Rechtbank Noord-Holland, 09-12-2019, ECLI:NL:RBNHO:2019:10066, AWB - 19 _ 1384

49. Verweerder heeft bij de berekening van de omzet aangesloten bij het aantal afgenomen examens in de jaren 2010 tot en met 2014, waarvan de gegevens aan de VOF zijn verstrekt door het CBR. Het aantal rijlessen per leerling is vervolgens berekend op het gemiddelde van de norm van het CBR en het door de VOF opgegeven aantal lessen dat gegeven wordt aan een leerling. Het op deze wijze vastgestelde aantal lesuren wat per jaar is gegeven is vermenigvuldigd met de door de VOF gehanteerde prijzen. De rechtbank acht de bij deze theoretische omzetberekening gehanteerde uitgangspunten alleszins redelijk. Verweerder is bij de berekeningen terecht uitgegaan van het aantal aangevraagde en afgenomen examens conform de opgaven van het CBR. Gelet op de ervaringscijfers van het CBR is het aantal lessen per leerling dat verweerder heeft gehanteerd zeker niet te hoog. Dit geldt ook voor het uurtarief dat verweerder eveneens heeft gebaseerd op verklaringen van eiseres zelf. Er is gelet op het voorgaande sprake van redelijke schattingen.

Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat verweerder van een te hoog aantal lesuren is uitgegaan en zodoende de omzet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld. Het betoog dat verweerder is uitgegaan van een gemiddeld aantal rijlessen voor een examen van 36 is feitelijk onjuist. Het gemiddelde waar verweerder vanuit is gegaan is voor een personenauto 29 rijlessen en voor een vrachtwagenrijbewijs 20 rijlessen. Eiseres heeft verklaringen overgelegd van leerlingen waarin zij verklaren hoeveel lessen zij hebben gevolgd. Hiervan uitgaande volgt een gemiddelde van 22 lessen. Verweerder heeft daarom voor een personenauto het gemiddelde genomen van de CBR-norm van 36 lessen en het aantal lessen op basis van verklaringen van leerlingen. De rechtbank acht deze berekening niet onzorgvuldig.

Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verklaringen van slechts 19 leerlingen niet representatief valt te noemen in relatie tot het totaal in de in geding zijnde jaren afgenomen rij-examens (1248) en voorts dat de verklaringen nagenoeg gelijkluidend zijn, hetgeen erop wijst dat aan de leerlingen een standaardformulier is uitgereikt.

Verweerder heeft de stelling van eiseres dat de kaartenbakken niet zijn geraadpleegd gemotiveerd weersproken. Deze door de VOF verstrekte gegevens zijn voor verweerder aanleiding geweest tot nader onderzoek, waaronder derdenonderzoeken bij de heer [naam 13] en de heer [getuige] . Zeer opmerkelijk is dat deze verklaarden dat de betreffende facturen niet door hen waren opgemaakt. De heer [getuige] heeft in gelijke zin als getuige verklaard ter zitting van de rechtbank. Ook zouden de franchisers een vergoeding van € 5 aan eiseres betalen, terwijl deze vergoeding niet in de administratie is terug te vinden. De uit deze onderzoeken naar voren gekomen gegevens vormden voor verweerder dan ook geen aanleiding de uitgevoerde berekeningen te herzien. De stelling van eiseres dat een aanzienlijk deel van de omzet moet worden toegerekend aan franchisers acht de rechtbank daarom niet aannemelijk gemaakt.

ZZP-ers en dienstbetrekking

Met betrekking tot de heer [naam 9] is evenmin in geschil dat hij de werkzaamheden persoonlijk diende te verrichten en dat eiseres hem daarvoor een vergoeding betaalde. Ook de heer [naam 9] diende zich te houden aan de rijvoorschriften van eiseres, gaf les in auto’s met het logo van eiseres en werd door eiseres ingeroosterd. Uit de aangetroffen facturen blijkt dat de heer [naam 9] elke maand exact hetzelfde aantal uren lesgaf.

De facturen die zijn aangetroffen voldoen niet aan de vormvereisten en bovendien staat er een onjuist BTW-tarief op. De aan de heer [naam 9] uitbetaalde bedragen zijn separaat in de grootboekrekening ‘3014 netto loon [naam 9] ’ opgenomen met als omschrijving ‘salaris’. De rechtbank concludeert dan ook dat de heer [naam 9] in dienstbetrekking was bij eiseres.

