Rechtbank Noord-Holland, 24-11-2022, ECLI:NL:RBNHO:2022:10408, AWB - 21 _ 2210

8.1

10. In geschil is of de waarde van het EFP terecht in box 3 in aanmerking is genomen.

11. Eiseres stelt dat het EFP niet in box 3 belast mag worden. Het EFP kwalificeert volgens eiseres als levensverzekering en is daarom op grond van de

Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 (IW) onder het overgangsrecht een vrijgesteld box 1 bestanddeel. Verder doet eiseres een beroep op het vertrouwensbeginsel, enerzijds vanwege de inhoud van de brief van 12 mei 2020 en anderzijds op grond van de gebondenheid aan het beleid zoals vastgelegd in het Memo.

12. Verweerder stelt dat het EFP wel in box 3 belast moet worden. Het EFP is geen levensverzekering en valt dus niet onder het overgangsrecht. Verder kan de inhoud van de brief van 12 mei 2020 geen in rechte te beschermen vertrouwen wekken dat het EFP niet in box 3 belast zal worden en kan de inhoud van het Memo evenmin leiden tot de conclusie dat het EFP niet tot het box 3 vermogen behoort.

13. Partijen zijn het erover eens dat ingeval eiseres gelijk krijgt, de navorderingsaanslagen verminderd dienen te worden tot de volgende bedragen:

-

De navorderingsaanslag ib/pvv 2008 tot een bedrag van € 283,

-

De navorderingsaanslag ib/pvv 2009 tot een bedrag van € 143, en

-

De navorderingsaanslagen ib/pvv 2010 tot en met 2018 tot nihil.

14. Verder heeft eiseres ter zitting een beroep op het Kerstarrest gedaan. Verweerder heeft daarop gezegd dat hij hierop niet voorbereid is en toegezegd dat dit los van de onderhavige procedure nog meegenomen zal worden, voor zover van toepassing. Daar heeft eiseres mee ingestemd. De rechtbank zal deze kwestie verder buiten deze procedure laten.

15. Artikel AL IW bepaalt het volgende:

“Artikel AL. Kapitaalverzekeringen die via box I worden afgewikkeld
1. Voor de bepaling van het inkomen uit een op 31 december 2000 bestaande levensverzekering waarbij een kapitaal is verzekerd, blijven de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van toepassing zoals die luidden op 31 december 2000. [eerste volzin, […]]
2. De rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering die volgens de in het eerste lid, eerste volzin, bedoelde bepalingen tot de inkomsten behoort, wordt voor de toepassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 aangemerkt als inkomen uit werk en woning.”

16. Onder de Wet inkomstenbelasting 1964 werd de rente die begrepen was in een levensverzekeringsuitkering progressief belast als inkomsten uit vermogen. Onder het overgangsrecht bij de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) blijft het zo dat het rentebestanddeel in die uitkeringen progressief belast wordt. Doordat dit in box 1, als inkomen uit werk en woning gebeurt, behoort de waarde van dergelijke onder het overgangsrecht vallende levensverzekeringen niet tot het box 3 vermogen. Zonder toepassing van het overgangsrecht behoren levensverzekeringen wel tot het box 3 vermogen. Hierover bestaat tussen partijen geen verschil van inzicht.

17. Wel verschillen partijen van mening over de vraag of sprake is van een levensverzekering. Voor de heffing van de inkomstenbelasting wordt voor het begrip levensverzekering achtereenvolgens verwezen naar de Wet toezicht verzekeringsbedrijf 1993 en de Wet Financieel Toezicht, welke laatste wet weer naar het Burgerlijk Wetboek boek 7 doorverwijst. Al deze bepalingen hebben gemeen dat het moet gaan om een verzekeringsovereenkomst tot het doen van een geldelijke uitkering in verband met het leven of de dood van de mens.

18. De Hoge Raad heeft hierover op 30 juni 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2815, geoordeeld:

3.5.

19. Eiseres stelt dat het EFP een levensverzekering is, omdat ingeval het contract eindigt door het overlijden van eiseres, dan ten minste de waarde van de gedane stortingen min eventuele opnames uitbetaald wordt, ook als de waarde van het contract op dat moment lager is (artikelen 3.3 en 2.2 AV). Hiermee is niet alleen het tijdstip, maar ook de hoogte van de uitkering afhankelijk van haar overlijden, aldus eiseres en zij verwijst naar de Hoge Raad 23 juni 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2777.
Verweerder stelt daartegenover dat het EFP geen levensverzekering is, omdat zij het kapitaal op elk gewenst moment kan opvragen en hij verwijst naar het arrest van de

Hoge Raad van 30 juni 1999. Ook wijst verweerder op het Rapport van de werkgroep levensverzekeringen WTV-Wet IB van 4 juni 1993. In het Rapport worden limitatief drie soorten producten beschreven die een levensverzekering kunnen zijn (A, B of C-producten), maar het EFP valt onder geen van die soorten, aldus verweerder.

