Parket bij de Hoge Raad, 20-12-2018, ECLI:NL:PHR:2018:1419, 18/01310

Belanghebbende, een woningstichting, is eigenaar van enkele duizenden verhuurde woningen en appartementen in de Gemeente. De heffingsambtenaar heeft haar als genothebbende krachtens eigendom van de onroerende zaken aanslagen in de rioolheffing voor de belastingjaren 2013, 2014 en 2015 opgelegd voor het eigenarendeel. Dat is gebeurd op basis van de door de gemeenteraad vastgestelde verordeningen op de heffing en invordering van rioolheffing voor de jaren 2013, 2014 en 2015 (de Verordeningen). De aanslagen belopen € 960.637,12 (2013), € 961.378,82 (2014) en € 949.516,12 (2015).

De Gemeente heeft voor het jaar 2013 de lasten voor de rioolheffing op € 5.697.428 geraamd, de omzetbelasting daarover op € 839.713 en de baten op € 5.692.870. Tot de geraamde lasten behoort een post van € 842.546 aan baggerkosten en kosten van onderhoud van oevers, sloten en vaarwegen die als volgt is opgebouwd:

Voor het jaar 2014 heeft de Gemeente de lasten voor de rioolheffing op € 5.610.970 geraamd, de omzetbelasting daarover op € 804.945 en de baten op € 5.443.945. Tot de geraamde lasten behoort een post van € 874.195 aan baggerkosten en kosten van onderhoud van oevers, sloten en vaarwegen die als volgt is opgebouwd:

Ten slotte zijn voor het jaar 2015 de lasten voor de rioolheffing op € 5.597.502 geraamd, de omzetbelasting daarover op € 774.800 en de baten op € 5.405.100. Tot de geraamde lasten behoort een post van € 904.000 aan baggerkosten en kosten van onderhoud van oevers, sloten en vaarwegen die als volgt is opgebouwd:

Als toelichting op deze posten is voor alle jaren gegeven:

Het Hof heeft verder nog vastgesteld:

De heffingsambtenaar heeft het Baggerplan Gemeente Steenwijkerland van 24 maart 2004 overgelegd (hierna: het Baggerplan). In dit rapport wordt opgemerkt, dat in de gemeente meerdere kernen liggen met wateren die een kwantiteitsprobleem kennen en dat er overal achterstand in het baggeren is, omdat de gemeente niet structureel heeft gebaggerd. In het baggerplan is er daarom vanuit gegaan dat alle wateren binnen 16 jaar gebaggerd moeten worden. De kosten van het baggeren van waterbodems worden in het rapport geschat op gemiddeld € 1.000.177 per jaar (incl. btw).

Verder heeft de heffingsambtenaar het rapport “Verbreed GRP Steenwijkerland 2009- 2015” van 4 mei 2009 overgelegd (het gemeentelijk rioleringsplan, hierna: het GRP), waarin de omgang met het hemelwater op een basis tot laag niveau wordt gewaardeerd en wateroverlast door hemelwater vanuit het oppervlaktewater op een laag niveau wordt gewaardeerd. Uitvoering van onderhoudswerkzaamheden (zoals baggeren en vervangen van oevervoorzieningen) is volgens het rapport in de achterliggende jaren tot een minimum beperkt geweest, waardoor niet ingelopen is op het achterstallig onderhoud. Door het achterstallig onderhoud is de afvoerfunctie van de watergangen in het geding. Dit betekent een grotere kans op sloten die bij regenbuien buiten hun oevers treden.

Bij de Rechtbank was in geschil of de aanslagen rioolheffing terecht zijn opgelegd. Belanghebbende stelt van niet, voor zover in cassatie nog van belang, subsidiair omdat de Verordeningen rioolheffing onverbindend zijn wegens overschrijding van de opbrengstlimiet ex artikel 228a van de Gemeentewet. Meer subsidiair heeft zij het standpunt ingenomen dat de verordening strijdig is met de EU-Kaderrichtlijn Water,⁵ omdat niet wordt voldaan aan het beginsel van ‘de vervuiler betaalt’.

De Rechtbank is om redenen van proceseconomie slechts op het subsidiaire standpunt van belanghebbende ingegaan, de overschrijding van de opbrengstlimiet. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 228a van de Gemeentewet blijkt volgens de Rechtbank dat de wetgever heeft bedoeld dat de geraamde baten van de rioolheffing niet hoger mogen zijn dan de geraamde lasten ter zake (opbrengstlimiet). Dat brengt naar haar oordeel mee dat de rechtspraak van de Hoge Raad over artikel 229b van de Gemeentewet overeenkomstig kan worden toegepast.⁶ Ook dienen de in het kader van artikel 229b ontwikkelde regels over stelplicht en bewijslast te worden gevolgd.

