Rechtbank Gelderland, 25-10-2017, ECLI:NL:RBGEL:2017:5547, AWB - 16 _ 3478, 16_3479

1. [X] B.V. en [Y] B.V. vormen samen een fiscale eenheid voor de omzetbelasting (hierna ook: de fiscale eenheid). De aandelen in beide bv’s worden (indirect) gehouden door [A] (hierna: [A] ). Hij verzorgt de aangiften omzetbelasting. De accountant van de fiscale eenheid maakt jaarlijks bij het samenstellen van de jaarrekening een rondrekening omzetbelasting. Daaruit zijn in de jaren 2009 tot en met 2012 telkens suppletieaangiften voortgevloeid. De accountant heeft de suppletieaangiften telkens aan [A] gezonden ter tekening en ter verzending aan de Belastingdienst. De suppletieaangiften over 2009 en 2010 heeft hij op 27 mei 2013 aan [A] gezonden, die over 2011 op 30 september 2014 en die over 2012 op 10 januari 2014. In de administratie van de fiscale eenheid zijn kopieën aanwezig van de ondertekende suppletieaangiften.

2. Verweerder heeft met dagtekening 27 juni 2013 een naheffingsaanslag OB opgelegd over 2010 overeenkomstig de suppletieaangifte. Over de jaren 2009, 2011 en 2012 heeft hij in eerste instantie niet nageheven.

3. Op 29 september 2014 heeft verweerder bij de fiscale eenheid een boekenonderzoek ingesteld naar de samenstelling en de afloop van de balanspost OB, die per 31 december 2012 € 116.023 bedraagt. Deze balanspost bestaat mede uit de nog niet betaalde (want op dat moment nog niet nageheven) suppleties over de jaren 2009 tot en met 2012. Het onderzoek is gestart met inzage in stukken bij de accountant.

4. Op 2 december 2014 heeft verweerder een conceptrapport boekenonderzoek aan de fiscale eenheid verzonden. In dit rapport heeft verweerder de naheffingsaanslagen aangekondigd en aangezegd vergrijpboetes van 25% op te leggen. Deze vergrijpboetes zijn volgens het conceptrapport gebaseerd op artikel 10a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). In het rapport is toegelicht welk verwijt de fiscale eenheid in dat kader wordt gemaakt.

5. Bij brief van 17 december 2014 heeft [A] gereageerd op het conceptrapport.

6. Met dagtekening 24 december 2014 heeft verweerder aan de fiscale eenheid twee naheffingsaanslagen OB opgelegd. Over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011 heeft verweerder een bedrag van € 40.602 nageheven. Over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 bedraagt de naheffing € 25.370. Op de biljetten zijn ook de boetebeschikkingen vermeld. De boete bedraagt telkens 25% van de nageheven bedragen. Ter toelichting heeft verweerder vermeld dat het gaat om een boete wegens het niet betalen van de nageheven OB. Ook is daarop vermeld:

7. In geschil is of er terecht vergrijpboetes zijn opgelegd. Meer in het bijzonder is daarbij in geschil wat de grondslag van de boete is en of die op juiste wijze kenbaar is gemaakt. Voor zover de grondslag correct kenbaar is gemaakt, is in geschil of sprake is van grove schuld aan de zijde van de fiscale eenheid.

8. De beroepen zijn ingesteld “Namens [X] BV”. De fiscale eenheid bestaat uit [X] BV en [Y] BV. Hiermee zou het kunnen lijken dat niet de fiscale eenheid, maar de besloten vennootschap [X] BV beroep heeft ingesteld. Ter zitting is gesteld dat het beroep is ingesteld door de fiscale eenheid.

9. De beoordeling van de vraag wie beroep heeft ingesteld dient plaats te vinden op basis van het beroepschrift zelf. Latere toevoegingen kunnen hieraan niet bij- of afdoen, omdat geen sprake is van een voor herstel vatbare omissie, zoals bijvoorbeeld in het geval van het niet voldoen aan de vereisten van een bezwaar- of beroepschrift die zijn vermeld in artikel 6:5 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Wie geen beroep heeft ingesteld kan niet achteraf, na het verstrijken van een beroepstermijn, dat beroep alsnog instellen (vergelijk Hoge Raad 7 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1234).

