Parket bij de Hoge Raad, 26-06-2018, ECLI:NL:PHR:2018:762, 17/05348
Parket bij de Hoge Raad, 26-06-2018, ECLI:NL:PHR:2018:762, 17/05348
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 26 juni 2018
- Datum publicatie
- 13 juli 2018
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2018:762
- Zaaknummer
- 17/05348
Inhoudsindicatie
A-G Niessen heeft conclusie genomen in de zaak met nummer 17/05348. In cassatie is in geschil of belanghebbende recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen.
Belanghebbende woont in 2012 in Nederland en was in dat jaar werkzaam bij Europol. Het loon dat belanghebbende van Europol genoot, was vrijgesteld van Nederlandse belastingheffing. Belanghebbende was in het onderhavige jaar in Nederland niet verzekerd voor de volksverzekeringen en was in Nederland geen premie volksverzekeringen verschuldigd. Belanghebbende heeft recht op het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting. Dit belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting bedraagt in het onderhavige jaar € 359. De gecombineerde heffingskorting omvat – naast het belastingdeel – ook een premiedeel. Het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting bedraagt in het onderhavige jaar € 5.558. De Inspecteur heeft bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2012 slechts het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 359) in aanmerking genomen. Het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 5.558) is niet in aanmerking genomen.
Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende geen recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen. Die heffingskorting geldt alleen voor degene die premieplichtig is voor deze verzekeringen. Belanghebbende is, omdat zij werkzaam is bij Europol, een volkenrechtelijke organisatie met een eigen sociale verzekeringsregeling, niet verzekerd en daardoor niet premieplichtig.
Uit de regeling van de artikelen 8.8, 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 volgt dat ingeval de gecombineerde heffingskorting door de werking van artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt gemaximeerd doordat de belanghebbende onvoldoende gecombineerde inkomensheffing is verschuldigd, aanspraak kan worden gemaakt op de verhogingen van de heffingskortingen op basis van artikel 8.9 Wet IB 2001 (algemene verhoging) en artikel 8.9a Wet IB 2001 (bijzondere verhoging). Aangezien belanghebbende voldoende gecombineerde inkomensheffing is verschuldigd om het door haar bepleite bedrag aan gecombineerde heffingskorting te kunnen verzilveren, is in zoverre geen sprake van een maximering van de gecombineerde heffingskorting door een tekort aan verschuldigde gecombineerde inkomensheffing in de zin van artikel 8.8 Wet IB 2001. De vraag rijst of daarmee niet reeds de grond aan toepassing van zowel de algemene als de bijzondere verhoging komt te ontvallen. Naar het oordeel van het Hof moet deze vraag evenwel ontkennend worden beantwoord. Aangezien een eventuele verhoging van de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9, lid 1, Wet IB 2001 zou worden verleend tot een bedrag van € 5.235 (het toetsniveau), wordt voldaan aan de in de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 gestelde voorwaarde dat de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt beperkt tot een bedrag beneden het toetsniveau. Het Hof is er veronderstellenderwijs van uitgegaan dat wordt toegekomen aan artikel 8.9a Wet IB 2001. Het Hof heeft geoordeeld dat ingevolge artikel 8.9a Wet IB 2001 en ingevolge HR BNB 2014/108 niet alleen het premiedeel van de heffingskortingen herleefd, maar dat ook een fictief bedrag aan premie volksverzekeringen in de berekening wordt betrokken. De Zetelovereenkomst staat hier ook niet aan in de weg. Voor dat geval is niet in geschil dat toepassing van artikel 8.9a, lid 2, Wet IB 2001 voor belanghebbende niet leidt tot een bijzondere verhoging van de heffingskorting.
Voorts heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbendes betoog dat sprake is van een verboden discriminatie in de zin van artikel 14 EVRM of artikel 26 IVBPR ingeval zij geen recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen, faalt.
