Rechtbank Noord-Nederland, 16-08-2016, ECLI:NL:RBNNE:2016:3744, LEE 15/2112

1.1

De onroerende zaak betreft een op ruim 14 hectare grond gelegen vakantiepark, met de bedrijfsnaam: vakantiepark " [naam vakantiepark] " (het vakantiepark). Het vakantiepark omvatte per 1 januari 2013 een camping met circa 107 kampeerplaatsen en twee sanitair gebouwen, een bungalowpark met 57 bungalows, een vrijstaande bedrijfswoning, een groepsaccomodatie, een centrumgebouw (met receptie, kantoorruimten, diverse opslag- en archiefruimten, een restaurant met bar en bedrijfskeuken) een winkelruimte (met werkplaats, fietsenverhuur, kantine en recreatieruimte), een wasserette (met sanitaire ruimten en technische ruimte ten behoeve van het zwembad), een centrale speeltuin met diverse speeltoestellen, een jeu de boulesbaan, een midgetgolf, een zwembad, met kleuterbad, een volley-/voetbalveld en een kinderboerderij. Daarnaast beschikte het over diverse infrastructurele voorzieningen, zoals geasfalteerde en semiverharde wegen, oriëntatieverlichting, internet, een milieustraat, camperserviceplaatsen, diverse centrale parkeerplaatsen en nutsvoorzieningen.

1.2

Het vakantiepark is eigendom van [X ] en [echtgenote] , ieder voor de helft, en wordt door eiseres geëxploiteerd. De vennoten van eiseres zijn [X ] en [echtgenote] .

2. Tussen partijen is in geschil:

- primair of aan eiseres terecht een OZBG is opgelegd, subsidiair of verweerder de woondelenvrijstelling terecht niet heeft toegepast op de op het terrein gelegen en geëxploiteerde recreatiewoningen;

- de waarde van het vakantiepark per 1 januari 2013;

2.2

De rechtbank zal deze geschilpunten achtereenvolgens bespreken.

3. Ingevolge artikel 220 van de Gemeentewet (Gem.wet) kunnen onder de naam onroerende-zaakbelasting (OZB) een belasting worden geheven van de gebruikers van een onroerende zaak die niet in hoofdzaak tot bewoning dient (letter a) en een belasting van -kort gezegd- de eigenaren van een onroerende zaak (letter b).

Het eerste lid van artikel 220a Gem.wet bepaalt dat als onroerende zaak wordt aangemerkt de onroerende zaak als bedoeld in hoofdstuk III van de Wet WOZ. Het tweede lid van dit artikel bepaalt dat een onroerende zaak in hoofdzaak tot bewoning dient indien de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet WOZ is vastgesteld voor de onroerende zaak, in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. De rechtbank zal in het hierna volgende spreken van woning en daartegenover van niet-woning.

4. Ingevolge artikel 16, aanhef, onderdeel e, Wet WOZ wordt voor de toepassing van die wet als één onroerende zaak aangemerkt een geheel van twee of meer gebouwde eigendommen, ongebouwde eigendommen, afzonderlijk te gebruiken delen daarvan of samenstellen daarvan dat naar de omstandigheden beoordeeld één terrein vormt bestemd voor verblijfsrecreatie en dat als zodanig wordt geëxploiteerd.

5. De maatstaf van heffing is de voor de Wet WOZ vastgestelde waarde (artikel 220c Gem.wet). Ingevolge artikel 220e Gem.wet blijft bij de gebruikersheffing van niet-woningen buiten aanmerking de waarde van de delen van de onroerende zaak die in hoofdzaak tot woning dienen of in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden.