Dat brengt ook mee dat ten aanzien van hem aan de identificatieverplichting moet worden voldaan. In de administratie zijn echter geen NAW-gegevens en BSN-nummer van de heer [naam 9] aangetroffen en evenmin zijn deze gegevens alsnog overgelegd. Eiseres heeft dus niet voldaan aan de verplichting ingevolge artikel 28, eerste lid, aanhef en onder f, van de Wet LB. Het feit dat de Belastingdienst wellicht aan de benodigde gegevens had kunnen komen is niet relevant. Bepalend is of de loonadministratie aan de daartoe gestelde voorwaarden voldoet. Nu de betalingen aan de heer [naam 9] in de administratie werden geboekt als ‘salaris’ en de verloning gelijk is aan die van de andere werknemers, is de rechtbank van oordeel dat eiseres had moeten weten dat de administratie in zoverre gebreken vertoonde. Hieruit volgt dat het in artikel 26b van de Wet LB opgenomen tarief (het ‘anoniementarief’) van toepassing is op het loon van de heer [naam 9] . Verweerder heeft het anoniementarief derhalve terecht toegepast.

Met betrekking tot de heer [naam 11] is evenmin in geschil dat hij de werkzaamheden persoonlijk diende te verrichten en dat eiseres hem daarvoor een vergoeding betaalde. Ook de heer [naam 11] diende zich te houden aan de rijvoorschriften van eiseres, gaf les in auto’s met het logo van eiseres en werd door eiseres ingeroosterd.

De facturen die zijn aangetroffen voldoen niet aan de vormvereisten en bovendien staat er een onjuist BTW-tarief op. De aan de heer [naam 11] uitbetaalde bedragen zijn separaat in de grootboekrekening ‘3008 netto loon [naam 11] ’ opgenomen met als omschrijving ‘salaris’. De rechtbank concludeert dat ook de heer [naam 11] in dienstbetrekking was bij eiseres.

Dat brengt ook mee dat ten aanzien van hem aan de identificatieverplichting moet worden voldaan. In de administratie zijn echter geen NAW-gegevens en BSN-nummer van de heer [naam 11] aangetroffen en evenmin zijn deze gegevens alsnog overgelegd. Eiseres heeft dus niet voldaan aan de verplichting ingevolge artikel 28, eerste lid, aanhef en onder f, van de Wet LB. Nu de betalingen aan de heer [naam 11] in de administratie werden geboekt als ‘salaris’ en de verloning gelijk is aan die van de andere werknemers, is de rechtbank van oordeel dat eiseres had moeten weten dat de administratie in zoverre gebreken vertoonde. Hieruit volgt dat het in artikel 26b van de Wet LB opgenomen tarief (het ‘anoniementarief’) van toepassing is op het loon van de heer [naam 11] . Verweerder heeft het anoniementarief derhalve terecht toegepast.

Privé-gebruik auto’s

1°. datum;

2°. beginstand en eindstand van de kilometerteller;

3°. beginadres en eindadres;

4°. de gereden route indien deze afwijkt van de meest gebruikelijke;

5°. het karakter van de rit.

Voor rijinstructeurs geldt dat per werkdag kan worden volstaan met de begin- en eindstand van de kilometerteller.

Met de term “doen blijken” is bedoeld dat eiseres overtuigend dient aan te tonen dat het privégebruik van de auto’s niet meer dan 500 kilometer op kalenderjaarbasis is geweest.

Niet in geschil is dat eiseres auto’s ter beschikking stelde aan haar rijinstructeurs en aan de vennoten. Dat betekent dat artikel 13bis van de Wet LB van toepassing is.