Voor vier categorieën baggerkosten die hiervoor zijn genoemd in onderdeel 2.5 heeft belanghebbende naar het oordeel van de Rechtbank voor alle betrokken jaren voldoende gemotiveerd gesteld waarom zij betwijfelt of deze posten (volledig) kunnen worden aangemerkt als lasten ter zake van de rioolheffing. Naar het oordeel van de Rechtbank heeft de heffingsambtenaar de opgeworpen twijfel niet kunnen wegnemen, hetgeen leidt tot algehele onverbindendheid van de Verordeningen rioolheffing. Dit heeft de Rechtbank als volgt gemotiveerd:

Zo heeft verweerder ter zitting verklaard dat de baggerkosten watergangen (9.1., sub a) voor onderhavige jaren, derhalve ook voor 2013, steeds 50% van het totaalbedrag aan kosten bedraagt. Deze toerekening van 50% is louter gebaseerd op een schatting, vanwege de dubbelfunctie van de watergangen: afvoer van hemelwater (een rioleringstaak) en het begaanbaar houden van vaarwegen qualitate qua (als vaarwater). Daarentegen heeft verweerder voor de kosten onderhoud oeverbeschermingen (9.1., sub b) ieder jaar alle kosten voor 100% toegerekend aan de rioleringskosten. Wat betreft de kosten voor beheer en onderhoud vaarwegen waterschap (9.1., sub c) heeft verweerder ter zitting verklaard dat voor alle onderhavige jaren geldt, dat een derde van de totale kosten door het waterschap aan de gemeente wordt doorberekend en dat van dit bedrag voor de raming van de lasten weer 50% wordt toegerekend aan de kostprijs voor de rioolheffing. Ook dit laatste percentage is louter gebaseerd op een schatting vanwege de hiervoor vermelde dubbelfunctie van de watergangen. Ten aanzien van de laatste kostenpost, maaien en onderhoud sloten (9.1., sub d) heeft verweerder ter zitting verklaard geen duidelijkheid te kunnen verschaffen over het percentage van toerekening van 48%.

De rechtbank neemt bij dit alles in aanmerking dat eiseres reeds meerdere malen en voor alle jaren om een toelichtende onderbouwing van de ramingen heeft gevraagd en verweerder deze ook uiteindelijk ter zitting niet heeft kunnen geven. De stukken van het geding bevatten slechts een algemene toelichting, terwijl de aanzienlijke omvang van de post baggerkosten (het ging in de betrokken jaren om 16 % - 20 % van de totale geraamde lasten) verweerder juist aanleiding had kunnen geven om iets meer te doen aan het wegnemen van de gerechtvaardigde twijfel omtrent met name de omvang van de schattingen. Dit klemt wat betreft het percentage van 48% des te meer, nu hier, gelet op het niet afgeronde karakter van dit getal, hoogstwaarschijnlijk wel een berekening aan ten grondslag heeft gelegen. Ook voor wat betreft de andere categorieën heeft verweerder de toegepaste schattingspercentages echter niet kunnen voorzien van een toelichting, waaruit eiseres zou kunnen opmaken dat die schattingen plausibel zijn. Ten aanzien van het onderhoud oeverbeschermingen heeft verweerder voorts in het midden gelaten of het - gelet op de 100 % toerekening - alleen gaat om oevers van afvoerkanalen van hemelwater (waarop niet gevaren wordt) of ook om oevers van watergangen waarop wel gevaren wordt. Aangezien vast staat dat de betrokken kostencategorieën (althans ten dele) mede betrekking hebben op het begaanbaar houden van vaarwater - hetgeen in dit verband niet als last ter zake heeft te gelden - had het op de weg van verweerder gelegen om nader te onderbouwen hoe nu precies tot de toegepaste onderverdelingen van 50 %, 50 %, 48 % en 100 % is gekomen. Aldus blijft, alles overziende, de gerezen gerechtvaardigde twijfel ten aanzien van de omvang van de begrote baggerkosten niet alleen op onderdelen, maar ook in zijn geheel bestaan.