6. Eiseres is exploitant van het vakantiepark. Niet in geschil tussen partijen is dat de gehele onroerende zaak moet worden aangemerkt als een terrein bestemd voor verblijfsrecreatie dat als zodanig door eiseres wordt geëxploiteerd en daarom op grond van artikel 16, aanhef, onderdeel e, Wet WOZ als één object moet worden aangemerkt en als zodanig moet worden gewaardeerd. Partijen verschillen echter van mening over de vraag of -binnen deze objectafbakening- de tot het vakantiepark behorende recreatiewoningen tot woning dienen als bedoeld in de artikelen 220a en 220e Gem.wet.

7. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de recreatiewoningen dienen te worden aangemerkt als woning, ook nu deze bedrijfsmatig worden geëxploiteerd. Zij verwijst daarbij onder meer naar de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West Brabant van 17 september 2015 (ECLI:NL:RBZWB:2015:6284) en van de rechtbank Oost Brabant van 24 december 2015 (ECLI:NL:OBR:2015:7434). Hoewel permanente bewoning op het vakantiepark niet is toegestaan blijkt, zo stelt zij, nergens uit dat recreanten niet 365 dagen per jaar op het park mogen verblijven. Daarnaast hanteert de belastingdienst voor bedrijfspanden voor de overdrachtsbelasting het tarief van 6% en voor woningen, waaronder recreatiewoningen, 2%. Voor zowel de overheid, als de belastingdienst zijn recreatiewoningen dus gewoon woningen en geen onderdeel van een bedrijf. Dat volgt ook uit de genoemde jurisprudentie en geldt ook voor de woningen van woningbouwverenigingen die deze bedrijfsmatig exploiteren. Als dat anders zou zijn, heeft dat tot gevolg dat dubbele belasting wordt geheven omdat ook toeristenbelasting wordt geheven. Eiseres stelt dat sprake is van een gemengd object, wonen en bedrijf, en dat meer dan 70% van de waarde van het vakantiepark wordt bepaald door woondelen, zodat het geheel dient te worden aangemerkt als woning en de OZBG-aanslag moet komen te vervallen. Subsidiaire stelt zij dat voor de berekening van de OZBG gelet op artikel 220e Gem.wet de waarde van de recreatiewoningen op de waarde van het geheel in mindering dient te worden gebracht. Ten onrechte is alleen de bedrijfswoning als woning aangemerkt.

8. Verweerder stelt dat omdat alle recreatiewoningen eigendom zijn van [X ] en zijn echtgenote en zij deze alle -middels eiseres- voor verhuur in de recreatieve bedrijfssfeer aan derden aanbieden, het gehele object moet worden gezien als bedrijfsobject. Gelet op de waarde van de bedrijfswoning, is slechts 6,7% van de waarde van het vakantiepark dienstbaar aan woondoeleinden. Met betrekking tot de OZB geldt voor recreatiewoningen op een bungalowpark die niet bestemd zijn voor permanente bewoning, dat zij niet als woning zijn aan te merken, omdat de duurzaamheid van het verblijf doorgaans ontbreekt, zo volgt ook uit de jurisprudentie, zie de uitspraken van de rechtbank Gelderland van 10 september 2015, 13 augustus 2015 en 3 september 2015 (ECLI:NL:RBGEL:2015:5308, respectievelijk 2015:5783 en 2015:5501), alsmede van de Hoge Raad van 24 april 2009 (ECLI:NL:HR:2009:BI1975), aldus verweerder.

9. De rechtbank overweegt het volgende. Op 1 januari 1995 is artikel 220b, eerste lid, letter c (thans letter b) in de Gem.wet opgenomen. Die bepaling merkt het ter beschikking stellen van een onroerende zaak voor volgtijdig gebruik aan als gebruik door degene die de onroerende zaak ter beschikking heeft gesteld. Hierbij werd vooral gedacht aan het volgtijdig gebruik van recreatiewoningen (Kamerstukken II, 1989-1990, 21591, nr. 3 pag. 69/70). In zijn arrest van 24 april 2009 (ECLI:NL:HR:2009:BI1975) bevestigde de Hoge Raad dat het ter beschikking stellen van bungalows op een vakantiepark voor volgtijdig gebruik voor relatief korte perioden aan wisselende huurders moet worden aangemerkt als gebruik door degene die de bungalows ter beschikking stelt. Eiseres is in dit verband degene die de exploitatie verricht, dus in ieder geval aan te merken als gebruiker in de zin van de OZB.

