Rechtbank Noord-Holland, 17-12-2021, ECLI:NL:RBNHO:2021:12355, HAA- 20/4902

21. Ten derde is in geschil of eiser recht heeft op een dwangsom in verband met niet tijdig beslissen op het bezwaarschrift. Tot slot verzoekt eiser om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.

22. Voor zover verweerder zich op het standpunt stelt dat de borgstelling in de loonsfeer (artikel 3.80 e.v. van de Wet IB 2001) valt omdat eiser de borgstelling zou zijn aangegaan uit hoofde van zijn dienstbetrekking bij [naam 4] , faalt dit. Verweerder heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waaruit geconcludeerd kan worden dat de borgstelling moet worden afgewikkeld in de loonsfeer.

23. In het arrest van 26 september 2014, ECLI:NL:HR:2014:2781, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat, ingeval een aanmerkelijkbelanghouder zich hoofdelijk aansprakelijk heeft gesteld voor een geldverstrekking aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft en dat hoofdelijk aansprakelijk stellen slechts kan worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, het eventueel uit die hoofdelijke aansprakelijkheid voortvloeiende verlies (op de regresvordering) niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden kan worden gebracht. Hetzelfde heeft te gelden voor een regresvordering uit een borgstelling.

24. Voor de beantwoording van de vraag of de hiervoor bedoelde aanvaarding van de hoofdelijke aansprakelijkheid moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, is beslissend of een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. Indien een zodanige vergoeding niet kan worden bepaald dan moet worden verondersteld dat een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen. Alsdan moet - behoudens bijzondere omstandigheden - ervan worden uitgegaan dat dit risico is aanvaard met de bedoeling het belang van de vennootschap in de hoedanigheid van aandeelhouder te dienen (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442).

25. Op verweerder rust de bewijslast feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waaruit volgt dat een onafhankelijke derde ten tijde van de herfinanciering van het krediet in 2006 (of eventueel bij latere aanpassingen in 2011 en 2012) niet bereid zou zijn geweest om eenzelfde borgstellingsovereenkomst aan te gaan als eiser onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden als die golden ten tijde van het sluiten van de borgstellingsovereenkomst. De bewijslast dat sprake is van een bijzondere omstandigheid rust op eiser.

26. Verweerder stelt dat eiser door het aangaan van de borgstellingsovereenkomst ten behoeve van de kredietovereenkomst in 2006 tussen de bank en de [naam 4] een risico heeft aanvaard dat een onafhankelijke derde ten tijde van het sluiten van de borgstellingsovereenkomst niet zou hebben genomen. Volgens verweerder kan geen niet van de winst afhankelijke vergoeding worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde eveneens bereid zou zijn geweest eenzelfde borgstellingsovereenkomst aan te gaan onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. Ter onderbouwing hiervan heeft verweerder aangevoerd dat:

- eiser en [naam 4] geen (schriftelijke) overeenkomst ter zake van de borgstelling hebben gesloten;

- eiser geen borgstellingsvergoeding heeft ontvangen;

- eiser geen zekerheden heeft bedongen;

- eiser niet in de mogelijkheid was om zekerheden te bedingen omdat de bank alle vermogensbestanddelen van [naam 4] reeds als zekerheid had bedongen;

- de borgstelling voor huidige en toekomstige schulden is;

- eiser en [naam 4] geen afspraken hebben gemaakt over wat er moest gebeuren als het slechter met [naam 4] zou gaan;

- uit niets blijkt dat [naam 4] door de borgstelling van eiser tegen een lagere rente kan lenen of voordeliger leningscondities heeft gekregen;

- het (fiscaal) eigen vermogen van [naam 4] op het moment van de borgstelling zwaar negatief was;

- bij beëindiging van de borg eiser aansprakelijk blijft voor het bedrag van de vordering van de bank, zoals deze bestaat op het tijdstip waarop de borgtocht is geëindigd.