De A-G merkt op dat belanghebbende ingevolge art. 16, lid 1 Zetelovereenkomst is verzekerd bij het sociale stelsel van Europol. Dat leidt er ingevolge artikel 14, lid 1 en lid 2 BUB 1999 toe dat belanghebbende in Nederland niet is verzekerd op grond van de volksverzekeringen. Belanghebbende heeft ingevolge de Wet financiering sociale verzekeringen geen recht op de heffingskorting voor de volksverzekeringen. De A-G wijst ook op het oordeel van de Hoge Raad in BNB 2007/207 ter zake van een vergelijkbare situatie.
Artikel 2.7, lid 2 Wet IB 2001 bepaalt dat indien de belastingplichtige premieplichtig is voor de volksverzekeringen en de heffingskorting voor de volksverzekeringen niet volledig kan worden verrekend met de berekende premie voor de volksverzekeringen, het bedrag van de verschuldigde inkomstenbelasting wordt verminderd met het niet verrekende deel van de heffingskorting voor de volksverzekeringen. Volgens de A-G voldoet belanghebbende echter niet aan de voorwaarden van artikel 2.7 Wet IB 2001. De door belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting kan daardoor niet worden verminderd met de heffingskorting voor de volksverzekeringen.
Ten overvloede is de A-G nog ingegaan op de regeling van de gecombineerde heffingskorting in hoofdstuk 8 van de Wet IB 2001. Ingevolge artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt het bedrag van de gecombineerde heffingskorting slechts gemaximeerd indien de gecombineerde heffingskorting hoger is dan de gecombineerde inkomensheffing. Deze bepaling vindt geen toepassing omdat de gecombineerde heffingskorting van belanghebbende juist lager is dan haar gecombineerde inkomensheffing. Anders dan het Hof ziet de A-G geen mogelijkheid om via de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 toch te spreken van een beperking van de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001. Dus wordt volgens de A-G niet toegekomen aan de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001.
De A-G meent, anders dan belanghebbende betoogt, dat geen sprake is van discriminatie in de zin van artikel 14 EVRM en/of artikel 26 IVBPR.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.E.C.M. Niessen
Advocaat-Generaal
Conclusie van 26 juni 2018 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 17/05348 |
[X] |
|
Nr. Gerechtshof: BK-17/00424 Nr. Rechtbank: SGR 16/8226 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Inkomstenbelasting/premie volksverz. 1 januari 2012 - 31 december 2012 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Aan [X], wonende te [Z] (hierna: belanghebbende), is voor het jaar 2012 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.034.
De Inspecteur1 heeft bij uitspraak op bezwaar het door belanghebbende ingediende bezwaar ongegrond verklaard.
Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.2
Belanghebbende heeft vervolgens hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof Den Haag (hierna: Hof). Het Hof heeft het hoger beroep van belanghebbende eveneens ongegrond verklaard.3
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze cassatie ingesteld tegen de uitspraak van het Hof. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft daarop gerepliceerd, de Staatssecretaris heeft niet gedupliceerd.
Het geschil in cassatie betreft de vraag of belanghebbende recht heeft op de heffingskorting voor de volksverzekeringen.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Het Hof heeft de volgende feiten vastgesteld:
Belanghebbende woont met haar echtgenoot, […] (hierna: de partner), in Nederland. Zij was in 2012 werkzaam bij het European Police Office (Europol). Het loon van belanghebbende als werknemer van Europol bedroeg € 41.392.
Het loon dat belanghebbende van Europol geniet is vrijgesteld van Nederlandse belastingheffing. Indien het loon onderworpen zou zijn aan Nederlandse belastingheffing, zou belanghebbende over een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.392 een bedrag van € 5.143 aan inkomstenbelasting zijn verschuldigd.
Belanghebbende was in het onderhavige jaar in Nederland niet verzekerd voor de volksverzekeringen en was in Nederland geen premie volksverzekeringen verschuldigd. Indien over het inkomen premie volksverzekeringen zou worden geheven, zou deze € 10.548 bedragen.
