxation. Some writers described this as customary international law, while others said that it was a matter of courtesy or comity only, that it depended on reciprocity or that it followed from the fact that no enforcement measures could be taken if the diplomat declined to pay the tax. (…) Tax privileges were also justified on varying, though not incompatible grounds; (…) first, that they derived from the principle that one sovereign does not tax another; secondly, that it was necessary to enable the diplomat to carry out his duties independently of the receiving State that he should be exempt from tax at least on goods and income connected with his work and residence in that State; and thirdly, that as a matter of administrative convenience — for revenue authorities as well as for diplomatic services — diplomats should be subject on a continuing basis to the tax regime of the sending State rather than to a succession of varying tax regimes in the States where they serve. All of these justifications were and remain sound reasons for tax exemption — and the second and third are helpful in explaining the exceptions to the general rule of exemption.

Denza heeft ook als volgt geschreven:²³

The precise taxes in each State from which diplomats are exempt or not exempt pursuant to the implementation of Article 34 are, of course, very varied. But the exceptions to the general exemption which are listed in Article 34 fall into three broad classes which are justified on different grounds. In applying the provisions of Article 34 — which are of necessity cast in broad terms — to a particular national tax it is often helpful to look to the purpose of the national tax and the reasons for which an exception might be justified.

The first class comprises impositions which may under the relevant national revenue law be taxes, but which in substance are charges for services actually rendered. Examples in this class are road or bridge tolls and dues, charges or rates levied, usually by local authorities, in respect of such matters as water supply, road improvements, and street lighting. In a sense all taxation may be described as a charge for services rendered by the State, and there are considerable differences between States in the detailed application of this principle. But there does from examination of national provisions seem to be broad agreement that diplomats should not be required to contribute to such matters as national defence, public education, social security benefits, or the general expenses of central (…) government. This exception for charges is reflected in Article 34(e) and to some extent in Article 34(f).

The second class of exception comprises indirect taxes, and this is reflected in Article 34(a). The main reason for this exception is the administrative inconvenience of establishing within each State a system for ensuring that diplomats do not pay the tax element of the price of goods or services or that the tax element is refunded to them, and the difficulty of ensuring that such a system is not abused. Arrangements have been made in some States to relieve diplomats from indirect taxes—but these arrangements are normally applicable only to substantial purchases in a context where the receiving State is eager to promote purchase of a local product over the alternative option of duty-free import of a foreign product. As a general rule it has been concluded that the amounts of tax at issue do not justify the administrative complications.

The third class of exception comprises taxes levied on property or activities strictly personal to the diplomat and unrelated to his duties or ordinary living in the receiving State. This exception flows from the functional approach under which privileges are granted ‘not to benefit individuals but to ensure the efficient performance of the functions of diplomatic missions’. (…)

This third exception may be subdivided into three categories, which correspond broadly to the three categories of exception to the general rule of immunity from civil jurisdiction now set out in Article 31.1 of the Convention. The first category consists of taxes on real property held in the receiving State (Article 34(b) corresponding to Article 31.1(a)). The second category comprises inheritance duties (other than duties on property which was in the receiving State solely on account of the presence of the diplomat). This is reflected in Article 34(c) corresponding to Article 31.1(b). The third category consists of taxes on private profit-making activities in the receiving State (Article 34(d) corresponding to Article 31.1(c)).

Denza heeft verder geschreven:²⁴

The wording of the basic exemption contained in Article 34 is very wide. Although there are several specific exceptions to the exemption, it is probable that in cases of ambiguity, national revenue authorities and courts should in construing them lean in favour of the (…) general exemption. None of the terms used in Article 34 are defined in the Convention, and difficulty is sometimes encountered, given the diversity of national systems of raising revenue, in distinguishing between a tax, a social security contribution, and a charge. The Organization for Economic Co-operation and Development has given the following definition of a tax: ‘The term taxes is confined to compulsory, unrequited payments to general government; unrequited in the sense that benefits provided by government to tax payers are not normally in proportion to their payments.’ Payments for licences required under national law in respect of vehicles, radio and television, dogs, hunting, firearms, and so on are generally regarded as ‘dues and taxes’ within the general exemption. It must be noted that the diplomatic agent is not thereby relieved from the obligation to obtain a licence as required by local laws and regulations, or from demonstrating that he is fit to hold the licence in question.

En ook:²⁵

The interpretation of these words in regard to property taxes is discussed above, in the context of the identical exception in Article 23 which confers a general exemption on the sending State and the head of the mission from tax in respect of the premises of the mission. At the Vienna Conference, the Austrian representative stated his understanding that this exception included ‘charges for permission to install and operate a wireless or television receiver’. The United Kingdom, however, does not require members of diplomatic missions to purchase television or radio licences. In view of the inviolability of the premises where radios and television sets are operated, it would be impossible to enforce a national requirement to obtain or pay for such licences. Generally speaking, however, as pointed out above, a distinction should be made between a requirement to obtain a licence, which may involve a demonstration of fitness to hold or to operate, and payment for the licence, which is normally regarded as a tax and not as a charge for any ‘specific service rendered’.