Eiseres slaagt, naar het oordeel van de rechtbank, niet in de op haar rustende zware bewijslast om aan te tonen dat met de auto’s minder dan 500 kilometer privé is gereden. Tijdens het boekenonderzoek heeft verweerder uitsluitend ordners aangetroffen met ‘kilometerlijsten’, waarop een tijdschema per uur van de betreffende dag met de naam van de leerlinglijst staat vermeld. De begin- en de eindstand van de kilometerteller van de verscheidene auto’s was op geen enkele wijze vastgelegd. Nadat eiseres was geconfronteerd met de bevindingen van verweerder dat auto’s buiten lesuren zijn gesignaleerd (op 21 november 2014 om 23.00 uur, op 3 mei 2013 om 21.47 uur, op 18 december 2015 om 01.18 uur en op zondag 17 augustus 2014 om 22.54 uur) heeft eiseres ten aanzien van enkele auto’s rittenregistraties overgelegd. Op deze - kennelijk achteraf gereconstrueerde - rittenregistraties zijn meerdere verschillen geconstateerd tussen de NAP-gegevens en de op de registratie opgenomen standen. Reeds om deze reden kan de rittenadministratie niet dienen als sluitend bewijs.

Het enkele feit dat de heer en mevrouw [naam 1] ook een privé auto bezaten is onvoldoende bewijs voor de stelling dat met de auto’s geen privé kilometers zijn gereden.

De rechtbank concludeert dat eiseres niet heeft aangetoond dat met één of meerdere van de auto’s minder dan 500 kilometer privé is gereden. De correcties wegens privégebruik van de auto’s zijn derhalve terecht.

Verkeersboetes

52. In artikel 10 van de Wet LB is bepaald dat loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten.

Het door de werkgever voldoen van een persoonlijke en op de desbetreffende werknemer (in principe) verhaalbare schuld wordt aangemerkt als een uit de dienstbetrekking genoten voordeel door die werknemer, tenzij moet worden geoordeeld dat de schade is opgeroepen door een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking.

Ten aanzien van de opgelegde verkeersboetes overweegt de rechtbank dat niet aannemelijk is geworden dat de werknemer redelijkerwijs niet uit andere opties (dan te hard rijden) had kunnen kiezen waarbij hij zich wel aan de toegestane snelheid had kunnen houden, bijvoorbeeld door eerder te vertrekken, de (latere) afspraak te verzetten, of de vertraging telefonisch te melden. De rechtbank is daarom van oordeel dat bij de keuze voor een snelheidsovertreding zozeer persoonlijke elementen overheersen dat niet kan worden gezegd dat de kosten zijn opgeroepen ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking.

De door eiseres gedane uitgaven voor de aan de werknemers opgelegde verkeersboetes dienen derhalve te worden aangemerkt als de voldoening van een persoonlijke en op de desbetreffende werknemers in principe te verhalen schuld die - nu verhaal niet heeft plaatsgevonden – terecht door verweerder tot het loon is gerekend.

Naheffingen wegens onjuiste betalingen en de verzuimboetes

Op grond van artikel 19 van de AWR moet een inhoudingsplichtige de belasting welke is ingehouden op aangifte, binnen één maand van het einde van het tijdvak voldoen.

Eiseres heeft niet betwist dat de verschuldigde loonheffingen die op aangifte zijn aangegeven over de tijdvakken 9 oktober 2017 tot 6 november 2017 en 6 november 2017 tot 4 december 2017, niet zijn betaald binnen de wettelijke betaaltermijn. De daarop betrekking hebbende naheffingsaanslagen zijn daarom terecht opgelegd.

Indien de belastingplichtige de belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, vormt dit een verzuim ter zake waarvan verweerder hem, ingevolge artikel 67c, eerste lid, van de AWR, een bestuurlijke boete van ten hoogste € 5.278 kan opleggen. Ingevolge paragraaf 23 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst legt verweerder een boete op van drie procent van de niet binnen de termijn betaalde belasting tot het wettelijk maximum van artikel 67c van de AWR en wordt deze minimaal gesteld op € 50.

Nu tussen partijen niet in geschil is dat de verschuldigde bedragen van twee maal € 2.167 niet binnen de in artikel 19, eerste lid, van de AWR genoemde termijn zijn afgedragen, maar eerst na oplegging van de naheffingsaanslagen aan eiseres zijn overgemaakt, heeft verweerder terecht betaalverzuimboetes van € 65, zijnde 3% van de nageheven belasting, opgelegd.

Vergrijpboetes

De rechtbank stelt voorop dat verweerder dient te stellen en bij betwisting aannemelijk moet maken dat sprake is van het voor het opleggen van de vergrijpboete vereiste (voorwaardelijk) opzet dan wel grove schuld.