20. De rechtbank is van oordeel dat het EFP niet een levensverzekering is. Uit de wet en het arrest van de Hoge Raad van 30 juni 1999 leidt de rechtbank af dat kenmerkend voor een levensverzekering is dat de uitkering of de premiebetaling in verband staat met het leven of de dood van de mens. In het onderhavige geval kent de premie niet een dergelijk verband met leven of dood, omdat er “vrij” (naar eigen wens wel of niet, en indien wel, een bedrag naar eigen keuze) gestort kan worden en er een vast, niet op sterftekansen gebaseerd, bedrag aan beheerskosten gerekend wordt. Dan de uitkering: de waarde van de aan het AFP gekoppelde beleggingen kan vrij worden opgenomen, zoals eiseres ook van plan is. Zij wil de belegde gelden immers voor haar pensioenvoorziening gebruiken. Weliswaar eindigt de verzekering bij haar overlijden en komt deze dan tot uitkering, maar dat enkele feit maakt niet dat sprake is van een levensverzekering, zoals de Hoge Raad heeft geoordeeld. Het is immers vrij normaal dat bij overlijden van de contractant de waarde van het product ter beschikking van nabestaanden komt en die omstandigheid behoort dus op zichzelf beschouwd niet tot de wezenlijke kenmerken van een levensverzekering. Anders dan in het arrest van 23 juni 1999 is in het onderhavige geval ook geen sprake van een uitkering bij vooroverlijden (een uitkering ingeval eiseres vóór een bepaalde datum zou komen te overlijden), zodat ook niet in die zin een verband van de uitkering met overlijden gevonden kan worden. Dan rest nog de vraag of het gegeven dat de (minimum) hoogte van het uitgekeerde bedrag bij een eventuele uitkering vanwege overlijden dan wel maakt dat het EFP een levensverzekering is. De rechtbank vindt dat verband niet sterk genoeg. Het onderhavige contract is namelijk naar de vormgeving ervan niet bedoeld om bij overlijden een uitkering van een bepaald bedrag te doen. De hoogte van de uitkering is dan ook helemaal niet op sterftekansen gegrond, evenmin als het tijdstip van uitkering. Het contract is vormgegeven en bedoeld als een spaar-/beleggingsproduct dat vrij opneembaar en vrij inlegbaar is en dat karakter overheerst. Dat er op het tijdstip van overlijden een uitkering komt die minimaal het ingelegde bedrag is, maakt niet dat kan worden gezegd dat dit contract ertoe strekt om een uitkering in verband met het overlijden van eiseres te doen. Er is dus wel enig verband met het leven of de dood van de mens, maar dat verband is te zwak om het EFP als levensverzekering te kunnen beschouwen.

21. Aangezien het EFP geen levensverzekering is, brengt het bovenstaande mee dat het overgangsrecht niet van toepassing is op het EFP en dat het EFP daarom in de onderhavige jaren tot de bezittingen van box 3 behoorde. Partijen hebben ook nog de vraag opgeworpen of het EFP een “bonus” kent, zoals volgens verweerder via het Rapport ook nog wordt vereist voor levensverzekeringen, maar het antwoord op die vraag kan dus in het midden blijven.

22. Op grond van artikel 4:84 van de Algemene wet bestuursrecht moet een bestuursorgaan zoals de Belastingdienst handelen overeenkomstig de beleidsregel.

23. Eiseres beroept zich in dit kader op verschillende algemene beginselen van behoorlijk bestuur, die erop neerkomen dat de Belastingdienst zich moet houden aan de inhoud van het Memo. Het Memo bevat de hierboven geciteerde passage van paragraaf 8.6.1, waaruit volgens eiseres opgemaakt moet worden dat de Belastingdienst TAK 23-verzekeringen als levensverzekering aanmerkt en het EFP is een TAK 23 verzekering. Verweerder is het met eiseres weliswaar eens dat beleidsregels en bindende instructies door de Belastingdienst moeten worden nageleefd, maar de passage in het Memo waar eiseres zich op beroept, heeft volgens verweerder slechts een informatief doel. Er staat slechts welke soorten TAK-verzekeringen er in België kunnen zijn, niet hoe die in Nederland fiscaal behandeld moeten worden.