Belanghebbende heeft recht op de algemene heffingskorting, de arbeidskorting, de inkomensafhankelijke combinatiekorting en de korting voor maatschappelijke beleggingen. De som van deze heffingskortingen is de gecombineerde heffingskorting, die, indien belanghebbende ook premieplichtig zou zijn, € 5.917 zou bedragen. Het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting bedraagt € 359, het premiedeel € 5.558.
De partner van belanghebbende heeft in het onderhavige jaar looninkomsten uit Nederland genoten ten bedrage van € 339.130. Over het belastbare inkomen uit werk en woning was hij € 158.836 aan inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd.
Met dagtekening 9 december 2015 is aan belanghebbende de onder 1.1 vermelde aanslag inkomstenbelasting opgelegd. Daarbij is het belastingdeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 359) in aanmerking genomen. Het premiedeel van de gecombineerde heffingskorting (€ 5.558) is niet in aanmerking genomen.
Hof
Voor het Hof was in geschil of de aanslag IB/PVV 2012 tot het juiste bedrag is vastgesteld:
Belanghebbende stelt primair dat het premiedeel van de heffingskortingen ten onrechte niet in aanmerking is genomen en subsidiair dat de forfaitaire rendementsheffing van box 3 in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). De Inspecteur stelt het tegendeel.
Het Hof heeft het hoger beroep van belanghebbende ongegrond verklaard:
Bijzondere verhoging van de heffingskorting (art. 8.9a Wet IB 2001)
Ingevolge artikel 12 van de Wet financiering sociale verzekeringen geldt de heffingskorting voor de volksverzekeringen alleen voor degene die premieplichtig is voor deze verzekeringen. Belanghebbende is niet verzekerd en daardoor niet premieplichtig omdat zij werkzaam is bij Europol, een volkenrechtelijke organisatie met een eigen sociale verzekeringsregeling. Artikel XVI, lid 1, van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Europese Politiedienst (Europol) betreffende de zetel van Europol van 15 oktober 1998 (Trb. 1998, 241; hierna: de Zetelovereenkomst), luidt als volgt:
“Provided Europol establishes its own social security scheme or adheres to a social security scheme offering coverage comparable to the coverage under Netherlands legislation, Europol and its Staff to whom the aforementioned scheme applies shall be exempt from all social security provisions in the Netherlands, unless the Staff to whom the aforementioned scheme applies take up a gainful activity in the Netherlands.”
Nu Europol een eigen sociaal verzekeringsstelsel heeft in de zin van deze bepaling, waarop de in artikel 14 van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen voor werknemers van Europol opgenomen uitsluiting is gebaseerd, is de Nederlandse sociale verzekeringswetgeving niet van toepassing op belanghebbende.
Ingevolge artikel 8.8 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) bedraagt de gecombineerde heffingskorting maximaal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing. De gecombineerde inkomensheffing is het gezamenlijke bedrag, na toepassing van regelingen ter voorkoming van dubbele belasting, van de belasting op het belastbare inkomen uit werk en woning, de belasting op het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang, de belasting op het belastbare inkomen uit sparen en beleggen en de volgens de Wet financiering sociale verzekeringen berekende premie voor de volksverzekeringen (artikel 8.1, eerste lid, aanhef en letter b, Wet IB 2001).
Indien de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt beperkt tot een bedrag beneden het zogenoemde toetsniveau (in 2012: 73 1/3% van de algemene heffingskorting vermeerderd met de voor de belastingplichtige geldende arbeidskorting, inkomensafhankelijke combinatiekorting en ouderschapsverlofkorting) wordt de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9 Wet lB 2001, indien de belastingplichtige in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden dezelfde partner heeft, verhoogd tot dit toetsniveau maar maximaal tot het bedrag van de door de partner verschuldigde gecombineerde inkomensheffing verminderd met diens gecombineerde heffingskorting. Aldus kunnen de heffingskortingen van de niet- of minstverdienende partner op gezinsniveau worden geëffectueerd, en wordt geen belasting geheven over een bepaald minimuminkomen op gezinsniveau.