One imposition which has caused controversy, particularly in London, are ‘surtaxes’ or ‘charges’ imposed on users of particular kinds of vehicle or on users of specified roads such as motorways or roads in central city areas. Road or bridge tolls, where the proceeds of the toll are used to pay for the past construction or for the future upkeep of a particular road or bridge, would clearly be within the exception. The driver can choose whether to purchase the ‘specific service’ of travel on the restricted road or bridge or to use an alternative route. But in 1985 there was considerable controversy as to whether privileged diplomats were liable to pay a Swiss ‘surtax’ imposed on users of motorways and on heavy vehicles. The Canton of Geneva was unwilling to grant relief, but diplomats collectively refused to pay on the ground that the surtax was not a ‘charge for a specific service rendered’. Under German practice, the exception has been applied only where there is a reasonable relationship between the charge and the value of the service rendered.

The congestion charge imposed and administered by Transport for London is different in a number of respects from a road toll. It is a flat rate imposition on any vehicle driven within the central London congestion charge zone. It applies even where the driving is inadvertent, for example, where the driver approaching the boundary road discovers too late that a right or left turn is prohibited and trespasses within the zone for only a few seconds in order to return lawfully to the boundary road. There are discounts for residents within the zone who have in many cases no real choice as to whether to drive within it, as (p. 304) well as for disabled drivers and drivers of alternative fuel vehicles. The revenue raised by the scheme must be used for improvements to public transport, which may provide an alternative or a benefit for some drivers but not for all who contribute. The primary purpose of the scheme, whose priorities are described in the transport strategy of the Mayor of London published on 10 July 2001, is to deter drivers from using the zone and so reduce congestion. Transport for London take the position that the central London congestion charge is analogous to a road toll or a parking fee and that the ‘specific service rendered’ to those who pay it is a quicker journey by car or better public transport. The UK Government have supported this position, while suggesting that the issue should be resolved between Transport for London and foreign diplomatic missions. In November 2005 the Government told Parliament:

“We informed all missions by Note Verbale in March 2002 of our sustained view that there were no legal grounds to exempt diplomatic missions from payment of the congestion charge. Since then, in formal and informal exchanges, we have informed missions of our view that the congestion charge does not constitute a form of direct taxation under the Vienna Convention, but is a charge analogous to a motorway toll, and that they are expected to pay.”

The US Embassy, supported by a large number of other diplomatic missions, maintains that the congestion charge is not a charge for a specific service rendered and so falls within the general tax exemption granted to diplomatic agents by Article 34 of the Convention. There are a number of reasons justifying the position that the congestion charge in its present form is an imposition from which diplomats should be exempt:

1. On the basis of the Organisation for Economic Co-operation and Development’s definition of a tax as set out above, the charge is ‘unrequited in the sense that benefits provided by government to tax payers are not normally in proportion to their payments’. There is little proportionality in the way that the congestion charge operates—the driver is liable for a flat amount regardless of whether his use of the zone lasts for one minute or for the entire eleven hour period in a day.

2. It is arguable whether any ‘specific service’ is being rendered by Transport for London. Many drivers have no alternative but to use the zone because they live within it or must use it for their work. The ‘service rendered’ in the form of a quicker journey by car has been delivered to only a limited extent and ‘improved’ public transport may in many cases not be a realistic alternative. This is particularly true for diplomats given that they are obliged to work in embassies which in practice must be located in central London and to transact their business with the Foreign and Commonwealth Office which is also located within the zone. For many ambassadors and senior diplomats, travel by public transport is for reasons of security not a realistic alternative. The main purpose of the congestion charge is to regulate driving conduct and choice of vehicle, which is a perfectly proper objective for a tax but not a normal factor in a charge for a service. The basis for the charge as a regulator of conduct has been accentuated by the introduction of discounts for ultra-low emission vehicles.

3. Diplomats are on a general basis not required to pay for police protection either of their premises or their persons. Although it is obvious that diplomats do derive direct (p. 305) benefit from police services, the receiving State is required to provide protection under Articles 22and 29of the Vienna Convention in particular and so the general practice in all countries is to treat embassies and diplomats as exempt from paying for police protection. As explained above in the context of Article 22, this position may be altered by agreement between sending and receiving States, but this does not affect the underlying rule. Diplomats must be accorded freedom of movement and travel within the United Kingdom under Article 26of the Convention, they are required by Article 41to conduct official business with the Foreign and Commonwealth Office, and the location of diplomatic missions in London is in practice controlled under the Diplomatic and Consular Premises Act 1987. The security of diplomats must be protected under Article 29and they must under Article 25be given full facilities for the performance of their functions. By analogy with the position in regard to police protection they should be treated as exempt from payment for driving in central London, a facility which is in practice indispensable for the normal performance of their functions.