24. De rechtbank stelt voorop dat het Memo bij eiseres in elk geval geen vertrouwen kan hebben gewekt, waar zij bij het doen van aangifte ib/pvv over de jaren tot en met 2018 vanuit is gegaan, omdat het memo pas in het jaar 2020 boven water is gekomen via publicatie van de ge-WOB-de stukken. Dat neemt niet weg dat de Belastingdienst zich, zoals beide partijen beamen, moet houden aan beleidsregels. Het Memo is volgens de inleiding bedoeld voor intern gebruik en beschrijft volgens de inleiding vanaf hoofdstuk 7 onderwerpen die wel of niet van toepassing kunnen zijn en geeft handreikingen over het thema Verhuld Vermogen. In paragraaf 8.6 is beschreven welke drie opties Nederlandse spaarders eind 2009 hadden in België en worden in 8.6.1. verschillende Belgische producten omschreven die door Nederlanders werden gebruikt, waaronder TAK 23 verzekeringen die als levensverzekering worden aangeduid. Bij geen van de genoemde vier soorten TAK verzekeringen staat beschreven welke fiscale behandeling gevolgd kan of moet worden. De aanduiding “levensverzekering gekoppeld aan beleggingsfonds” is naar het oordeel van de rechtbank dan ook als typering van de soort TAK 23 bedoeld en in elk geval niet als (bindende) fiscale kwalificatie voor alles wat als TAK 23 verzekering wordt aangeduid. TAK 23 verzekeringen zouden overigens wel levensverzekeringen kunnen zijn, zoals ook als keuzeoptie voorzien is in het contract van eiseres, maar zij heeft daarvan geen gebruik gemaakt.

25. De inhoud van het Memo kan er daarom naar het oordeel van de rechtbank dan ook niet toe leiden dat eiseres via een beroep op de algemene beginselen van behoorlijk bestuur toch recht heeft op toepassing van het overgangsrecht.

26. De inspecteur is in beginsel gebonden aan toezeggingen of bewuste standpuntbepalingen die door hem aan eiseres over toepassing van de regels in haar geval zijn gedaan, waarop eiseres vertrouwd heeft, ook als die in strijd zijn met het recht. Die gebondenheid geldt niet, indien de toezegging zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat eiseres op nakoming van die toezegging in redelijkheid niet mocht rekenen.

27. In de brief van 12 mei 2020 staat als hoofdboodschap dat niet aan het verzoek van eiseres tegemoetgekomen wordt om – onder andere – de navorderingsaanslagen kwijt te schelden. Alleen al dit gegeven zou eiseres moeten doen twijfelen aan haar uitleg dat die brief de toezegging of standpuntbepaling bevat dat het EFP niet tot het box 3 vermogen behoorde. Ook de specifieke zin waar eiseres op doelt kan bij haar geen in rechte te beschermen vertrouwen gewekt hebben. Er wordt weliswaar in gezegd dat TAK 23 verzekeringen kapitaalverzekeringen zijn, en dus een vorm van levensverzekering, in diezelfde zin staat dat die belast zijn in box 3. Het is redelijkerwijs niet voorstelbaar dat iemand aan het eerste deel van een zin vertrouwen over geen heffing kan ontlenen, terwijl in het tweede deel van die zin juist het omgekeerde staat. De door eiseres voorgestane uitleg zou ook nog eens in tegenspraak zijn met de daarop volgende zin, waarin staat dat de periodieke uitkeringen onbelast zijn, aangezien onder het overgangsrecht het rentebestanddeel in de uitkeringen juist wel belast is. Zowel de specifieke zin als de algemene context van de brief kunnen bij eiseres dus geen in rechte te beschermen vertrouwen hebben gewekt dat het EFP als levensverzekering kwalificeerde en vanwege het overgangsrecht niet tot het box 3 vermogen behoorde.

28. Ook overigens ziet de rechtbank geen reden om een beroep op het vertrouwensbeginsel te honoreren. Dat een Belgische bankemployee tegen eiseres kan hebben gezegd dat er geen belasting in Nederland over het EFP hoeft te worden betaald, is ook niet een omstandigheid die in rechte te beschermen vertrouwen kan opwekken. Een buitenlandse bankmedewerker kan geen toezeggingen doen over de toepassing van het Nederlandse belastingrecht. Eiseres had zich bovendien moeten realiseren dat in België gebruikte terminologie niet met de Nederlandse fiscale begrippen hoeft overeen te stemmen. Bij het afsluiten van een contract in het buitenland rust op haar een onderzoeksplicht ten aanzien van de Nederlandse fiscale gevolgen.

29. De slotsom is dat eiseres geen gelijk krijgt en dat de navorderingsaanslagen in stand blijven voor wat betreft het tot het box 3 vermogen rekenen van het EFP. Daarom zal het beroep ongegrond verklaard worden.

30. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.