Rechtbank Noord-Holland, 18-05-2022, ECLI:NL:RBNHO:2022:11893, HAA 20/5076

3.2.

28. Er zijn in dit geval naheffingsaanslagen omzetbelasting over de jaren tot en met 2015 opgelegd voor een bedrag van € 27.238, en verweerder heeft ultimo 2015 een voorziening toegelaten van € 27.090. Eiseres heeft de naheffingen omzetbelasting bestreden en bij uitspraak op bezwaar van 1 december 2018 zijn de naheffingsaanslagen verminderd tot € 14.521. In het licht van die feiten en omstandigheden is een voorziening van € 27.090 voor na te heffen omzetbelasting ultimo 2015 zeker niet te laag, ook wanneer rekening gehouden wordt met de tot 31 december 2015 over die naheffing verschuldigde belastingrente. Eiseres heeft ook geen feiten en omstandigheden gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, die een hogere voorziening dan € 27.090 zouden rechtvaardigen.

29. Eiseres heeft nog gesteld dat aanvullend een bedrag van € 24.962 als voorziening in aanmerking zou mogen worden genomen vanwege geweigerde vooraftrek omzetbelasting op een factuur van D&F Fashion B.V. Verweerder heeft echter onweersproken gesteld dat de volledige factuur, inclusief vermeld bedrag aan omzetbelasting, in aftrek is toegelaten bij het vaststellen van de belastbare winst 2013. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat op die grond er geen reden is dit bedrag aan omzetbelasting nogmaals in 2015 in aftrek toe te laten.

30. Eiseres heeft subsidiair nog betoogd dat per 31 december 2015 rekening zou moeten worden gehouden met een KER van € 30.000 voor naheffingen omzetbelasting. Na verdiscontering van de reeds in aftrek toegelaten voorziening van € 27.090, zou op deze grond aanvullend nog € 2.910 in aftrek mogen worden gebracht.

31. Een KER kan worden gevormd indien er sprake is van aanzienlijke kosten die worden opgeroepen door de bedrijfsuitoefening van enig jaar en die in de toekomst zullen leiden tot een piek in de uitgaven terwijl er voorts een redelijke mate van zekerheid bestaat dat die uitgaven zich zullen voordoen. Afgezien van het feit dat eiseres, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat in de toekomst een hogere uitgave aan naheffingen omzetbelasting over de jaren tot en met 2015 zal volgen dan de reeds als voorziening toegestane € 27.090, is ten aanzien van een naheffing omzetbelasting ook geen sprake van een bedrijfslast die in een later jaar dan 2015 tot een piek in de uitgaven zal leiden. Ook deze grief van eiseres wordt verworpen.

32. Niet in geschil is dat terzake van de vervreemding van een onroerende zaak door eiseres in het jaar 2012 een HIR van € 1.715.800 is gevormd en dat daarvan ter zake van een vervangende investering in een onroerende zaak in 2013 een afboeking van € 545.625 heeft plaatsgevonden, zodat de in 2015 nog aanwezige HIR € 1.170.175 bedroeg.

33. Artikel 3.54, vijfde lid, Wet IB 2001 bepaalt het volgende:

34. Ter zitting heeft eiseres – in afwijking van het beroepschrift en de conclusie van repliek – bevestigd dat de herinvestering uiterlijk in 2015 dient plaats te vinden teneinde vrijval te voorkomen, tenzij sprake is van de uitzondering van artikel 3.54, vijfde lid, onder b Wet IB 2001.

35. De stelling van eiseres ter zitting dat voor het berekenen van de boekwaarde eis ten aanzien van de herinvestering in 2013 rekening moet worden gehouden met een opbrengst van het in 2012 vervreemde vastgoed van € 2.100.000 in plaats van € 2.000.000 wordt door de rechtbank verworpen. Immers, onder de in aanmerking te nemen opbrengst bij vervreemding moet worden verstaan de verkregen tegenprestatie, verminderd met de rechtstreeks aan die vervreemding toerekenbare kosten (vgl. Gerechtshof Amsterdam 17 oktober 2010, ECLI:NL:GHAMS:2010:BP0316). De door de kopers van het vastgoed ingediende en gehonoreerde claims ten bedrage van € 100.000 komen op die grond in mindering van de opbrengst, hetgeen betekent dat de boekwaarde eis bij de herinvestering in 2013 door verweerder juist is toegepast.