10. In dit geval komt de rechtbank tot het oordeel dat de fiscale eenheid beroep heeft ingesteld. In het onderzoeksrapport is vermeld dat de handelsnaam van de fiscale eenheid [X] BV luidt. Met het enkele vermelden van die naam in het beroepschrift is naar het oordeel van de rechtbank dus niet gegeven dat namens de besloten vennootschap, en niet namens de fiscale eenheid, beroep is ingesteld. Omdat de aanduiding “ [X] BV” zowel kan wijzen op de bv als op de fiscale eenheid, is op basis van die aanduiding niet onmiddellijk duidelijk wie beroep heeft ingesteld. In dat opzicht wijkt de zaak af van die in het arrest van de Hoge Raad van 7 juli 2017 en het arrest van de Hoge Raad van 15 september 2017, ECLI:NL:HR:2017:2348. Daarom komt de rechtbank toe aan een nader onderzoek om vast te stellen namens wie het beroep is ingesteld. Ter zitting heeft de gemachtigde verklaard dat van meet af aan de bedoeling is geweest beroep in te stellen namens de fiscale eenheid, niet namens de besloten vennootschap [X] BV. Dat dit niet bedoeld is, volgt naar het oordeel van de rechtbank ook uit het feit dat in het beroepschrift is vermeld dat aan [X] BV boetes zijn opgelegd. Hier is klaarblijkelijk de naam [X] BV als handelsnaam van de fiscale eenheid gebruikt, zoals dit ook in de pleitnota (uitdrukkelijk) het geval is. Overigens heeft ook verweerder dit kennelijk zo begrepen, nu hij zich niet heeft verzet tegen deze uitleg. De fiscale eenheid zal hierna dan ook als eiseres worden aangeduid. Aangezien de naheffingsaanslagen en boetes zijn opgelegd aan eiseres en uitdrukkelijk op haar naam bezwaar is gemaakt, zijn de beroepen ontvankelijk.

11. Tussen partijen is in geschil of de boetes zijn gebaseerd op artikel 10a van de AWR of op artikel 67f van de AWR.

12. De rechtbank volgt verweerder in zijn standpunt dat bedoeld is boetes op te leggen op grond van artikel 10a van de AWR. Volgens de tekst van de boetebeschikkingen zijn de boetes gebaseerd op artikel 67f van de AWR. De rechtbank acht het aannemelijk dat sprake is van een vergissing in de artikelaanduiding, die gelijkgesteld kan worden met een verschrijving. Verweerder heeft toegelicht dat het systeem ten tijde van de boeteoplegging het nodig maakte om een extra handeling te verrichten wanneer een boete op grond van artikel 10a van de AWR werd opgelegd en dat dit hier is vergeten. De rechtbank is voorts van oordeel dat deze verschrijving een kennelijke verschrijving is. Daarbij weegt mee dat op 2 december 2014 een conceptrapport boekenonderzoek is opgesteld, waarin is opgenomen dat een boete op grond van artikel 10a van de AWR zal worden opgelegd en de daarbij behorende motivering is vermeld. Eiseres heeft bij brief van 17 december 2014 op dit conceptrapport gereageerd, waarna al op 24 december 2014 de boetebeschikkingen zijn gevolgd. Daarbij is verwezen naar de eerder gegeven motivering. Een andere motivering dan die in het onderzoeksrapport bestaat niet en gelet op het zeer korte tijdsverloop tussen de datum van het conceptrapport en de boetebeschikkingen was er voor eiseres naar het oordeel van de rechtbank ook geen enkele reden aan te nemen dat er intussen een andere onderbouwing is gegeven die zij mogelijk niet had ontvangen. Ook ligt het niet voor de hand dat een boete op grond van artikel 67f van de AWR zou zijn bedoeld terwijl geen inhoudelijke controle naar de aangiften OB heeft plaatsgevonden: verweerder heeft volstaan met naheffingen overeenkomstig de aangetroffen suppleties. Dit volgt ook uit het controlerapport. Eiseres heeft dus redelijkerwijs kunnen begrijpen dat aan de boete het verwijt ten grondslag lag dat zij niet had voldaan aan de informatieplicht van artikel 10a van de AWR (vergelijk Hoge Raad 16 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:80).

