Gerechtshof Amsterdam, 09-02-2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:700, 15/00609 en 15/00610

De rechtbank heeft omtrent de boekwaarde van de onroerende zaak als volgt geoordeeld:

Het Hof is van oordeel dat de rechtbank terecht heeft geoordeeld dat de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag is uitgegaan van de juiste boekwaarde van de onroerende zaak. In aanvulling op de overwegingen van de rechtbank, oordeelt het Hof daartoe als volgt.

Volgens vaste jurisprudentie brengt het enkele feit dat tussen belastingplichtige en diens echtgenote een huwelijksgoederengemeenschap bestaat niet mee dat de echtgenote eveneens als ondernemer kwalificeert. De onroerende zaak is steeds, zowel voor als na de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap, in zijn geheel tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende blijven behoren (vgl. HR 1 april 2005, nr. 40 083, ECLI:NL:HR:2005:AT3030, BNB 2005/244). Het belang van de echtgenote in de onderneming dat bestond op grond van de huwelijksgoederengemeenschap wordt voor de fiscale winstbepaling in dezen derhalve genegeerd. De ontbinding van de huwelijksgemeenschap is een privéomstandigheid van belanghebbende die geen effect heeft op zijn fiscale ondernemerschap, noch op de omvang van zijn ondernemingsvermogen. Blijkens de tot de gedingstukken behorende akte van 28 november 2002 betreffende de verdeling en levering van de tot de ontbonden huwelijksgoederengemeenschap behorende goederen, is bij de verdeling de onroerende zaak in zijn geheel aan belanghebbende toebedeeld. Van een aankoop door belanghebbende van een deel van de onroerende zaak van de echtgenote tegen betaling van het bedrag van € 175.000, is derhalve – anders dan belanghebbende betoogt – geen sprake. Nu de stille reserves die zijn begrepen in de onroerende zaak met de toedeling en levering aan belanghebbende niet zijn gerealiseerd en de onroerende zaak niet aan het ondernemingsvermogen van belanghebbende is onttrokken, zou een ophoging van de boekwaarde van de onroerende zaak in strijd komen met de winstbepaling volgens goed koopmansgebruik (artikel 3.25 Wet IB 2001).

Het bepaalde in artikel 3.59 Wet IB 2001 brengt geen verandering in voormelde oordelen. Op grond van het tweede lid van artikel 3.59, dient de oorspronkelijke boekwaarde van de onroerende zaak te worden gehandhaafd.

De rechtbank heeft omtrent de toepassing van de landbouwvrijstelling als volgt geoordeeld:

Het Hof gaat uit van hetzelfde toetsingskader als de rechtbank heeft geformuleerd in onderdeel 1 van haar uitspraak. Het Hof zal bij de beoordeling van de hogerberoepsgronden voorts dezelfde indeling van de onroerende zaak aanhouden als de rechtbank heeft gedaan.

Evenals in beroep bij de rechtbank verschillen partijen van mening over de oppervlakte van de ondergrond van de bedrijfswoning die in aanmerking dient te worden genomen bij de vaststelling van de te belasten boekwinst. De inspecteur heeft bij de berekening van de oppervlakte van deze ondergrond een tuin, de erfafscheiding, een deel van de sloot en een gedeelte van de oprit van de onroerende zaak, in aanmerking genomen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de tuin niet moet worden meegenomen in de berekening en dat het agrarische grond betreft waarop de landbouwvrijstelling van toepassing is. Daartoe stelt hij dat de grond niet in gebruik is als tuin, dat hij nooit in deze beweerdelijke tuin zit en dat hij daar een heg heeft neergezet om de bedrijfswoning in de luwte te houden. De koper heeft het totaal gezien als agrarische grond, zo stelt belanghebbende.