Artikel 8.9a Wet IB 2001, zoals dat luidde tot 1 januari 2013, bevat een bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting voor de belastingplichtige die, kort gezegd, recht heeft op de verhoging van de gecombineerde heffingskorting als bedoeld in artikel 8.9, maar die deze verhoging als niet-premieplichtige niet-inwoner niet volledig kan effectueren. De bijzondere verhoging is gelijk aan de verhoging van de gecombineerde heffingskorting, voor zover de belastingplichtige daarop als niet-premieplichtige geen recht heeft, maar hij daarop wel recht zou hebben indien hij premieplichtig in Nederland zou zijn. Niet-inwoners met geen of een gering inkomen en een in Nederland belastingplichtige partner, wordt daarmee op vergelijkbare wijze als inwoners die voor het overige in dezelfde omstandigheden verkeren, de mogelijkheid geboden om de heffingskortingen uitbetaald te krijgen. Blijkens haar totstandkomingsgeschiedenis strekt deze bepaling ertoe negatieve inkomenseffecten als gevolg van de invoering van de Wet IB 2001 voor bepaalde Belgische en Duitse grensarbeiders met een niet-verdienende partner in het buitenland te voorkomen, waarbij het arrest HvJ EG 16 mei 2000, C-87/99 (Zurstrassen), ECLI:EU:C:2000:251, BNB 2001/79, een rol heeft gespeeld. In de memorie van toelichting is onder meer het volgende opgemerkt:
"Voor het antwoord op de vraag of dit onderscheid tussen niet-verdienende partners in strijd is met het Europese recht komt geen betekenis toe aan de omstandigheid dat de in het buitenland wonende partner niet verzekerd is voor de Nederlandse volksverzekeringen; die uitsluiting is vanuit Europees perspectief immers geoorloofd. Wel is het antwoord op die vraag afhankelijk van het karakter van de heffingskorting. De heffingskorting wordt in beginsel alleen verleend aan een persoon voorzover hij daadwerkelijk belasting en specifieke premie volksverzekeringen betaalt. Hierop wordt een uitzondering gemaakt ingeval van een niet-verdienende, maar wel voor de Nederlandse volksverzekeringen verzekerde, partner (artikel 8.9 van de Wet inkomstenbelasting 2001). Deze inbreuk is zodanig dat gesteld kan worden dat in die omstandigheden de heffingskorting een instrument is om de subjectieve draagkracht op «gezinsniveau» te beïnvloeden. Vanuit die optiek bezien bestaat er een risico dat het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen in voorkomend geval het niet tevens uitbetalen van het premiedeel van de heffingskorting aan niet-verdienende partners van Belgische en Duitse grensarbeiders, strijdig zou achten met het Europese recht. Gelet op dit risico wordt thans voorgesteld de systematiek van de heffingskortingen aan te passen.”
Kamerstukken II 2000/01, 27 466, nr. 3, p. 75.
Met ingang van 1 januari 2013 is de voorwaarde van het zijn van niet-inwoner vervallen. Blijkens de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat tot deze wijziging heeft geleid, is bedoeld om inwoners die in het buitenland een gering (in het buitenland belast) inkomen verdienen en aldaar sociaal verzekerd zijn, dezelfde mogelijkheid te bieden om de heffingskortingen uitbetaald te krijgen als niet-inwoners met geen of een gering inkomen en een in Nederland belastingplichtige partner. Naast de door de Rechtbank in rechtsoverweging 14 van haar uitspraak geciteerde passages uit de memorie van toelichting, wijst het Hof nog op de volgende passage:
“Voorgesteld wordt om in artikel 8.9a, eerste en tweede lid, van de Wet IB 2001 de voorwaarde te laten vervallen dat sprake moet zijn van een niet-inwoner voor de uitbetaling van de heffingskortingen aan niet-premieplichtigen. Dit heeft tot gevolg dat alle mensen die in Nederland niet-premieplichtig zijn en die aan de voorwaarden voor de uitbetaling voldoen, de heffingskortingen krijgen uitbetaald op een gelijke wijze als premieplichtige inwoners van Nederland die overigens in een gelijke situatie verkeren, onafhankelijk of de niet-premieplichtige persoon een inwoner van Nederland is of niet.