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is verweerder er naar het oordeel van de rechtbank niet in geslaagd om zodanige nadere inlichtingen te verschaffen, dat daaruit in redelijkheid duidelijk wordt waarom de door eiseres opgeworpen twijfel aan de begrote post baggerkosten ongegrond is, terwijl hij daartoe in de gegeven omstandigheden in redelijkheid wel toe in staat moet worden geacht. Daarom moet worden aangenomen dat de opbrengstlimiet voor de onderhavige jaren is overschreden. De omstandigheid dat de heffingsambtenaar niet de vereiste inlichtingen heeft verstrekt als hiervoor bedoeld, brengt immers mee dat niet kan worden beoordeeld in hoeverre de onder 9.1. vermelde posten inzake baggerkosten dienden ter dekking van kosten waarvoor de rioolheffing mocht worden geheven (vgl. Hoge Raad 13 april 2012, nr. 11/02789, ECLI:NL:HR:2012:BW1928). Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat, indien deze post veronderstellenderwijs in het geheel niet voor dat doel zou dienen, zowel voor het jaar 2013 als voor de jaren 2014 en 2015 de opbrengstlimiet met meer dan 10 procent zou zijn overschreden. Voor zover verweerder zich hier op beroept, verwerpt de rechtbank het standpunt dat alsnog de compensabele btw tot de geraamde lasten moet worden gerekend. Zoals volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 4 april 2014, nr. 12/02475, ECLI:NL:HR:2014:777 (rechtsoverweging 3.3.3) kunnen kosten die niet tot de geraamde lasten in de gemeentebegroting hebben behoord, niet alsnog worden aangedragen ter onderbouwing van de stelling dat de opbrengstlimiet niet is overschreden. Bij het opstellen van de begroting heeft de gemeenteraad immers, al dan niet impliciet, beslist dat deze kosten op andere wijze worden gefinancierd, dan uit de opbrengst van de rioolheffing. (vgl. de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 15 september 2015, nr. 14/01066, ECLI:NL:GHARL:2015:6777).

Uit hetgeen bij 11.3. is overwogen, volgt dat niet kan worden toegekomen aan de toets of de tariefstelling in de gemeentelijke verordening slechts partieel onverbindend is. De rechtbank komt dan ook tot de conclusie dat de Verordeningen ten aanzien van eiseres in hun geheel onverbindend zijn (vgl. Hoge Raad 13 april 2012, nr. 11/02789, ECLI:NL:HR:2012:BW1928). Dit kan tot geen ander gevolg leiden dan dat van eiseres geen rioolheffing kan worden geheven.

Wegens onverbindendheid van de Verordeningen heeft de Rechtbank de aan belanghebbende opgelegde aanslagen rioolheffing vernietigd.

De heffingsambtenaar is met succes in hoger beroep gekomen tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft zonder succes voorwaardelijk incidenteel hoger beroep ingesteld. In geschil bij het Hof was wederom of de Verordeningen van de Gemeente onverbindend zijn, geheel dan wel gedeeltelijk. In het bijzonder is ingegaan op (i) baggerkosten van sloten, (ii) de omzetbelasting, (iii) de verbindendheid van de tariefstelling en (iv) het gelijkheidsbeginsel. In cassatie spelen (iii) en (iv) geen rol meer.

Ad. (i). Het Hof heeft evenals de Rechtbank overwogen dat de rechtspraak van de Hoge Raad over artikel 229b van de Gemeentewet overeenkomstig kan worden toegepast in de context van artikel 228a van de Gemeentewet. En ook zijns inziens brengt dit mee dat de in het kader van artikel 229b ontwikkelde regels over stelplicht en bewijslast gelden.

Voor vier categorieën van baggerkosten heeft het Hof als uitgangspunt gehanteerd dat zij slechts dan niet (geheel of ten dele) als kosten ter zake van de riolering kunnen worden aangemerkt, indien zij geheel of nagenoeg geheel andere doeleinden dienen. Van belang is dat deze kosten (mede) zijn gemaakt ter inzameling en transport van hemelwater en dat heeft de heffingsambtenaar naar ’s Hofs oordeel voldoende aannemelijk gemaakt. Het Hof verwijst in dit kader naar een arrest van de Hoge Raad van 4 juni 2010.⁷ Irrelevant is dat de gemeente mede op andere gronden verplicht is tot het maken van de betreffende kosten, zoals de keur van het waterschap of artikel 5:59 van het Burgerlijk Wetboek.