Vast staat dat de boekwinst op de ondergrond van de bedrijfswoning vanaf 1 april 1986 niet onder de landbouwvrijstelling valt. Het Hof is van oordeel dat een tuin, erf en oprit behorende bij de bedrijfswoning voor de toepassing van de landbouwvrijstelling op dezelfde wijze dienen te worden gekwalificeerd als de grond gelegen onder de bedrijfswoning, omdat dergelijke grond niet – althans niet (nagenoeg) geheel - wordt aangewend in het kader van het landbouwbedrijf. Het begrip ‘ondergrond bedrijfswoning’ dient aldus in ruime zin te worden opgevat. Ter zitting heeft de inspecteur een plattegrond overgelegd van de onroerende zaak en aan de hand daarvan hebben partijen aldaar uiteengezet hoe de grond bij de bedrijfswoning is ingedeeld. Daarbij hebben partijen aangegeven welk gedeelte van de grond zij in aanmerking hebben genomen bij de berekening van de oppervlakte. Op basis van hetgeen partijen aldus over en weer ter zitting naar voren gebracht hebben, is het Hof van oordeel dat de door de inspecteur in aanmerking genomen grond als tuin behorende bij de bedrijfswoning moet worden aangemerkt. Hetzelfde heeft te gelden voor de door de inspecteur in aanmerking genomen erfafscheiding, sloot en oprit. De omstandigheid dat belanghebbende de grond niet als tuin (heeft) gebruikt, ontneemt aan deze grond niet het karakter van tuin. Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn stellingname dat deze grond dient te worden aangemerkt als (onder de landbouwvrijstelling vallende) agrarische grond. Hiervan uitgaande dient de ondergrond bedrijfswoning te worden vastgesteld op 500m². In zoverre is, zoals de rechtbank terecht heeft geoordeeld, het gelijk aan de inspecteur.

Voors is het Hof van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat aan de aldus op 500 m² vastgestelde ondergrond van de bedrijfswoning – met toepassing van het in het Besluit van 8 maart 2006, nr. CPP2005/3338M (Stcrt. 2006, 58) opgenomen begunstigende beleid – per 31 maart 1986 een WEVAB (tevens WEV) moet worden toegekend van € 11.344. Ter onderbouwing van de door hem in aanmerking genomen WEVAB heeft de inspecteur een taxatierapport overgelegd. De taxateur heeft ter zitting nader uiteengezet - zoals weergegeven in 2.3.6 - hoe hij tot de in het taxatierapport vastgestelde WEVAB voor de verschillende categorieën gronden is gekomen. Deze is teruggerekend op basis van de (uit markttransacties in 2009 afgeleide) standaardwaarde van een agrarisch bouwblok van 1 hectare ter waarde van € 175.000 à € 200.000 in 2009. Belanghebbende heeft deze taxatie en de door de taxateur gehanteerde uitgangspunten niet, dan wel onvoldoende, betwist. De verwijzing door belanghebbende naar het door hem overgelegde taxatierapport voldoet daarvoor niet, op de door de rechtbank onder 8 weergegeven gronden. Het Hof ziet ook geen reden om te twijfelen aan de betrouwbaarheid van de vaststelling van de WEVAB. Het Hof is dan ook van oordeel dat de inspecteur de door hem vastgestelde WEVAB per 31 maart 1986 van de ondergrond van de bedrijfswoning aannemelijk heeft gemaakt. Het gelijk is derhalve ook in zoverre aan de inspecteur.

Het Hof stelt voorop dat - zoals de rechtbank terecht tot uitgangspunt heeft genomen - het aan belanghebbende, als degene die zich op een vrijstelling beroept, is om feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waaruit volgt dat en tot welk bedrag de door hem gerealiseerde winst is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de WEVAB als bedoeld in artikel 3.12 Wet IB 2001 (Hof Amsterdam 8 juli 2010, 07/00750, ECLI:NL:GHAMS:2010:BN2553, V-N 2011/16.12).

Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat belanghebbende in het licht van de gemotiveerde weerspreking van de inspecteur, niet erin is geslaagd aannemelijk te maken dat de WEVAB gelijk is aan de met de verkoop van de onroerende zaak gerealiseerde verkoopprijs. Het Hof verwijst daartoe naar hetgeen de rechtbank in onderdeel 8 van haar uitspraak heeft geoordeeld over het door belanghebbende ter ondersteuning van zijn betoog ingebrachte taxatierapport. Belanghebbende stelt, dat de omstandigheid dat volgens het bestemmingsplan de cultuurgrond een agrarische bestemming had en deze grond ten tijde van de verkoop conform deze agrarische bestemming bij belanghebbende in gebruik was als agrarische grond, noodzakelijkerwijs betekent dat de door de koper betaalde prijs de prijs is voor de grond met agrarische bestemming. Deze stelling is onjuist. De koper heeft immers, zoals de rechtbank terecht heeft geoordeeld, om ontheffing van het bestemmingsplan verzocht, zodat aannemelijk is dat hij een prijs heeft betaald die gebaseerd is op een andere dan agrarische aanwending. De omstandigheid dat het bestemmingsplan op het moment van verkoop slechts voorzag in een agrarische bestemming van de grond, leidt dus op zichzelf bezien niet tot de door belanghebbende voorgestane conclusie.

In het koopcontract waren - zo heeft belanghebbende ter zitting erkend - ontbindende voorwaarden opgenomen, waaronder de voorwaarde dat de koper er mocht wonen als niet-agrariër. Zoals ook staat vermeld in het besluit van 11 augustus 2009, kon voor een bedrijf als dat van koper ontheffing worden verleend van het vigerende bestemmingsplan en lag het niet in de rede dat aldaar een agrarisch bedrijf zou worden uitgeoefend. Gelet op dit een en ander acht het Hof aannemelijk dat de koper bereid was een hogere prijs te betalen dan de agrarische waarde van de grond en is het Hof met de inspecteur van oordeel dat de koper een hogere prijs heeft betaald dan de prijs die gebaseerd is op een agrarische aanwending. Voor zover belanghebbende betoogt dat de aanvraag en verlening van de ontheffing buiten hem om zijn gegaan, hecht het Hof hieraan in dit verband geen betekenis. Deze omstandigheid heeft immers geen invloed op de vraag of de koper bereid was een hogere prijs te betalen dan de WEVAB. Gelet op dit een en ander is het Hof van oordeel dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de WEVAB van de cultuurgrond op het tijdstip waarop de koopovereenkomst werd gesloten, meer bedroeg dan € 60.000.

Voor toepassing van de landbouwvrijstelling is vereist dat een perceel grond geheel of nagenoeg geheel wordt aangewend in het kader van het landbouwbedrijf (HR 10 juni 2011, nr. 10/02270, ECLI:NL:HR:2011:BQ7594, BNB 2011/220).

Bij de beoordeling van de vraag of aan dit criterium is voldaan gaat het Hof ervan uit dat het door belanghebbende sinds 1981 uitgeoefende loonbedrijf niet kwalificeert als een landbouwbedrijf als bedoeld in artikel 8, onderdeel b, Wet IB 1964 en artikel 3.12 Wet IB 2001. Volgens vaste jurisprudentie dienen de gronden immers in het door de belanghebbende zelf uitgeoefende landbouwbedrijf te worden aangewend (zie onder meer HR 1 februari 2008, nr. 43 731, ECLI:NL:HR:2008:BC3175, BNB 2008/109). Het loonbedrijf van belanghebbende houdt in dat hij zich liet inhuren voor het verrichten van werkzaamheden in landbouwbedrijven van andere agrariërs en daarbij gebruik maakte van zijn eigen bedrijfsmiddelen (tractor en machines). Voor zover het erf en de bedrijfsgebouwen van belanghebbende ten dienste stonden van het loonbedrijf kan dus niet worden gezegd dat het erf is aangewend in het kader van het landbouwbedrijf als bedoeld in de hiervoor vermelde bepalingen.

