Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 26-02-2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:1293, AWB-12_6644

Ingevolge artikel 16, derde lid, van de AWR vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een navorderingsaanslag door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Voor zover inkomensbestanddelen in het buitenland zijn opgekomen of afkomstig zijn van in het buitenland aangehouden vermogensbestanddelen is ingevolge het bepaalde in artikel 16, vierde lid, van de AWR sprake van een verlengde navorderingstermijn van twaalf jaar.

De artikelen 63, eerste lid en 64, eerste lid, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VwEU), eerder artikel 56 en 57 EG-Verdrag en artikel 73B en 73C, lid 1, EG-Verdrag, luiden als volgt:

De rechtbank ziet geen grond om aan te nemen dat de standstillbepaling strikt moet worden uitgelegd. Het artikel bevat immers niet een uitzondering op een hoofdregel, maar sauveert een bestaand onderscheid in behandeling tussen binnen- en buitenland in de relatie tot derde landen. Ook in de jurisprudentie van het HvJ is geen argument te vinden voor een strikte uitleg. In het arrest C-446/04 (arrest van 12 december 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (II), BNB 2007/130) zegt het HvJ daar niets over terwijl het HvJ dat wel pleegt te doen in gevallen dat het een strikte uitleg geboden acht - zie bijvoorbeeld het arrest Manninen, BNB 2004, 401, r.o.28: “Dienaangaande moet worden opgemerkt dat artikel 58, lid 1, sub a, EG, dat als afwijking van het fundamentele beginsel van vrij kapitaalverkeer strikt moet worden uitgelegd”, en het arrest Foggia, BNB 2012/5, r.o.44: “Om deze vraag te kunnen beantwoorden, moet worden gepreciseerd dat artikel 11, lid 1, sub a, van richtlijn 90/434 een uitzondering op de bij richtlijn 90/434 vastgestelde fiscale regels vormt, die strikt moet worden uitgelegd”.

Ook het oordeel van het HvJ in de hiervoor genoemde zaak Test Claimants II over het begrip “directe investeringen” wijst eerder op een ruime dan op een strikte uitleg. Het Hof overweegt immers (r.o.183) dat de beperkingen van het kapitaalverkeer in verband met directe investeringen of vestiging in de zin van (toen nog) artikel 57, lid 1, EG niet enkel zijn nationale maatregelen waarvan de toepassing op het kapitaalverkeer naar of uit derde landen investeringen of de vestiging beperken, maar ook maatregelen die de uitkering van daaruit voortvloeiende dividenden beperken. Het Hof zoekt hiervoor uitdrukkelijk aansluiting bij de bestaande jurisprudentie over beperkingen van vrij verkeer van kapitaal (r.o. 184), waarbij van een strikte uitleg geen sprake is.

Naar het oordeel van de rechtbank doet aan het vorenoverwogene niet af hetgeen het HvJ heeft beslist in de zaak Sanz de Lera (arrest van 14 november 1995, C-163/94 e.v.). Dat arrest betrof de in Spanje bestaande eis dat bij uitvoer van grote bedragen in contanten tevoren een vergunning moest worden aangevraagd. Het HvJ overwoog in die zaak dat de uitvoer van bankbiljetten als zodanig niet in de standstillbepaling werd genoemd (r.o. 33) en vervolgens dat de eis van een voorafgaande vergunningaanvraag ook gold voor uitvoer die geen verband hield met één van de soorten kapitaalverkeer die in de standstillbepaling waren genoemd (directe investeringen — met inbegrip van investeringen in onroerende goederen —, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten, r.o. 35). Dat leidde tot het oordeel dat de eis van een voorafgaande vergunning niet onder de standstillbepaling kon vallen. Naar het oordeel van de rechtbank was in het arrest Sanz de Lera van belang dat pas na de voorafgaande vergunningaanvraag kon worden vastgesteld of in de concrete situatie sprake was van kapitaalverkeer dat onder de standstillbepaling viel en of de eis van een voorafgaande vergunning wel had mogen worden gesteld. De facto bestond de eis van voorafgaande vergunning dus ook voor vormen van kapitaalverkeer die niet onder de standstillbepaling vielen. In het onderhavige geval doet zich dat niet voor. Bij de toepassing van de verlengde navorderingstermijn kan - anders dan in de beschreven Spaanse situatie - van geval tot geval tevoren worden beoordeeld of sprake is van een in de standstillbepaling vermelde soort kapitaalverkeer. De aard van de wettelijke regeling brengt dus mee dat de beperking alleen wordt toegepast op kapitaalverkeer waarvoor de standstill bepaling geldt, zodat de situatie een geheel andere is dan in de zaak Sanz de Lera.

Nu vaststaat dat toepassing van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR voor inkomsten uit spaartegoeden die worden aangehouden in een andere (lid)staat dan Nederland, leidt tot een beperking van de vrijheid van kapitaalverkeer, is naar de letter sprake van een beperking als bedoeld in artikel 63 en 64 VwEU. De rechtbank ziet geen reden om aan te nemen dat die beperking desalniettemin van de toepassing van artikel 64 zou moeten worden uitgezonderd, enkel omdat de verlengde navorderingstermijn een generieke regeling is die ook bij andere inkomsten kan worden toegepast. Wel zal van geval tot geval moeten worden beoordeeld of de standstillbepaling van toepassing is. Dat is dus afhankelijk van het soort kapitaalverkeer, zoals ook valt af te leiden uit de zaak Test Claimants II (r.o. 185 en 186).

Voor dit geval dient dan te worden beoordeeld of het aanhouden van bankrekeningen, waaronder beleggingsrekeningen, bij een Zwitserse bank moet worden beschouwd als “kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen — met inbegrip van investeringen in onroerende goederen —, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten.”

Het HvJ heeft in zijn arrest van 25 juni 2009, nr. C-356/08 (Commissie-Republiek Oostenrijk) geoordeeld dat bankprestaties, waaronder het aanhouden van een bankrekening bij een bank, dienstverlening is in de zin van artikel 57 (toen nog artikel 50) van het Verdrag. Het arrest betrof de verplichting voor bepaalde ondernemers in Oostenrijk om een bankrekening aan te houden bij een Oostenrijkse bank en het HvJ achtte die verplichting in strijd met de vrijheid van dienstverlening (punten 34, 36 en 40). De rechtbank ziet geen reden om het begrip “financiële diensten” in de zin van artikel 64, eerste lid, van het Verdrag beperkter uit te leggen dan het begrip “diensten” in het kader van het vrij verrichten van diensten in de zin van de artikelen 56 en 57 van het Verdrag. Dat leidt tot de conclusie dat het aanhouden van een bankrekening bij een bank financiële dienstverlening is in de zin van artikel 64, eerste lid, VwEU. De rechtbank ziet ook geen reden anders te oordelen over het aanhouden van een effectenrekening.

Al het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat voor het aanhouden van tegoeden of effecten bij een bank in een land dat niet tot de Europese Unie behoort, zoals in het onderhavige geval, geen beroep kan worden gedaan op de vrijheid van kapitaalverkeer, zodat de verlengde navorderingstermijn onverkort geldt. De vraag of de navorderingsaanslag over 2005 is opgelegd met toepassing van de verlengde navorderingstermijn behoeft dan, naar het oordeel van de rechtbank, geen beantwoording meer.