13. Op grond van artikel 67g, tweede lid, van de AWR dient de inspecteur de belastingplichtige uiterlijk bij de boetebeschikking in kennis te stellen van de gegevens bedoeld in artikel 5:9 van de Awb. Dit betreft de overtreding en het overtreden voorschrift en zo nodig een aanduiding van de plaats waar en het tijdstip waarop de overtreding is geconstateerd. De ratio van deze verplichting van verweerder is dat uiterlijk op het moment waarop de boetes worden opgelegd aan eiseres gemotiveerd kenbaar dient te zijn gemaakt waarom zij de boetes krijgt. Op die manier wordt zij in staat gesteld zich naar behoren te verweren tegen het door verweerder gemaakte verwijt. Aangezien in het onderzoeksrapport de motivering is vermeld, met verwijzing naar artikel 10a van de AWR, en de rechtbank hiervoor heeft geoordeeld dat de boetes op die grondslag zijn opgelegd, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank aan zijn verplichtingen voldaan. De vermelding van een onjuist artikelnummer in de boetebeschikking doet daar in dit geval niet aan af.

14. Artikel 10a, eerste lid, van de AWR bepaalt dat in bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gevallen belastingplichtigen of inhoudingsplichtigen kunnen worden gehouden de inspecteur eigener beweging mededeling te doen van onjuistheden of onvolledigheden in voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen die hun bekend zijn of zijn geworden.

15. In artikel 15, eerste en tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: Uitvoeringsbesluit) is bepaald dat zodra de belastingplichtige constateert dat hij een aangifte over een tijdvak in de afgelopen vijf kalenderjaren onjuist of onvolledig heeft gedaan waardoor te veel of te weinig belasting is betaald, hij gehouden is alsnog bij wijze van suppletie de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken. De suppletie moet gedaan worden voordat de belastingplichtige weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de desbetreffende onjuistheid of onvolledigheid bekend is of zal worden.

16. Eiseres stelt dat zij over de jaren 2009, 2011 en 2012 suppletieaangiften heeft verzonden aan verweerder. Ter onderbouwing daarvan heeft zij kopieën van de desbetreffende suppletieaangiften overgelegd en van de brieven van de accountant waarbij deze aan [A] waren toegezonden ter ondertekening. Blijkens die brieven zat daar ook een envelop bij om ze op te sturen naar de Belastingdienst. Verweerder betwist de ontvangst van de suppletieaangiften over 2009 en 2012. In eerste instantie heeft hij ook de ontvangst van de suppletieaangifte over 2011 betwist, maar bij nader intern onderzoek bleek deze wel ontvangen te zijn. Eenzelfde onderzoek naar de suppletieaangiften over 2009 en 2012 heeft geen aanwijzingen opgeleverd dat die zijn ontvangen, aldus verweerder.

17. De verplichting die uit artikel 10a, eerste lid, van de AWR en artikel 15, eerste en tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit voortvloeit bestaat eruit dat eiseres verweerder moet informeren over de onjuistheid of onvolledigheid van de oorspronkelijk ingediende aangiften zodra zij zelf van die onjuistheid of onvolledigheid kennis neemt. De enkele verzending van suppletieaangiften is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende voor de conclusie dat aan deze informatieplicht is voldaan. Verweerder wordt immers pas geïnformeerd als de suppletie ook daadwerkelijk wordt ontvangen. De informatieplicht brengt daarom naar het oordeel van de rechtbank mee dat eiseres ervoor moet zorgen dat de suppletieaangifte verweerder daadwerkelijk bereikt. Verweerder heeft gemotiveerd betwist dat de suppletieaangiften over 2009 en 2012 hem hebben bereikt. Eiseres heeft behoudens de verzending niets gesteld wat aannemelijk maakt dat de suppletieaangiften verweerder wel hebben bereikt. Daarmee heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet voldaan aan haar informatieplicht.