27. De rechtbank is van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat een onafhankelijke derde ten tijde van het sluiten van de borgstellingsovereenkomst niet bereid zou zijn geweest onder dezelfde voorwaarden eenzelfde (debiteuren)risico uit borgstelling te aanvaarden. Het laat zich niet goed denken dat, gegeven het negatieve eigen vermogen van € 77.327 op een balanstotaal van € 3.150.490 in de geconsolideerde jaarrekening 2006 van [naam 4] , een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde borgstelling te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. Dit geldt te meer nu niet gebleken is dat eiser zich vergewist heeft van de destijds (in 2006) bestaande resultaatsprognoses voor [naam 4] en eiser zelf heeft gesteld dat sprake is van een kapitaalintensieve onderneming. Verder heeft verweerder onweersproken gesteld dat eiser geen zekerheden ter zake van de borgstelling heeft bedongen, en dat er ook geen zekerheden waren die [naam 4] aan eiser kon aanbieden omdat alle zekerheden reeds aan de bank verstrekt waren. Het is niet denkbaar dat een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde borgstelling ten behoeve van een kapitaalintensieve onderneming met een negatief eigen vermogen als [naam 4] te aanvaarden zonder enige overeenkomst met betrekking tot de voorwaarden waaronder de borgstelling werd verstrekt, op welke voorwaarden deze zou kunnen worden beëindigd, en zonder het bedingen van enige zekerheid.

28. Eiser stelt zich echter op het standpunt dat sprake is van een ‘bijzondere omstandigheid’ die maakt dat van een onzakelijke borgstelling geen sprake is. Eiser betoogt dat hij de borgstelling is aangegaan vanuit zijn positie als directielid van BV, en niet vanuit zijn positie als aandeelhouder. Eiser voert in dit verband aan dat door het aangaan van de borgstellingsovereenkomst (i) hij zijn loon (als directielid) veilig zou stellen, (ii) hij zijn pensioenvoorziening veilig zou stellen en (iii) de borgstelling benodigd was om de totale bankfinanciering rond te krijgen.

29. In het arrest van de Hoge Raad van 16 oktober 2016, ECLI:NL:HR:2016:2340 (r.o. 2.4.3), is ingevuld wanneer sprake is van een ‘bijzondere omstandigheid’ als bedoeld in het onder 24 genoemde arrest: ‘Een bijzondere omstandigheid […] doet zich voor indien tussen een schuldeiser en een schuldenaar sprake is van een zakelijke relatie die ook bij afwezigheid van een concernrelatie voor die schuldeiser van voldoende gewicht zou zijn geweest om een lening onder dezelfde voorwaarden en omstandigheden te verstrekken en het daardoor belopen debiteurenrisico te aanvaarden.’

30. Hetgeen eiser als bijzondere omstandigheden heeft aangevoerd kan hem naar het oordeel van de rechtbank niet baten. De hiervoor genoemde omstandigheden (i) en (ii) hangen juist specifiek samen met de relatie van eiser tot [naam 4] . Voor een derde zonder deze relatie zijn deze omstandigheden van onvoldoende gewicht om het belopen van een dergelijk debiteurenrisico te aanvaarden. Omstandigheid (iii) kan gelet op hetgeen onder 27 is overwogen niet als bijzondere omstandigheid gelden.

31. Het voorgaande betekent dat de borgstelling als onzakelijk moet worden gekwalificeerd en dat de betaling van eiser aan de bank op grond van de borgstelling dan wel de afwaardering van de uit de borgstelling ontstane regresvordering op [naam 4] niet in aanmerking kan worden genomen als een negatief resultaat uit overige werkzaamheden.

32. Eiser stelt zich op het standpunt dat de belastingrente tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Hij is van mening dat hij vanaf 1 juli 2015 tot 10 juni 2016 (datum voorlopige aanslag) geen belastingrente verschuldigd is, omdat de Belastingdienst in die periode de beschikking had over de door zijn werkgever ten laste van zijn loon ingehouden loonheffing. Het is dan niet redelijk om belastingrente te berekenen gedurende die periode, waarbij eiser verwijst naar (oud) begunstigend beleid. Bovendien is de aangifte ib/pvv voor het jaar 2014 op juiste wijze en tijdig gedaan, zodat niet sprake is van een verzuim. Verder stelt eiser zich op het standpunt dat verscheidene algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn geschonden.

33. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de beschikking belastingrente overeenkomstig de wettelijke bepalingen en niet in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur is opgelegd. Het begunstigend beleid waarnaar eiser verwijst, is op 8 december 2017 ingetrokken, zodat eiser, aan wie nadien bij beschikking met dagtekening 4 oktober 2018 belastingrente in rekening is gebracht, daaraan geen vertrouwen kan ontlenen.

34. De relevante wettelijke bepaling voor het onderhavige geval is artikel 30fc van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Dit artikel bepaalt (voor zover hier relevant) het volgende: indien met betrekking tot de inkomstenbelasting na het verstrijken van een periode van zes maanden te rekenen vanaf het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven een aanslag met een door de belastingplichtige te betalen bedrag aan belasting wordt vastgesteld, wordt met betrekking tot die aanslag aan de belastingplichtige rente – belastingrente – in rekening gebracht.

35. Vaststaat dat de aanslag voor het belastingjaar 2014 is vastgesteld op 4 oktober 2018 en dat deze aanslag heeft geresulteerd in een te betalen bedrag van € 35.412. Vervolgens is over het te betalen bedrag van € 35.412 belastingrente berekend over de periode 1 juli 2015 tot en met 15 november 2018. De op deze wijze berekende belastingrente van € 4.212 is in overeenstemming met artikel 30fc van de AWR.

36. De rechtbank overweegt ter toelichting dat de geldende regeling van de belastingrente is gebaseerd op de verzuimgedachte (vgl. gerechtshof Amsterdam 25 maart 2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:875). Anders dan eiser kennelijk meent, staat in de regeling van de belastingrente dus niet de compensatiegedachte centraal.

37. Naar het oordeel van de rechtbank is het belopen van belastingrente het gevolg van een verzuim aan de zijde van eiser. Eiser heeft in de aangifte een onjuist bedrag aan resultaat uit overige werkzaamheden vermeld. Het door eiser in de aangifte in aanmerking genomen negatief resultaat uit overige werkzaamheden is door verweerder overgenomen bij het opleggen van de voorlopige aanslag. Pas na het verkrijgen van nadere informatie van eiser is duidelijk geworden dat het in aanmerking genomen negatieve resultaat niet correct in de aangifte vermeld stond. Anders dan eiser meent, is dus wel sprake van een verzuim als bedoeld in de geldende regeling van de belastingrente.

38. De rechtbank is van oordeel dat het begunstigend beleid waarop eiser zich beroept in elk geval op 8 december 2017 is ingetrokken, gelet op de publicatie op die datum van het besluit van 8 december 2017 van de staatssecretaris van Financiën (zie 19). De rechtbank is van oordeel dat deze publicatie van het verslag van 19 juni 2017 moet worden aangemerkt als de bekendmaking van de intrekking van het onder 17 vermelde begunstigende beleid (vgl. gerechtshof Amsterdam 25 maart 2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:875). Pas nadien zijn – met dagtekening 4 oktober 2018 – de aanslag alsmede de in geschil zijnde beschikking belastingrente vastgesteld. Naar het oordeel van de rechtbank kan pas voor het eerst op het tijdstip van vaststelling van de belastingaanslag waarop de belastingrente betrekking heeft, worden vastgesteld of en in hoeverre de op dat moment van toepassing zijnde wettelijke bepalingen een grondslag bieden voor het in rekening brengen van belastingrente bij die belastingschuld. Gelet op de dagtekening van het aanslagbiljet is de rechtbank dan ook van oordeel dat de daarmee verband houdende belastingrenteschuld in materiële zin niet eerder is ontstaan dan op 4 oktober 2018, derhalve na het moment van intrekking van het begunstigend beleid.

39. De rechtbank verwerpt reeds om die reden het beroep van eiser op het vertrouwensbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel. Voor zover eiser ter onderbouwing van zijn standpunt ‘dat het geld al bij de Belastingdienst was’ heeft verwezen naar de ten laste van hem door zijn werkgever ingehouden en afgedragen loonbelasting, kan de rechtbank dan ook in het midden laten of in een dergelijke situatie voldoende verband bestaat tussen het geld dat ter beschikking staat van de Belastingdienst en de inkomstenbelastingschuld van eiser waarop de in rekening gebrachte belastingrente betrekking heeft.

40. Voor zover eiser betoogt dat nog andere algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn geschonden, faalt dit betoog. Eiser heeft geen feiten en/of omstandigheden gesteld waaruit volgt dat verweerder (andere) algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden.