(...) In de huidige tekst van artikel 8.9a van de Wet IB 2001 is vastgelegd dat ook niet- premieplichtige niet-inwoners recht kunnen hebben op de uitbetaling van de heffingskorting alsof zij premieplichtig zijn. Voorwaarde is dat de niet-premieplichtige niet-inwoner een dusdanig laag wereldinkomen heeft dat de heffingskortingen waar recht op zou bestaan als dit inkomen in Nederland in de belastingheffing zou zijn betrokken, niet volledig in aftrek zouden kunnen komen op de over dat wereldinkomen verschuldigde belasting. Daarnaast moet deze niet-premieplichtige niet-inwoner een in Nederland belastingplichtige partner in de zin van de Wet IB 2001 hebben, wiens inkomen zodanig is dat het bedrag aan verschuldigde belasting en premies volksverzekeringen daarover ten minste even hoog is als de heffingskortingen voor zover deze niet in aftrek zouden kunnen komen bij de niet-premieplichtige niet-inwoner.”
Kamerstukken II 2012/13, 33 403, nr. 3, p. 17-18.
Uit de regeling van de artikelen 8.8, 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 volgt dat indien de gecombineerde heffingskorting door de werking van artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt gemaximeerd doordat de belanghebbende onvoldoende gecombineerde inkomensheffing is verschuldigd, aanspraak kan worden gemaakt op de bijzondere verhogingen van de heffingskortingen op basis van artikel 8.9 Wet IB 2001 (algemene verhoging gecombineerde heffingskorting minstverdienende partner) en artikel 8.9a Wet IB 2001 (bijzondere verhoging van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting voor niet-premieplichtige niet-inwoners; vanaf 2013: niet-premieplichtigen).
Belanghebbende heeft zowel in eerste aanleg als in hoger beroep aanspraak gemaakt op het premiedeel van de heffingskortingen - dat in totaal € 5.558 bedraagt - tot een bedrag van € 4.151, zodat dit tezamen met het belastingdeel van de heffingskorting van € 359 gelijk is aan de gecombineerde inkomensheffing over het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.510. Aangezien belanghebbende voldoende gecombineerde inkomensheffing is verschuldigd om het door haar bepleite bedrag aan gecombineerde heffingskorting te kunnen verzilveren, is in zoverre geen sprake van een maximering van de gecombineerde heffingskorting door een tekort aan verschuldigde gecombineerde inkomensheffing. De vraag rijst of daarmee niet reeds de grond aan toepassing van zowel de algemene als de bijzondere verhoging komt te ontvallen, waarbij het Hof opmerkt dat de omstandigheid dat belanghebbende geen recht heeft op de heffingskortingen voor de volksverzekeringen omdat zij daarvoor niet verzekerd en dus niet premieplichtig is, als zodanig niet strijdig is met de Zetelovereenkomst of enige andere verdragsbepaling (vergelijk HR 8 juni 2007, nr. 41.230, ECLI:NL:HR:2007:BA6528, BNB 2007/207). Naar het oordeel van het Hof moet deze vraag evenwel ontkennend worden beantwoord. Aangezien een eventuele verhoging van de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9, lid 1, Wet IB 2001 zou worden verleend tot een bedrag van € 5.235 (het toetsniveau), wordt voldaan aan de in de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 gestelde voorwaarde dat de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 Wet IB 2001 wordt beperkt tot een bedrag beneden het toetsniveau.