18. Voor 2011 overweegt de rechtbank als volgt. Verweerder heeft in eerste instantie de stelling ingenomen dat ook over dat jaar geen suppletieaangifte is ontvangen. Later heeft verweerder erkend dat hij op 10 oktober 2014 een suppletieaangifte over 2011 heeft ontvangen. Verweerder heeft er wel op gewezen dat op 29 september 2014 het boekenonderzoek is aangevangen en dat daarna geen (boetevrije) suppletie meer kon worden gedaan, gelet op artikel 15, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit. Die stelling impliceert dat eiseres volgens verweerder al voor die datum moet hebben geconstateerd dat zij een onjuiste of onvolledige aangifte had gedaan. Op dat moment ontstaat immers de informatieplicht van eiseres uit hoofde van dit artikel. De rechtbank acht aannemelijk dat eiseres dit inderdaad voor die tijd heeft geconstateerd. Daarvoor is van belang dat de accountant bij brief van 10 januari 2014 aan eiseres de suppletieaangifte over 2012 heeft toegestuurd. Daarbij heeft hij verwezen naar de jaarrekening over 2012. Uit het rapport boekenonderzoek volgt dat in de balans per 31 december 2012 een schuld OB van € 116.023 is opgenomen en dat dit bedrag is opgebouwd uit onder meer een suppletie over 2011 van € 16.881. Eiseres moet dus uiterlijk op 10 januari 2014 hebben geweten dat de aangiften OB over 2011 onvolledig waren. Zij had toen een suppletieaangifte voor 2011 moeten doen. Zij heeft dit nagelaten. Vanaf het moment dat het boekenonderzoek gestart was, kon zij niet meer aan de verplichting van (tijdige) suppletie en de verplichting tot (tijdig) informeren voldoen. Terecht is dus bij de motivering van de boete aangegeven dat geen suppletieaangifte is ontvangen: deze is ontvangen op een moment dat een rechtsgeldige suppletie in de zin van artikel 15, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit niet meer mogelijk was.

19. Vervolgens is de vraag of sprake is van grove schuld. Daarvoor is vereist dat het verwijt aan eiseres dermate groot is dat het in laakbaarheid aan opzet grenst. De bewijslast dat sprake is van grove schuld rust op verweerder.

20. Hiervoor heeft de rechtbank al overwogen dat de informatieplicht verder reikt dan het opsturen van suppletieaangiften aan de Belastingdienst en dat eiseres ervoor moest zorgen dat de suppletieaangiften verweerder daadwerkelijk bereikten. De geloofwaardigheid van de stelling van eiseres dat zij de suppletieaangiften heeft opgestuurd kan daarom in het midden blijven. Van eiseres mocht verlangd worden dat zij zich er op enige wijze van had vergewist dat de suppletieaangiften door verweerder waren ontvangen. De rechtbank acht de gemotiveerde stelling van verweerder dat hij deze niet heeft ontvangen aannemelijk, met name nu bij intern onderzoek wel de suppletieaangifte over 2011 is gevonden, maar de andere twee niet. Eiseres heeft de suppletieaangiften niet aangetekend verzonden. Ook heeft zij bij verweerder geen navraag gedaan of deze waren ontvangen. Dit had voor 2009 te meer op haar weg gelegen op het moment dat zij voor 2010 een naheffingsaanslag ontving (eind juni 2013). Eiseres stelt immers dat zij de suppletieaangiften over 2009 en 2010 gelijktijdig, in één envelop, heeft verzonden. Zeker in dat licht is zij verwijtbaar ernstig tekortgeschoten in het voldoen aan haar informatieplicht. Eiseres stelt dat haar focus op dat moment op andere zaken lag. Deze onachtzaamheid komt echter volledig voor haar rekening. Voor de suppletieaangifte over 2011 geldt dat deze niet is gedaan voorafgaand aan het moment waarop het boekenonderzoek is gestart. Dat startmoment is naar het oordeel van de rechtbank het moment dat eiseres wist of redelijkerwijs moest vermoeden dat verweerder met de onvolledigheid bekend was of zou worden. Eiseres was toen al meer dan acht maanden op de hoogte van de onvolledigheid. Dit is voldoende voor het aannemen van grove schuld. Voor de suppletie over 2012 geldt evenzeer dat eiseres zich ervan had dienen te vergewissen dat deze door de inspecteur was ontvangen, te meer omdat zij over 2010 al na een maand een naheffingsaanslag ontving en over 2012 niets vernam, ook na acht maanden nog niet. Voor alle jaren is naar het oordeel van de rechtbank grove schuld aannemelijk geworden.