Ten aanzien van het eerste geschilpunt (de onvolledige loongrondslag) betoogt verweerder dat de administratieve vastlegging en verantwoording, zeer gebrekkig en summier was. Mede door het ontvangen van de facturen van het CBR had eiseres moeten weten dat de verantwoorde omzet en verloonde uren niet correct was.

De rechtbank is van oordeel dat eiseres, door aangiften in te dienen op grond van de gebrekkige administratie, waarvan zij kon weten dat deze niet juist was, tenminste het reële risico heeft gelopen dat een onjuiste aangifte werd gedaan en te weinig belasting werd betaald.

Met betrekking tot het tweede geschilpunt voert verweerder aan dat van de heren [naam 8] , [naam 9] , [naam 10] en [naam 11] bescheiden aanwezig waren waaruit blijkt dat zij in loondienst werkzaam waren. De aanwezige facturen zijn achteraf opgemaakt.

Nar het oordeel van de rechtbank moet eiseres dit hebben geweten en heeft zij tenminste het reële risico gelopen dat onjuiste aangiften werden gedaan en te weinig loonheffingen werden afgedragen.

Met betrekking tot het derde geschilpunt betreft de tekortkoming het ten onrechte in de loonheffingen niet aangeven van het privégebruik van de auto’s terwijl algemeen bekend is dat dit wel had gemoeten. Hierbij geldt dat als een auto ook voor privédoeleinden kán worden gebruikt en er geen rittenregistratie voorhanden is, dit voordeel in de aangiften loonheffingen moet worden verantwoord. Nu dat niet is gebeurd is het aan de grove schuld van eiseres te wijten dat dit niet is gebeurd.

Nu eiseres een rechtspersoon is moet bij de beoordeling van de vraag of de gedragingen van de adviseur / boekhouder kunnen worden aangemerkt als gedragingen van eiseres zelf, worden onderscheiden van de vraag of de ten aanzien van die boekhouder aangenomen opzet dan wel grove schuld tot het oordeel leidt dat ook aan eiseres opzet dan wel grove schuld kan worden verweten. Deze toerekening wordt vereist in het strafrecht en ook in het fiscale bestuurlijke boeterecht (zie HR 29 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1360).

De enkele omstandigheid dat de gedraging van een derde, zoals een personeelslid of een externe kracht, aan een rechtspersoon wordt toegerekend, kan niet rechtvaardigen dat het bij die derde aanwezige opzet of diens grove onzorgvuldigheid wordt aangemerkt als opzet of grove schuld van de rechtspersoon. De vraag of een rechtspersoon opzet of grove schuld valt te verwijten, moet in het fiscale bestuurlijke boeterecht, evenals in het strafrecht, worden beantwoord met inachtneming van alle omstandigheden van het geval.

Voor de bepaling van bij eiseres aanwezige opzet of grove schuld komt belang toe aan, enerzijds, de zorg die eiseres bij het opdragen van de werkzaamheden aan haar adviseur heeft betracht, en anderzijds, aan het ontbreken van redelijke gronden voor twijfel aan een behoorlijke taakvervulling door die adviseur.

De rechtbank overweegt dat blijkens het rapport van het boekenonderzoek de vennoten zelf de dagelijkse administratie verzorgen. Eenmaal per jaar brengen zij deze ter verwerking naar de boekhouder. De boekhouder verzorgt de jaarstukken en de aangiften loonheffing op basis van de hem aangereikte bescheiden en gegevens. De rechtbank overweegt dat eiseres en de vennoten verantwoordelijk kunnen worden gehouden voor hetgeen zij jaarlijks bij de boekhouder aanleveren en oordeelt voor zover nodig dat het verwijt dat de boekhouder kan worden gemaakt ten aanzien van de onjuiste aangiften loonheffing aan de rechtspersoon, zijnde eiseres, kan worden toegerekend.

Gelet op de ernst van de feiten en alle omstandigheden van het geval, mede in aanmerking genomen het tijdsverloop, is de rechtbank is van oordeel dat de opgelegde boetes, na vermindering in bezwaar, passend en geboden zijn.

Proceskosten