De Inspecteur heeft voor de Rechtbank, met een beroep op onderdeel 2 van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 23 september 2004 (Vrijstelling van inkomstenbelasting ten aanzien van functionarissen van internationale organisaties; gevolgen van het arrest van de Hoge Raad van 27 september 2002, nr. 36.165), IFZ 2004/764M, Stcrt. 2004, 205, gesteld dat de verhoging van de gecombineerde heffingskorting ingevolge artikel 8.9, lid 3, Wet IB 2001 moet worden verlaagd met de belasting die van belanghebbende zou zijn geheven indien het (ingevolge artikel 8 van het Protocol betreffende de voorrechten en immuniteiten van Europol, de leden van zijn organen, zijn adjunct-directeuren en zijn personeelsleden) van de heffing van inkomstenbelasting vrijgestelde loon van Europol niet zou zijn vrijgesteld. Alsdan bedraagt de verhoging van de gecombineerde heffingskorting voor belanghebbende nihil en wordt niet voldaan aan de in artikel 8.9a, lid 1, Wet IB 2001 voor toepassing van de bijzondere verhoging gestelde voorwaarde dat de belastingplichtige recht heeft op de verhoging van artikel 8.9 Wet IB 2001. Naar het Hof begrijpt dienen in de opvatting van de Inspecteur derhalve de internationale verdragen die functionarissen van bepaalde internationale organisaties in Nederland vrijstellen van belastingheffing over hun van die organisaties genoten inkomen, op grond van doel en strekking van artikel 8.9, lid 3, Wet IB 2001 te worden gelijkgesteld met de in die bepaling genoemde regelingen ter voorkoming van dubbele belasting. Het Hof laat de juistheid van deze opvatting in het midden, maar zal veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat wordt toegekomen aan artikel 8.9a Wet IB 2001. Daarbij zal het Hof voorts ervan uitgaan dat de in het onderhavige jaar nog geldende beperking van artikel 8.9a Wet IB 2001 tot niet-inwoners - zoals de Rechtbank in rechtsoverweging 15 van haar uitspraak heeft geoordeeld - buiten beschouwing moet blijven. Het Hof overweegt met betrekking tot het bepaalde in artikel 8.9a Wet IB 2001 als volgt.
In het arrest HR 4 april 2014, nr. 13/01115, ECLI:NL:HR:2014:782, BNB 2014/108, is met betrekking tot een niet-premieplichtige niet-inwoner geoordeeld dat bij de bepaling van het recht op en de omvang van de bijzondere verhoging van artikel 8.9a, lid 2, Wet IB 2001 ook rekening moet worden gehouden met de premie volksverzekeringen die de belastingplichtige verschuldigd zou zijn in het denkbeeldige geval dat deze premieplichtig inwoner van Nederland zou zijn. Die uitleg van het tweede lid van artikel 8.9a Wet IB 2001 is, aldus de Hoge Raad, in overeenstemming met de bewoordingen daarvan en sluit aan bij het doel van deze bepaling, namelijk om een belastingplichtige die niet in Nederland woont en hier niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen, op het punt van de verhoging van de heffingskorting gelijk te behandelen met een belastingplichtige die wel in Nederland woont, en daardoor wel premieplichtig is voor de volksverzekeringen. De uitbetaling van de heffingskorting aan de betrokken belastingplichtige werd daarom door de Hoge Raad beperkt met het bedrag aan premie volksverzekeringen dat verschuldigd zou zijn geweest indien, anders dan in werkelijkheid het geval was, het door de belanghebbende in het buitenland verdiende inkomen wel aan Nederlandse premie volksverzekeringen onderworpen zou zijn.