36. Eiseres betoogt primair dat zij in 2015 een herinvestering heeft gedaan door een of meer leningen te verstrekken aan derden met het oogmerk om in de toekomst onroerende zaken van die derden te verwerven. Subsidiair stelt zij dat dit in ieder geval zo is voor de leningen ten bedrage van € 530.000 verstrekt aan [naam 4] (handelend onder de naam [bedrijf 2] ). Meer subsidiair stelt zij dat in elk geval in 2015 door middel van het verstrekken van de vorderingen een begin is gemaakt met herinvesteren, en dat de herinvestering vertraagd is door de bijzondere omstandigheid van de vastgoedcrisis in die jaren. Eiseres heeft ter zitting aangeboden door middel van getuigen, zijnde de directeur/grootaandeelhouder en de boekhouder van eiseres, te bewijzen dat eiseres de lening aan [naam 4] heeft verstrekt met de bedoeling diens vastgoed in eigendom te verkrijgen en dat er vanwege de crisis onvoldoende vastgoed te koop was in de jaren 2013 tot en met 2015. De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt.

37. Het betoog van eiseres dat het verstrekken van de vorderingen als zodanig moet worden aangemerkt als een kwalificerende herinvestering stuit erop af dat de onderhavige vorderingen naar het oordeel van de rechtbank niet als bedrijfsmiddelen kunnen worden aangemerkt. Immers, ingevolge vaste jurisprudentie wordt onder ‘bedrijfsmiddel’ verstaan een tot het ondernemingsvermogen behorend goed dat als productiemiddel duurzaam bestemd is om voor de werkzaamheden van de desbetreffende onderneming te worden gebruikt. De onderhavige vorderingen zijn door eiseres verstrekt ter financiering van de onderneming en activiteiten van derden. Dit betekent dat er geen sprake is van een gebruik door eiseres van deze vorderingen zoals eigen is aan een bedrijfsmiddel. De afwezigheid van een zodanig gebruik vindt bevestiging in de omstandigheid dat op schuldvorderingen niet pleegt te worden afgeschreven. Met betrekking tot schuldvorderingen is immers in zijn algemeenheid geen sprake van slijtage als gevolg van (enige vorm van) gebruik van die activa in het productieproces. Dit strookt ook met het arrest van de Hoge Raad van 14 januari 1959, nr. 13.750, BNB 1959/72, waarin ter zake van hypothecaire vorderingen is geoordeeld dat deze niet geacht kunnen worden zaken te zijn die voor de werkzaamheden van de desbetreffende belastingplichtige worden gebruikt. Voor de vraag of sprake is van een bedrijfsmiddel ziet de rechtbank geen wezenlijk verschil tussen de (onderhavige) vorderingen en de hypothecaire vorderingen uit voormeld arrest.

38. Dit geldt ook voor de vordering die in 2013 is verstrekt aan [naam 4] , zelfs indien deze vordering verstrekt zou zijn met de achterliggende bedoeling van eiseres om – na wanbetaling door de debiteur – diens vastgoed te verwerven. Daarbij merkt de rechtbank op dat in de overeenkomst met [naam 4] geen enkele aanwijzing is te vinden dat de lening is verstrekt met de bedoeling vastgoed te verwerven.

39. Ten aanzien van het betoog van eiseres dat de vorderingen, althans die op [naam 4] , dienen te worden aangemerkt als een begin van een herinvestering in vastgoed waarvan de uitvoering door bijzondere omstandigheden, zijnde de crisis in vastgoed, is vertraagd, zodat de HIR ultimo 2015 niet hoeft vrij te vallen, overweegt de rechtbank als volgt.