41. Het voorgaande betekent dat de beschikking belastingrente in overeenstemming met de wettelijke bepalingen en tot het juiste bedrag is berekend.

42. Eiser stelt zich op het standpunt dat hij recht heeft op een dwangsom in verband met het niet tijdig beslissen op zijn bezwaarschrift. In zijn brief van 7 februari 2019 heeft hij verweerder in gebreke gesteld en verweerder heeft weliswaar uitspraak op bezwaar gedaan maar heeft verzuimd daarbij een dwangsombeschikking te nemen, aldus eiser. Volgens verweerder is de brief van 7 februari 2019 niet aan te merken als een ingebrekestelling. Eiser heeft dan ook geen recht op een dwangsom, aldus verweerder.

43. De rechtbank begrijpt dat de klachten van eiser mede zijn gericht tegen het uitblijven van een dwangsombeschikking. Deze klachten worden geacht deel uit te maken van het onderhavige beroep tegen de aanslag ib/pvv 2014 en worden daarin behandeld (vgl. Hoge Raad 24 mei 2019, ECLI:NL:HR:2019:787).

44. De rechtbank stelt het volgende voorop. Indien een bestuursorgaan niet tijdig uitspraak op bezwaar doet, dan verbeurt het bestuursorgaan vanaf twee weken na ingebrekestelling een dwangsom voor elke dag dat het in gebreke is uitspraak op bezwaar te doen (artikel 4:17, eerste en derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) in samenhang met artikel 7:4 van de Awb). Het bestuursorgaan stelt de verschuldigdheid en de hoogte van de dwangsom bij beschikking vast binnen twee weken na de laatste dag waarover de dwangsom verschuldigd was (artikel 4:18 van de Awb in samenhang met artikel 7:4 van de Awb). Ingevolge het bepaalde in artikel 6:12 van de Awb kan een belanghebbende beroep instellen tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar zodra het bestuursorgaan in gebreke is tijdig een besluit te nemen en twee weken zijn verstreken na de dag waarop een belanghebbende het bestuursorgaan schriftelijk heeft medegedeeld dat het in gebreke is. Ingevolge het vierde lid van artikel 6:12 van de Awb wordt het beroepschrift niet-ontvankelijk verklaard indien het onredelijk laat is ingediend. Ingevolge artikel 4:19, eerste lid, van de Awb in samenhang met artikel 7:4 van de Awb, heeft het beroep tegen de uitspraak op bezwaar mede betrekking op een beschikking tot vaststelling van de hoogte van de dwangsom, voorzover de belanghebbende deze beschikking betwist.

45. De rechtbank zal eerst de vraag beantwoorden of verweerder inderdaad niet tijdig uitspraak op bezwaar heeft gedaan. Vaststaat dat de bezwaartermijn is aangevangen op vrijdag 5 oktober 2018 (artikel 22j van de AWR in samenhang met artikel 6:8 van de Awb) en is geëindigd op vrijdag 16 november 2018. Bij brief van 10 december 2018 is de beslistermijn verdaagd tot 7 februari 2019 (artikel 7:10 van de Awb). Ten tijde van het versturen van de brief op 7 februari 2019 was de beslistermijn dus verstreken. Verweerder heeft niet tijdig uitspraak op bezwaar gedaan.

46. De volgende vraag is of de brief van 7 februari 2019 is aan te merken als een ingebrekestelling. Voor een ingebrekestelling als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, van de Awb geldt de eis dat uit een geschrift duidelijk is dat de belanghebbende het bestuursorgaan maant om alsnog een bepaald besluit te nemen. Daarvoor is niet vereist dat in dit geschrift bepaalde termen zoals ‘aanmanen’ of ‘in gebreke stellen’ worden gebruikt. Wel is vereist dat het geschrift voldoende duidelijk maakt (i) op welke aanvraag het betrekking heeft, (ii) dat de belanghebbende zich op het standpunt stelt dat het bestuursorgaan niet tijdig op de aanvraag heeft beslist en (iii) dat de belanghebbende erop aandringt dat een zodanige beslissing alsnog wordt genomen. Wil sprake zijn van een ingebrekestelling, dan dient het daartoe strekkende geschrift op zichzelf beschouwd voldoende duidelijk te zijn in die zin dat het alle hiervoor genoemde constitutieve elementen bevat (zie het arrest van de Hoge Raad van 10 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1124, r.o. 4.4 en 4.5).