Anders dan waarvan belanghebbende uitgaat, doet artikel 8.9a Wet IB 2001 dus volgens de Hoge Raad niet alleen het premiedeel van de heffingskortingen herleven, maar wordt ook een fictief bedrag aan premie volksverzekeringen in de berekening betrokken. Er bestaat geen grond om aan te nemen dat artikel 8.9a Wet IB 2001 voor een niet-premieplichtige inwoner zoals belanghebbende anders zou uitwerken dan voor een niet-premieplichtige niet-inwoner zoals in de casus van het arrest. In beide gevallen is immers sprake van arbeidsinkomsten waarover in Nederland geen premie volksverzekeringen is verschuldigd vanwege het niet verzekerd zijn van de betrokken belastingplichtige voor de Nederlandse volksverzekeringen. Bovendien leiden naar het oordeel van het Hof zowel de bewoordingen als de strekking van artikel 8.9a Wet IB 2001 ook in het onderhavige geval tot de conclusie dat bij de bepaling van het recht op en de omvang van de bijzondere verhoging rekening gehouden moet worden met de premie volksverzekeringen die belanghebbende verschuldigd zou zijn in het denkbeeldige geval dat haar, in werkelijkheid aan de heffing van Nederlandse premie volksverzekeringen onttrokken, looninkomsten van Europol wel aan die heffing onderworpen zouden zijn.
Belanghebbende heeft voorts met een beroep op het arrest HvJ EG 16 december 1960, zaak 6/60 (Humblet), ECLI:EU:C:1960:48, gesteld dat het in strijd is met, naar het Hof begrijpt, artikel XVI van de Zetelovereenkomst om bij de toepassing van artikel 8.9a Wet IB 2001 een fictief bedrag aan premie volksverzekeringen over het van Europol genoten loon in de berekening te betrekken. Het Hof overweegt als volgt.
In de casus van het arrest Humblet was sprake van een EG-ambtenaar die zwaarder werd belast over zijn niet-vrijgestelde inkomen doordat voor de bepaling van de hoogte van het tarief ook zijn EG-inkomen werd meegenomen. Het HvJ EG oordeelde dat dit op grond van artikel 13 van het Protocol betreffende de Voorrechten en Immuniteiten van de Europese Gemeenschappen (hierna: het Protocol) niet was toegestaan, omdat het EG-inkomen van de ambtenaar dan alsnog indirect in de nationale heffing werd betrokken.
Het arrest HvJ EG 14 oktober 1999, zaak C-229/98 (Vander Zwalmen), ECLI:EU:C:1999/501, V-N 2000/23.27, betrof een Belgische regeling in de inkomstenbelasting die voorzag in een fiscaal voordeel voor gezinnen waarvan een van de echtgenoten geen inkomen had of een inkomen beneden een bepaalde inkomensgrens. Het HvJ EG stelde voorop dat artikel 13 van het Protocol geen voorkeursbehandeling voorschrijft van EG-ambtenaren, maar slechts verlangt dat zij, wanneer zij aan bepaalde belastingen zijn onderworpen, in aanmerking komen voor elk belastingvoordeel waarop belastingplichtigen normaal recht hebben. Omdat de Belgische voorwaarde met betrekking tot de hoogte van het inkomen een algemene voorwaarde is die zonder onderscheid geldt voor zowel de belastingplichtige wiens echtgenoot EG-ambtenaar is als voor iedere andere belastingplichtige, oordeelde het HvJ EG dat de uitsluiting van een EG-ambtenaar van een belastingvoordeel vanwege het feit dat het EG-inkomen hoger is dan de voor toekenning van dat voordeel geldende inkomensgrens, niet in strijd kwam met artikel 13 van het Protocol. De uitsluiting is immers gegrond op de hoogte van het inkomén van de belastingplichtige en niet op zijn hoedanigheid van EG-ambtenaar.