40. Bij de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2021 is onder meer het volgende vermeld:

"(...) [naam 6] vraagt of ten aanzien van de herinvesteringsreserve (HIR) kan worden bezien of er in tijden van coronacrisis voldoende ruimte is binnen de huidige regeling. Bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel kan, indien de opbrengst de boekwaarde van het bedrijfsmiddel overtreft, het verschil onder voorwaarden worden gedoteerd aan de HIR. Deze reserve dient vervolgens in mindering te worden gebracht op de aanschaffingsprijs of voortbrengingskosten van het nieuwe bedrijfsmiddel waarin wordt geherinvesteerd. Als niet tot een herinvestering wordt overgegaan, wordt de HIR uiterlijk in het derde jaar na het jaar waarin de reserve is ontstaan, opgenomen in de winst. Ingevolge artikel 3.54, vijfde lid, Wet IB 2001 bestaat hier een uitzondering op voor zover de aanschaffing of voortbrenging, onder de voorwaarde dat daaraan een begin van uitvoering is gegeven, door bijzondere omstandigheden is vertraagd. De huidige wetgeving bevat dus al een uitzondering op de vrijval van de HIR na drie jaar indien aan twee voorwaarden is voldaan, te weten dat reeds is begonnen met het uitvoeren van de aanschaffing of voortbrenging en dat de aanschaffing of voortbrenging door bijzondere omstandigheden is vertraagd. Zoals ik in de nota naar aanleiding van het verslag heb aangegeven zal de coronacrisis doorgaans kwalificeren als bijzondere omstandigheid. De Belastingdienst zal hier ruimhartig mee omgaan. Naar de mening van het kabinet is een versoepeling dan wel aanpassing op dit punt dan ook niet nodig.(...)"¹

41. Met betrekking tot de tweede in artikel 3.54, lid 5, Wet IB genoemde uitzondering, die inhoudt dat de herinvestering door bijzondere omstandigheden is vertraagd, geldt als voorwaarde dat aan de herinvestering een begin van uitvoering moet zijn gegeven (vgl. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 6 oktober 2015, ECLI:NL:GHARL:2015:7483). Eiseres heeft geen feiten of omstandigheden gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, die de conclusie rechtvaardigen dat ultimo 2015 aan een herinvestering al een begin van uitvoering is gegeven. Zoals hiervoor is overwogen kunnen de verstrekte vorderingen niet als zodanig worden aangemerkt, nu de vorderingen zelf niet kwalificeren als bedrijfsmiddel en deze kunnen – nu in de leningovereenkomsten geen enkel aanknopingspunt met de verwerving van enig vastgoed is te vinden – ook niet worden aangemerkt als een begin van herinvestering in vastgoed. De stelling van eiseres dat de door haar gestelde vastgoedcrisis en het gebrek aan herinvesteringsmogelijkheden in 2015, net als de coronacrisis in 2020, kan worden aangemerkt als een bijzondere omstandigheid en dat er op die grond aanleiding is voor termijnverlenging, behoeft op die grond geen behandeling meer.

42. De rechtbank ziet op grond van het bepaalde in artikel 8:63, tweede lid, Awb af van het horen van de door eiseres aangedragen getuigen omdat de rechtbank van oordeel is dat het horen van deze getuigen redelijkerwijs niet kan bijdragen aan de beoordeling van deze zaak. Immers, het getuigenaanbod strekt ertoe, aldus eiseres, door deze getuigen te laten verklaren dat de bedoeling van eiseres met het verstrekken van de vorderingen in de jaren 2012 tot en met 2015, althans de vordering aan [naam 4] , was om vastgoed te verwerven en dat de herinvestering in vastgoed is vertraagd door de vastgoedcrisis. Zoals de rechtbank hiervoor heeft overwogen is echter op grond van de wettelijke bepalingen vereist dat ultimo 2015 een begin van uitvoering aan de herinvestering is gegeven. Het verstrekken van een vordering waarin geen enkele verwijzing naar het verwerven van enig vastgoed is opgenomen, kan naar het oordeel van de rechtbank niet als zodanig worden aangemerkt. Dit betekent dat zelfs indien de beide door eiseres opgevoerde getuigen zouden kunnen bevestigen dat de bedoeling van het verstrekken van de vorderingen door eiseres was het verwerven van vastgoed, dit niet tot een ander oordeel zou leiden.

43. Van een herinvestering in 2015 is geen sprake, en voor een verlenging van de driejaarstermijn is op grond van hetgeen hiervoor is overwogen geen aanleiding. Verweerder heeft dan ook terecht geconcludeerd tot vrijval van de HIR in 2015.

44. Gelet op het hiervoor overwogene zal het beroep ongegrond worden verklaard.

45. Voor een proceskostenvergoeding is geen aanleiding.