Het Hof hecht voor de feitelijke kant van zijn oordeel belang aan verwijzingen van de heffingsambtenaar naar het gemeentelijk rioleringsplan (GRP) en het Baggerplan Gemeente Steenwijkerland van 24 maart 2004 (zie 2.6), alsmede diens toelichtingen op het maaien en op het door het waterschap uitgevoerde waterbeheer. Het gaat kennelijk vooral om het volgende:

De heffingsambtenaar brengt hier tegen in dat de baggerkosten en kosten voor het onderhoud van de oevers noodzakelijk zijn voor de afvoer van het hemelwater. Hij verwijst hiervoor naar het GRP en het Baggerplan. Verder heeft hij verwezen naar het ontbreken van hemelwaterafvoer middels een buizenstelsel in de kern Giethoorn en de riooloverstort in de havenkolk van Blokzijl, waarvan door de ophoping van slib de overstortfunctie in het geding dreigde te komen. Van de totale geraamde baggerkosten heeft de gemeente elk jaar 50% aan de rioleringskosten toegerekend. Het verschil tussen de in het Baggerplan begrote kosten van gemiddeld € 1.000.177 per jaar (inch btw) en de geraamde kosten van ongeveer € 1.150.000 (excl. btw) per jaar wordt volgens de heffingsambtenaar verklaard door enerzijds de inflatie sinds 2004 en anderzijds de sindsdien verder opgelopen achterstand in de baggerwerkzaamheden.

Voor wat betreft het maaien van de sloten merkt de heffingsambtenaar op dat de gemeente tot 2010 het beleid had de sloten één maal in de twee jaren te maaien. Deze maaifrequentie leidde tot veel klachten over de slechte afwatering en verstopte duikers. Daarom heeft de gemeente in 2010 besloten de sloten elk jaar te maaien. De extra kosten hiervan bedragen 48% van de totale kosten voor het maaien.

Voor wat betreft het waterschap merkt de heffingsambtenaar op dat de binnen de gemeente gelegen waterwegen die in beheer zijn bij het waterschap, ook dienen voor inzameling en afvoer van hemelwater. Indien het noodzakelijke onderhoud niet zou plaatsvinden, dan zou op termijn deze afvoerfunctie in het geding komen. Mede gelet daarop draagt de gemeente 33,3% van de totale kosten van het desbetreffende waterbeheer door het waterschap.

Verder heeft de heffingsambtenaar naar ’s Hofs oordeel voldoende toegelicht welke kosten worden toegerekend, dat de toerekening van de kosten elk jaar consistent is en welke keuzes zijn gemaakt bij de gehele of gedeeltelijke toerekening van kosten. Volgens het Hof is de heffingsambtenaar ten slotte niet verplicht inlichtingen te verstrekken over de daadwerkelijke kosten van baggeren en oeveronderhoud, omdat de toets of de ramingen achteraf gezien juist zijn geweest, bij de gemeenteraad ligt.

Voor de volledigheid zij nog opgemerkt dat het Hof wel heeft geoordeeld dat in de ramingen opgenomen veegkosten ad € 50.000 voor elk jaar uit de begrote lasten voor de rioolheffing moeten worden geëlimineerd. Die eliminatie leidt door het hierna te vermelden oordeel over de omzetbelasting echter niet ertoe dat de geraamde baten van de rioolheffing de geraamde lasten ter zake overschrijden.

Ad. (ii). Volgens het Hof vereist het derde lid van artikel 228a van de Gemeentewet de opname van (compensabele) omzetbelasting in de kosten ter zake van de rioolheffing. Anders dan belanghebbende heeft betoogd, hoeft deze omzetbelasting volgens het Hof daarom niet expliciet in de ramingen van de rioolheffing te zijn opgenomen. Verder heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk geacht dat de heffingsambtenaar de mogelijkheid van toerekening van omzetbelasting heeft prijsgegeven.

Voorts heeft het Hof overwogen:

Belanghebbende heeft over de omzetbelasting die is begrepen in de baggerkosten en kosten voor het onderhoud van de oevers niets anders gesteld, dan dat deze niet in de raming mogen worden begrepen omdat ook de kosten zelf niet tot de raming behoren. Nu het Hof van oordeel is dat de heffingsambtenaar deze kosten terecht in de ramingen heeft betrokken, heeft zij ook de omzetbelasting daarin mogen betrekken.

Ad. (iii) en (iv). Belanghebbendes stelling dat de tariefstelling in de Verordeningen onverenigbaar is met het daarin omschreven belastbaar feit, heeft het Hof afgewezen. Hetzelfde geldt voor haar stelling dat de Gemeente een verboden verschil in behandeling tussen percelen met en zonder WOZ-waarde heeft gemaakt.