10. Met ingang van 1 januari 2005 is tevens artikel 16, aanhef, onderdeel e, in de Wet WOZ opgenomen. Ingevolge deze bepaling moeten, zoals hiervoor reeds is overwogen (4) terreinen bestemd voor verblijfsrecreatie die als zodanig worden geëxploiteerd als één object worden aangemerkt en als zodanig worden gewaardeerd. In de wetsgeschiedenis van deze bepaling is, voor zover van belang, het volgende vermeld:

11. Vervolgens is met ingang van 1 januari 2006 de vrijstelling van de gebruikersheffing voor woningen ingevoerd (wetsvoorstel 30096). Bij amendement van kamerlid De Pater-van der Meer is de woondelenvrijstelling van artikel 220e Gem.wet in het wetsvoorstel opgenomen. In de toelichting op dit amendement wordt opgemerkt dat het beoogt ook huishoudens die een in hoofdzaak niet-woning bewonen, zoals woningen die behoren bij bedrijfspanden, te laten profiteren van de afschaffing van de gebruikersheffing (Kamerstukken II, 2004-2005, 30096, nr. 19).

12. De rechtbank is van oordeel dat de door eiseres voorgestane afzonderlijke waardering van de recreatiewoningen, niet in overeenstemming is met de in artikel 16 onderdeel e van de Wet WOZ opgenomen gezamenlijke waardering van recreatieterreinen, nu buiten geschil is dat het recreatieterrein als een dergelijk terrein in de zin van artikel 16 onderdeel e van de Wet WOZ heeft te gelden. Met het opnemen van die bepaling werd beoogd de te onderscheiden onroerende zaken die zich op een terrein voor verblijfsrecreatie bevinden als één object aan te merken en daarmee niet meer afzonderlijk, maar als één geheel te waarderen. Daarbij wijst de rechtbank op het hiervoor in onderdeel 10 opgenomen citaat met betrekking tot deze wetswijziging, waarin expliciet wordt opgemerkt dat voor zover het recreatieterrein bestaat uit woningen (recreatiewoningen en onroerende stacaravans) die worden verhuurd, dat gedeelte in de praktijk kan worden gewaardeerd op basis van de exploitatiemogelijkheden, nu, voor zover het woningen betreft, waardering op de vervangingswaarde niet aan de orde is. Uit de omstandigheid dat (1) het citaat en de voorgestelde wijziging van artikel 16 van de Wet WOZ betrekking hebben op de objectafbakening én de waardering van onroerende zaken, en (2) het feit dat de bepaling uit de WOZ inzake recreatieterreinen doorwerkt naar de OZB (zie 3 en 5) kan naar het oordeel van de rechtbank worden afgeleid dat de wetgever niet heeft gewild dat recreatiewoningen die zijn gelegen op één terrein voor verblijfsrecreatie dat als zodanig wordt geëxploiteerd en waarvan de eigendom in één hand ligt, voor de heffing van de OZB (toch) als woningen in de zin van de artikelen 220a en 220e Gem.wet zouden worden aangemerkt. Daarbij acht de rechtbank voorts de invoering en wetsgeschiedenis ter zake de afschaffing van de gebruikersheffing OZB voor tot woning dienende onroerende zaken van belang. Evenzeer van belang is dat de eigendom van de recreatiewoningen op het door eiseres geëxploiteerde terrein in handen is van dezelfde partijen (zie 1.2).