Tijdvak

21. Eiseres voert aan dat een onjuist tijdvak is vermeld voor de boetes over 2009 en 2011, doordat op de naheffingsaanslag is vermeld dat het zou gaan over de periode 2009 tot en met 2011. Dit is volgens eiseres onjuist, omdat over 2010 niet is nageheven en geen boete is opgelegd. De rechtbank volgt eiseres hierin niet. Aangezien niet is nageheven buiten het vermelde tijdvak, maar slechts over een deel van het genoemde tijdvak, doet zich de situatie uit Hoge Raad 17 maart 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV5028, in dit geval niet voor. Uit de naheffingsaanslag is onmiskenbaar af te leiden binnen welke periode de belastbare feiten hebben plaatsgevonden. Dat die niet op elk moment in die periode hebben plaatsgevonden, doet daaraan niet af. Deze wijze van vermelding van het tijdvak leidt dus niet tot vernietiging van de naheffingsaanslag of de daarbij opgelegde boete.

22. Gelet op het voorgaande zijn de boetes terecht en op juiste wijze opgelegd. De rechtbank acht deze ook overigens passend en geboden.

23. Eiseres heeft ter zitting verzocht om vergoeding van immateriële schade in verband met een overschrijding van de redelijke termijn van berechting als genoemd in artikel 6 van het Europese verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. Nadat verweerder te kennen had gegeven dat de boetes om die reden dienen te worden verminderd en dat hij geen aanleiding zag om daarnaast een vergoeding van immateriële schade toe te kennen, heeft eiseres haar verzoek niet langer gehandhaafd. Dit verzoek acht de rechtbank dan ook ingetrokken. Kennelijk hebben partijen in dit verband bedoeld aansluiting te zoeken bij de uitspraak van Gerechtshof Amsterdam van 29 oktober 2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:5187.

24. Eiseres heeft weliswaar ingestemd met het voorstel van verweerder, maar zij heeft blijkens haar pleitnota en het verloop van de zitting niet zelf verzocht om vermindering van de boetes op grond van overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank zal dit daarom ambtshalve doen.

25. In beginsel is de redelijke termijn overschreden indien de rechtbank niet binnen twee jaren nadat de termijn is aangevangen uitspraak heeft gedaan (zie Hoge Raad 22 april 2005, ECLI: NL:HR:2005:LJN AO9006). De rechtbank ziet geen aanleiding daar in dit geval van af te wijken. De termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting heeft kunnen ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd. Naar het oordeel van de rechtbank is dat de datum van het conceptrapport boekenonderzoek, 2 december 2014. Sindsdien zijn bijna drie jaren verstreken. Daarmee is de redelijke termijn met meer dan een halfjaar, maar minder dan een jaar overschreden. Hierin ziet de rechtbank aanleiding de boetes te verminderen met 10% en deze vast te stellen op € 9.135 over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011 en op € 5.707 voor het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012.

26. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

27. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.