47. Naar het oordeel van de rechtbank bevat de brief van 7 februari 2019 alle elementen zoals hierboven beschreven. Dit betekent dat de brief van 7 januari 2019 wordt aangemerkt als een ingebrekestelling. Het betoog van verweerder dat voor het aanmerken van deze brief als ingebrekestelling is vereist dat eiser tijdens de bezwaarfase nog expliciet kenbaar had gemaakt dat de brief als ingebrekestelling moet worden begrepen, is niet juist.

48. Gelet op de ingebrekestelling op 7 februari 2019 heeft verweerder de termijn voor het vaststellen van een dwangsombeschikking ruimschoots overschreden. Eiser heeft echter pas meer dan een jaar later bij de rechtbank beroep ingesteld, namelijk op 26 augustus 2020. De rechtbank is van oordeel dat het beroep tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar en het niet vaststellen van een dwangsombeschikking daarmee onredelijk laat is ingediend. De bedoeling van dat beroep is het bestuursorgaan te bewegen spoedig te beslissen op het bezwaar. Daar strookt niet mee dat eiser ruim een jaar stil blijft zitten. Eiser heeft geen feiten en omstandigheden gesteld en die zijn de rechtbank ook niet gebleken op grond waarvan de onredelijk late indiening van het beroepschrift eiser niet kan worden aangerekend. Verweerder mocht er daarom op vertrouwen dat eiser van beroep wegens niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar zou afzien (vgl. Kamerstukken II 1990/91, 21 221, nr. 5, punt 2.173 (memorie van antwoord); Hoge Raad 20 oktober 2017, ECLI:NL:HR:2017:2667; Gerechtshof Den Haag 12 juli 2017, ECLI:NL:GHDHA:2017:2173). De veronderstelling van eiser dat de dwangsombeschikking bij uitspraak op bezwaar zou worden genomen kan niet aan dat oordeel afdoen. Het vorenstaande leidt dus tot het oordeel dat eiser geen recht heeft op een dwangsom in verband met niet tijdig beslissen op het bezwaarschrift.

49. De slotsom luidt dat het beroep ongegrond dient te worden verklaard.

50. Eiser heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.

51. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet worden aangesloten bij de uitgangspunten als neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt als regel aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij ter bepaling van de totale vergoeding de geconstateerde overschrijding naar boven wordt afgerond. Voor de behandeling van een bezwaar is een termijn van zes maanden redelijk en voor de behandeling van een beroep een termijn van anderhalf jaar.

52. De berechting van deze zaak is aangevangen met de ontvangst van het bezwaarschrift door verweerder op 24 september 2018 en geëindigd met de uitspraak van de rechtbank op 17 december 2021. De voor de procedure in eerste aanleg in aanmerking te nemen termijn bedraagt derhalve afgerond negenendertig maanden. Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen, is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. De redelijke termijn is daarom overschreden met afgerond vijftien maanden. Daarmee correspondeert een vergoeding van immateriële schade van € 1.500.

53. De gehele overschrijding is toe te rekenen aan de bezwaarfase.

54. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, zal de rechtbank verweerder veroordelen tot het betalen van een schadevergoeding van € 1.500.

55. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 748 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 0,5 nu de proceskostenvergoeding uitsluitend wordt toegekend vanwege de vergoeding van door eiser gelden immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn, vgl. het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660).

56. De rechtbank zal verweerder opdragen het betaalde griffierecht aan eiser te vergoeden tot een bedrag van € 48.

57. Eiser heeft aanspraak gemaakt op vergoeding van wettelijke rente over de vergoeding van immateriële schade, de proceskostenvergoeding en de vergoeding van griffierecht. De rechtbank zal daarom bepalen dat indien de voornoemde vergoedingen niet tijdig worden voldaan, de wettelijke rente gaat lopen vanaf vier weken na de datum waarop deze uitspraak is gedaan (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2358, r.o. 2.2.3 en 2.2.4).