13. Tevens acht de rechtbank in dit verband van belang dat ingevolge artikel 220b, eerste lid, onderdeel b, Gem.wet bij het volgtijdig ter beschikking stellen van onroerende zaken niet degene die tijdelijk in de onroerende zaak verblijft (de recreant) als gebruiker (en dus ook als belastingplichtige) wordt aangemerkt, maar degene die de onroerende zaak ter beschikking stelt (de exploitant). De wetgever heeft hierbij onder andere recreatiewoningen op het oog gehad. In casu is het eiseres die als gebruiker recreatieverblijven voor kortstondig gebruik ter beschikking stelt aan derden en daarom als belastingplichtige gebruiker moet worden aangemerkt.

14. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de rechtbank van oordeel is dat de op het vakantiepark gelegen recreatiewoningen voor de objectafbakening en de daaruit volgende WOZ-waardebepaling als onderdeel van het, als één geheel afgebakend en te waarderen object moeten worden aangemerkt, welk object naar zijn aard een niet-woning is. Uit de wetsgeschiedenis volgt immers dat het vakantiepark als één onroerende zaak dient te worden aangemerkt waarbij de recreatiewoningen niet worden aangemerkt als tot bewoning dienend. Dat zou alleen anders zijn in het zich hier niet voordoende geval dat één of meer recreatiewoningen een ander eigenaar zouden hebben. Dan zou reeds bij de objectafbakening een onderscheid in te onderkennen en te waarderen objecten moeten worden gemaakt, maar dat is niet aan de orde.

15. Dat het voorgaande wellicht voor andere regelingen anders is, doet daar niet aan af. De rechtbank is (met de rechtbank Gelderland in de door verweerder aangehaalde uitspraken (zie 8), alsmede met de rechtbank Overijssel, zie de uitspraak van 11 maart 2016, ECLI:NL:RBOVE:2016:867) van oordeel dat uit de wetsgeschiedenis van met name artikel 16, aanhef, onderdeel e Wet WOZ, blijkt dat de wetgever heeft beoogd dat recreatiewoningen die deel uitmaken van een vakantiepark dat als zodanig wordt geëxploiteerd, als bedoeld in artikel 16, aanhef, onderdeel e Wet WOZ, niet als tot woning dienend zullen worden aangemerkt. Voorts is de rechtbank van oordeel dat eiseres als gebruiker in de zin van de OZB is aan te merken, zodat verweerder in beginsel terecht aan eiseres, in die hoedanigheid, de bestreden aanslag heeft opgelegd.

16. Met hetgeen hiervoor is overwogen, valt ook het doek voor de stelling van eiseres omtrent de woondelenvrijstelling. Dat brengt met zich dat verweerder op goede grond alleen (kort gezegd) de bedrijfswoning buiten beschouwing heeft gelaten.

17. Niet kan worden gezegd dat het feit dat ook toeristenbelasting wordt geheven daaraan in de weg staat. Die heffing vindt plaats ter zake een geheel ander belastbaar feit, namelijk het houden van verblijf binnen de gemeente door niet-ingezetenen.

18. Onder verwijzing naar het door taxateur [eiseres' taxateur] op 3 juni 2014 opgemaakte taxatierapport staat eiseres een waarde voor van € 1.800.000.

Verweerder staat een waarde voor van € 2.484.000.

19. Ingevolge de artikelen 17 en 18 van de Wet WOZ wordt de waarde bepaald op de waarde die per de waardepeildatum aan de onroerende zaak dient te worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen zijn. Artikel 4, eerste lid van de Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet WOZ bepaalt, voor zover van belang, dat de in artikel 17, tweede lid, van de wet bedoelde waarde voor niet-woningen wordt bepaald door middel van een methode van kapitalisatie van de bruto huur, door middel van een systematische methode van vergelijking met niet-woningen waarvan marktgegevens beschikbaar zijn, dan wel door middel van een discounted-cashflow methode (DCF-methode).