Het komt derhalve aan op de beoordeling van de vraag of en in hoeverre het erf en de bedrijfsgebouwen (tevens) werden aangewend in het kader van het loonbedrijf van belanghebbende. Belanghebbende betoogt dat het erf en de bedrijfsgebouwen voor 100% werden aangewend in het kader van de bewerking van de cultuurgrond. De in het kader van het loonbedrijf gebruikte machines, een trekker en een pers, stonden nimmer op het erf. In de schuur stonden wel de machines die hij voor de halve hectare cultuurgrond gebruikte, zo stelt belanghebbende.

De inspecteur weerspreekt deze stellingen van belanghebbende en betoogt dat de schuren wel voor het loonbedrijf van belanghebbende werden gebruikt. Bedrijfsgebouwen en erf werden door belanghebbende gebruikt voor stalling en onderhoud van tractoren en machines die hij gebruikte in het kader van zijn loonbedrijf. Verder heeft de inspecteur naar voren gebracht dat een halve hectare cultuurgrond niet groot is voor een landbouwbedrijf, dat de machines slechts incidenteel werden gebruikt voor de bewerking van de eigen halve hectare cultuurgrond, dat het loonbedrijf overheersend was ten opzichte van het landbouwbedrijf en dat aannemelijk is dat als belanghebbende in het kader van zijn loonbedrijf van de ene agrariër naar de andere agrariër ging, de machines tussentijds op het erf bij belanghebbende thuis moeten zijn gestald. De inspecteur heeft in dit verband ook gewezen op het ontheffingsbesluit van 11 augustus 2009 waarin de gemeente concludeert dat op het adres van de onroerende zaak geen agrarisch bedrijf meer werd uitgeoefend en dat vestiging van een agrarisch bedrijf niet in de rede ligt.

Gelet op de weerspreking van de inspecteur lag het op de weg van belanghebbende om zijn stellingen nader te onderbouwen en aannemelijk te maken dat het erf voor ten minste 90% dienstbaar was aan het landbouwbedrijf. Belanghebbende heeft volstaan met het innemen van blote stellingen, terwijl het in de gegeven omstandigheden op zijn weg lag zijn stellingen te onderbouwen. Het Hof acht niet aannemelijk dat het erf en bedrijfsgebouwen niet werden gebruikt voor het stallen van de in het kader van het loonbedrijf gebruikte machines. Met de inspecteur is het Hof van oordeel dat het loonbedrijf van overheersende betekenis was ten opzichte van de bewerking van de cultuurgrond en dat deze overheersende betekenis van invloed is geweest op het gebruik van het erf en de bedrijfsgebouwen. In dit verband acht het Hof mede van belang dat de onroerende zaak in de jaarstukken van het loonbedrijf betreffende 2009 was opgenomen als activum op de balans, dat de activiteiten ter zake van de cultuurgrond in deze jaarstukken niet zijn onderscheiden ten opzichte van het loonbedrijf en dat het kantoor van het loonbedrijf in de bedrijfswoning was gevestigd. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het erf voor ten minste 90% werd aangewend in het kader van het landbouwbedrijf. Het gelijk is ook in zoverre aan de inspecteur.

Het Hof is voorts van oordeel de inspecteur de door hem vastgestelde WEVAB van het erf aannemelijk heeft gemaakt. Het Hof verwijst daartoe naar hetgeen hierboven in onderdeel 4.9 is overwogen. Opmerking verdient dat voor de berekening van de belastbare winst de WEVAB in 1981 had moeten worden gehanteerd nu vaststaat dat belanghebbende in dat jaar is gestart met het loonbedrijf en de grond in dat jaar is onttrokken aan het landbouwbedrijf. De inspecteur heeft de WEVAB echter berekend naar het prijspeil in 1979. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat de WEVAB in 1981 lager was dan die in 1979, zodat de in aanmerking te nemen boekwinst aldus lager uitvalt dan het geval zou zijn indien de WEVAB van 1981 zou zijn gehanteerd. Nu het ervoor moet worden gehouden dat deze berekening van de WEVAB in het voordeel van belanghebbende is uitgevallen, volgt het Hof ook in zoverre de berekening van de inspecteur.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank zal worden bevestigd.