In het arrest HR 27 september 2002, nr. 36.165, ECLI:NL:HR:2002:AE0466, BNB 2003/29, was de vraag aan de orde of de Nederlandse regeling inzake overdracht van de basisaftrek (de voorloper van de op 1 januari 2001 ingevoerde heffingskorting), welke alleen werd toegekend indien één van de echtgenoten een inkomen had beneden het bedrag van de basisaftrek, in strijd kwam met artikel 13 van het Protocol voor zover daarbij het inkomen dat een echtgenoot geniet als EG-ambtenaar, in aanmerking werd genomen. Deze vraag beantwoordde de Hoge Raad onder verwijzing naar het arrest Vander Zwalmen ontkennend, nu geen sprake was van het niet toekennen van een voordeel waarop belastingplichtigen normaal recht hebben. Het niet toestaan van de overdracht van de basisaftrek was niet gegrond op de hoedanigheid van EG-ambtenaar, maar vloeide voort uit de zonder onderscheid voor alle gehuwden geldende algemene voorwaarde, te weten de hoogte van de inkomsten die bepalend is voor het recht op het betrokken voordeel. Indien het EG-salaris van de echtgenoot lager was geweest dan de basisaftrek, zou hij voor overdracht van de basisaftrek aan de belanghebbende in aanmerking zijn gekomen.
Naar het oordeel van het Hof strekken de voorrechten die belanghebbende toekomen als ambtenaar van Europol niet tot een verdergaande bescherming dan die artikel 13 van het Protocol biedt aan ambtenaren van de Europese Gemeenschappen (thans: de Europese Unie). Aangezien de bijzondere verhoging van de heffingskorting van artikel 8.9a Wet IB 2001 een fiscaal voordeel is dat wordt verleend onder een aan de hoogte van het inkomen gerelateerde voorwaarde die zonder onderscheid geldt voor zowel de belastingplichtige die als ambtenaar die vergelijkbaar is met die in het in 7.13 genoemde arrest Vander Zwalmen en het in 7.14 genoemde arrest BNB 2003/29. De Zetelovereenkomst staat dan ook niet eraan in de weg dat bij de bepaling van het recht op en de omvang van de bijzondere verhoging rekening wordt gehouden met belanghebbendes looninkomsten van Europol op de in 7.10 bedoelde wijze. Voor dat geval is niet in geschil dat toepassing van artikel 8.9a, lid 2, Wet IB 2001, zoals de Rechtbank in rechtsoverweging 18 van haar uitspraak heeft geoordeeld, voor belanghebbende niet leidt tot een bijzondere verhoging van de heffingskorting.
Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat zij als niet-premieplichtige inwoner ongelijk wordt behandeld ten opzichte van andere inwoners die geen premie volksverzekeringen betalen omdat zij niet werken, faalt die stelling. Belanghebbende moet worden vergeleken met een andere inwoner van Nederland die premieplichtig is en die bovendien voor het overige in dezelfde omstandigheden verkeert als belanghebbende. Daarbij is vanwege de strekking van het bepaalde in de artikelen 8.9 en 8.9a Wet IB 2001 de subjectieve draagkracht op gezinsniveau relevant (zie 7.4), zodat belanghebbende moet worden vergeleken met een premieplichtige inwoner wiens inkomen even hoog is als het totale inkomen, inclusief het loon van Europol, van belanghebbende. Aangezien belanghebbende op het punt van de bijzondere verhoging van de heffingskorting niet anders wordt behandeld dan een premieplichtige inwoner met een even hoog inkomen, is van een door artikel 14 van het EVRM of artikel 26 van het IVBPR verboden discriminatie geen sprake.
Vermogensrendementsheffing
Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. In hoger beroep heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aangevoerd die het Hof tot een ander oordeel leiden. Het Hof maakt de overwegingen van de Rechtbank met betrekking tot dit geschilpunt tot de zijne.
Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond.
3 Het geding in cassatie
In cassatie betoogt belanghebbende dat zij recht heeft op het premiedeel van de heffingskortingen.
Voorts voert belanghebbende aan dat, indien zij geen recht heeft op het premiedeel van de heffingskorting, sprake is van discriminatie. Belanghebbende stelt dat zij vergelijkbaar is met i) mensen die geen premie volksverzekeringen betalen omdat ze niets verdienen, en met ii) mensen die in een jaar een minimaal bedrag van € 100 op jaarbasis verdienen. Deze mensen hebben – in tegenstelling tot belanghebbende – wel recht op het premiedeel van de heffingskortingen.