20. Op verweerder rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat de door hem voorgestane waarde per 1 januari 2013 niet hoger is dan de waarde in het economische verkeer op die datum. Als verweerder niet in deze bewijslast slaagt, komt de vraag aan de orde of eiseres de door haar bepleite waarde aannemelijk heeft gemaakt. Indien ook dat laatste niet het geval is, zal de rechter als regel de waarde zelf vaststellen (zie HR 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300, en HR 28 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2132).

21. Ter onderbouwing van de door hem vastgestelde waarde verwijst verweerder onder meer naar de door taxateur [verweerders taxateur] op basis van de taxatiewijzer en kengetallen recreatie gemaakte berekening van de WOZ-waarde, alsmede een opgestelde matrix met gestelde vergelijkingsobjecten. Door verweerder is ter zitting medegedeeld dat de door hem verdedigde waarde is bepaald met toepassing van de DCF-methode. De matrix is enkel opgesteld om te laten zien dat de aldus berekende waarde niet tot een te hoge waarde leidt. Verweerder stelt dat de camping is gewaardeerd op basis van cijfers die gebruikelijk zijn voor een camping met de omvang van het vakantiepark en dat dat vervolgens is getoetst aan de jaarcijfers 2010, 2011 en 2012 van de ondernemer. De berekende waarde is gelijk aan de prijs die bij aanbieding ter verkoop op de voor de onroerende zaak meest geschikte wijze en na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde, onder de meest gunstige omstandigheden zou zijn besteed, aldus verweerder.

22. De rechtbank is van oordeel dat verweerder met de door hem overgelegde, ter zitting nader toegelichte berekening, mede in het licht van de betwisting van de juistheid daarvan door eiseres, niet heeft voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat de waarde van

€ 2.484.000 niet te hoog is vastgesteld. Daartoe overweegt de rechtbank dat de DCF-methode een hulpmiddel is om tot een waardebepaling te komen. Deze methode gaat uit van een geobjectiveerde, te verwachten omzet bij voortgezet gebruik. De economische waarde wordt bepaald door een fictieve, geobjectiveerde winst- en verliesrekening, welke vervolgens wordt gekapitaliseerd. Die berekening moet echter wel zijn gebaseerd op een realistische, haalbare omzet, waartoe een vergelijking met de cijfers van de ondernemer gemaakt kan worden ter controle. De door verweerder voorgestane waarde van het vakantiepark groot € 2.484.000 is voor zover het betreft de waarde exclusief de bedrijfswoning, gebaseerd op de uitgevoerde DCF-berekening. Die berekening is uitgevoerd aan de hand van in de taxatiewijzer en kengetallen recreatie vermelde cijfers. De uitkomst van die berekening is € 2.320.000. Verweerder heeft die uitkomst bij de waardebepaling van het vakantiepark onverkort overgenomen en gehandhaafd. De rechtbank is van oordeel dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat het onverkort overnemen van die uitkomst voor de waardebepaling realistisch is en niet tot een te hoge waarde heeft geleidt, mede gelet op de waarde die volgt uit de eigen cijfers van de onderneming. Uitgaande van het gemiddelde van de werkelijke cijfers van de onderneming over 2010 tot en met 2012 (rekening houdend met de ter zitting besproken telfout in verweerders opstelling over 2010) komt de waarde via de rekenmethode van verweerder uit op circa € 1.411.000. Niet aannemelijk is gemaakt dat de waardebepaling van verweerder gelet op die uitkomst op basis van de werkelijke cijfers (hetgeen met zijn fictieve berekening een verschil oplevert van ruim 9 ton) realistisch is en niet zou nopen tot ten minste enige verlaging van het door verweerder op basis van de theoretische kengetallen berekende uitkomst groot € 2.320.000. Dit klemt te meer nu uit de werkelijke cijfers blijkt dat sprake is van een afnemende omzet en de DCF-methode toekomstgericht is. De door verweerder overgelegde matrix maakt dat niet anders. Dit reeds omdat de daarin opgenomen objecten naar het oordeel van de rechtbank, gelet op de volstrekt andere samenstelling, omvang en ligging niet als vergelijkbaar kunnen worden aangemerkt.