The fact that diplomats have apparently paid congestion charges imposed in other cities is not in itself conclusive. Schemes imposed in Singapore, in Trondheim, Norway, and in Melbourne are closer to road tolls. The Trondheim scheme was originally designed to fund construction of ring roads rather than explicitly as a congestion charge. The Melbourne scheme is limited to a specific ‘Citylink’ toll road. Other schemes, apart from those in Singapore, Oslo, and now Stockholm, do not operate in capital cities and so do not pose for diplomats the special problems described above. The London scheme in terms of size and scope is unparalleled elsewhere in the world, and that is why it has become a test case for the distinction between a tax and a charge for a specific service rendered.

When the London congestion charge was originally introduced, most diplomats appear to have accepted, though with some reservation, statements by the UK authorities that they were required to pay it. In 2005, however, when the charge was raised from £5 to £8, the US Government announced that they regarded it as a tax from which their diplomats were exempt and would no longer pay. In a Diplomatic Note of 11 July 2005 to the Foreign and Commonwealth Office, the US Embassy set out the legal reasons for their position. As regards the reliance by the UK Government on Article 34(e) of the Vienna Convention they commented:

“This reliance is misplaced because no specific service is rendered in exchange for payment; the revenue raised is used to provide services to those other than those paying the charge; and the charge bears no reasonable relationship to the cost of the service supposedly rendered to the payer. Like the tax on petrol from which diplomats and diplomatic missions are exempt, the Congestion Charge is a tax imposed to discourage driving and to encourage the use of public transport.”

Germany, following legal analysis in Berlin, followed suit, as did over fifty other diplomatic missions. A number of the other non-payers are States such as Japan and Russia which in all other respects comply with their obligations under the Vienna Convention and have emphasized that their non-compliance in this case is based on legal principle. (…) Russia has stated that it is prepared to engage in a discussion on the matter between diplomatic missions and the FCO based on a strict observance of the Vienna Convention.

In February 2007 the congestion charge area was extended to the west, bringing within the zone a number of embassies previously outside it. At that point a survey showed that about half the embassies in London, including those of France, Russia, Belgium, and Saudi Arabia, said that their diplomats were exempt from the charge. The former Mayor of London Ken Livingstone has accused the recalcitrant embassies of exploiting diplomatic immunity (which is not the case), has stated that the UK Government has the legal right unilaterally to classify the imposition as a ‘charge for a specific service rendered’ (which is a highly dubious proposition), and has described the US Ambassador in London as a ‘chiselling little crook’ (which led to his being reported to the Standards Board for England). In 2012, a biography of Queen Elizabeth revealed that following the presentation of credentials by the new US Ambassador at Buckingham Palace she said that she understood that his position was that the charge was a tax and when he confirmed that, said ‘Well, it is a tax.’

In July 2014 the amount due from diplomatic non-payers was £82 million. So far there is no indication in public of any proposals to submit the dispute to any of the formal settlement procedures available under the Optional Protocol to the Vienna Convention concerning the Compulsory Settlement of Disputes.

Van der Burg e.a. hebben geschreven:²⁶

Reeds bij eerste lezing van lid 1 (aanhef) van art. 225 Gemeentewet, wordt duidelijk dat de parkeerbelastingen niet in eerste instantie zijn bedoeld als inkomstenbron voor gemeenten, maar ter regulering van het parkeren.

Bij het systeem van de parkeerbelastingen staat de beïnvloeding van gedrag via het prijsmechanisme centraal, uitgaande van budgettaire neutraliteit voor gemeenten. Het systeem van budgettaire neutraliteit houdt in dat gemeenten in staat worden gesteld om niet-betaalde parkeergelden effectief te innen, waarbij de heffingskosten zo worden berekend dat niet meer dan de werkelijke kosten kunnen worden verhaald.

(…)

De parkeerbelastingen kunnen worden omschreven als algemene, zakelijke belastingen. De gemeenten zijn vrij met betrekking tot de besteding van de opbrengst van de belastingen, aangezien de opbrengsten naar de algemene middelen vloeien.

(…).

Hoewel de parkeerbelastingen algemene belastingen zijn, kan niet worden ontkend dat deze trekken vertonen van de rechten. Bij echte belastingen ontbreekt immers de contraprestatie die bij de parkeerbelastingen wel aanwezig is. In deze zin zijn de parkeerbelastingen gegrond op het profijtbeginsel. De belastingplichtige profiteert namelijk van de gemeentelijke parkeerplaats en van een goede parkeerregulering.

5. De diplomatieke status van belanghebbende en de daarop gebaseerde fiscale vrijstellingen