23. Uit het voorgaande volgt dat de rechtbank niet aannemelijk acht dat het vakantiepark door verweerder met de waardevaststelling van € 2.484.000 niet hoger is gewaardeerd dan de waarde in het economische verkeer. De rechtbank zal thans dus de vraag moeten beantwoorden of eiseres de door haar bepleite waarde van 1.800.000 aannemelijk heeft gemaakt. De rechtbank is van oordeel dat ook dit niet het geval is.

24. Door eiseres is ter onderbouwing gewezen op het door [eiseres' taxateur] opgestelde taxatierapport. Ook [eiseres' taxateur] heeft zijn taxatie, zo is op de zitting bevestigd, gebaseerd op de DCF-methode. [eiseres' taxateur] heeft zich bij de door hem uitgevoerde berekening echter gebaseerd op de daadwerkelijke omzet in 2011 en 2012 van de ondernemer, alsmede de door de ondernemer gemaakte prognose van de omzet voor 2013. Daarnaast is [eiseres' taxateur] uitgegaan van geprognosticeerde kosten, zonder daar inzicht in te geven. Naar het oordeel van de rechtbank blijkt derhalve niet dat en zo ja, op welke wijze en in welke mate, er objectivering door [eiseres' taxateur] heeft plaatsgevonden. Dat is voor de WOZ-waarde wel vereist, omdat het daarbij gaat om de objectieve waarde in het economische verkeer. Er moet worden uitgegaan van als realiseerbaar veronderstelde geobjectiveerde exploitatiegegevens, die een zakelijk handelende koper in aanmerking zou nemen. Dat [eiseres' taxateur] in zijn rapport heeft verwezen naar vergelijkingsobjecten maakt dat niet anders. Daargelaten dat de rechtbank niet inziet dat die objecten wat betreft samenstelling, omvang en ligging voldoende vergelijkbaar zouden zijn, is ter zitting gemeld dat deze objecten alleen zijn vermeld om te laten zien dat de berekende waarde niet te laag zou zijn, alsmede grond zouden zijn geweest om als kapitalisatiefactor 11 te hanteren. Niet inzichtelijk is echter gemaakt hoe uit die objecten precies kan blijken dat de berekende waarde groot € 1.800.000 niet te laag zou zijn, noch hoe deze tot een kapitalisatiefactor van 11 hebben geleid.

25. Gelet op het voorgaande is eiseres er naar het oordeel van de rechtbank niet in geslaagd de door haar voorgestane waarde aannemelijk te maken. Nu beide partijen de door hen verdedigde waarde niet aannemelijk hebben gemaakt, is het aan de rechtbank om de waarde vast te stellen. De rechtbank stelt de waarde, gelet op al hetgeen in deze procedure omtrent het object is gebleken, schattenderwijs vast op een bedrag van € 2.050.000.

26. Nu de waarde lager wordt vastgesteld dan verweerder bij de uitspraak op bezwaar heeft gedaan, is het beroep gegrond. De rechtbank vernietigt de uitspraak op bezwaar. De rechtbank vermindert de waarde tot een bedrag van € 2.050.000.

27. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.

28. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres in beroep gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.488 (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor de zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1 ½) Eiseres classificeert de zaak als zeer zwaar, maar verweerder als zwaar en de rechtbank ziet geen aanleiding de zaak als zeer zwaar te duiden. Van de overige door eiseres genoemde kosten komt € 32,50 voor vergoeding in aanmerking wegens de aanwezigheid van de taxateur ter zitting. De geclaimde kosten komen voor het overige, gelet op de toepasselijke regeling en Richtlijnen van de belastingkamers bij de gerechtshoven, niet voor vergoeding in aanmerking.