Gerechtshof Den Haag, 28-09-2023, ECLI:NL:GHDHA:2023:2219, BK-23/00112 en BK-23/00113

3. De Rechtbank heeft, voor zover van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:

15. De vraag of een vermogensbestanddeel tot het ondernemingsvermogen dan wel tot het privévermogen van een belastingplichtige behoort, is in beginsel afhankelijk van de wil van de belastingplichtige. Deze keuzevrijheid wordt beperkt door de grenzen van de redelijkheid. Die grenzen worden overschreden indien een belastingplichtige tot het vermogen van zijn onderneming rekent liquide middelen die duurzaam overtollig zijn en dus in die onderneming geen enkele functie vervullen.[5]

16. Uit hetgeen onder 15 is overwogen volgt dat het een belastingplichtige in het algemeen vrij staat, zolang hij de grenzen van de redelijkheid niet overschrijdt, om niet alleen de liquide middelen die dienen ter financiering van de lopende bedrijfsuitgaven en te verwachten investeringen tot het ondernemingsvermogen te rekenen, maar ook liquide middelen die dienen ter dekking van risico’s, tot opbouw en instandhouding van reserves dan wel tot versteviging van de onderneming. De aard en omvang van de onderneming moet hierbij in acht worden genomen.[6]

17. Op verweerder rust de bewijslast feiten en omstandigheden aannemelijk te maken dat en tot welk bedrag sprake is van duurzaam overtollige liquide middelen.

18. Verweerder heeft voor het belastingjaar 2017 een bedrag van € 153.000 (€ 125.000 + € 28.000) aan liquide middelen tot het ondernemingsvermogen gerekend. Ter zitting heeft verweerder het standpunt ingenomen dat een bedrag van € 28.000 als reservering voor de auto te laag is aangezien voor het belastingjaar 2018 rekening is gehouden met een reservering voor de auto van € 60.000. Verweerder heeft ter zitting gesteld dat alsnog rekening moet worden gehouden met een extra reservering voor de auto van € 32.000. De rechtbank volgt verweerder in deze. Dit brengt mee dat een bedrag van € 185.000 (€ 153.000 + € 28.000) tot het ondernemingsvermogen moet worden gerekend. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat er geen aanleiding is om een hoger bedrag aan liquide middelen tot het ondernemingsvermogen te rekenen. Ter onderbouwing van dit standpunt heeft verweerder gewezen op de omvang van de onderneming, de dalende omzet van de onderneming sinds 2014 en de weinig concrete plannen van eiser met betrekking tot toekomstige vervangingsinvesteringen en de verwerving van zelfstandige kantoorruimte. De rechtbank is van oordeel dat verweerder hiermee is geslaagd in zijn bewijslast. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat eiser onvoldoende feiten en omstandigheden heeft gesteld die tot een andere conclusie nopen. De rechtbank overweegt hierbij dat het, gelet op de omvang en de aard van de onderneming, een eenmansbedrijf in de advies- en consultancybranche, de reeds voor corona ingezette daling van de omzet, de leeftijd van eiser en het feit dat eiser geen uitvoering heeft gegeven aan zijn reeds gedurende meerdere jaren bestaande plannen om te herinvesteren en onroerend goed te verwerven, het niet aannemelijk is dat hij binnen afzienbare tijd grote investeringen zal gaan doen. Verweerder heeft terecht de grondslag sparen en beleggen voor box 3 gesteld op een bedrag van € 665.279 (€ 697.279 - € 32.000).

19. Met betrekking tot het belastingjaar 2018 heeft verweerder een bedrag van € 165.000 als werkkapitaal van de onderneming in aanmerking genomen. Ook ten aanzien van dit belastingjaar heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat er geen aanleiding is om een hoger bedrag aan liquide middelen tot het ondernemingsvermogen te rekenen. Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft verweerder eveneens gewezen op de omvang van de onderneming, de dalende omzet van de onderneming sinds 2014 en de weinig concrete plannen van eiser met betrekking tot toekomstige vervangingsinvesteringen en de verwerving van zelfstandige kantoorruimte. De rechtbank is dan ook van oordeel dat verweerder ook voor het belastingjaar 2018 slaagt in zijn bewijslast. De rechtbank verwijst daarvoor naar hetgeen zij heeft overwogen onder 18. Verweerder heeft terecht de grondslag sparen en beleggen voor box 3 gesteld op € 448.408.

20. Verweerder heeft naar aanleiding van het Kerstarrest van de Hoge Raad[7] eiser hangende deze beroepsprocedure rechtsherstel geboden overeenkomstig het Besluit Rechtsherstel box 3.[8] Bij beschikking van 21 juli 2022 heeft verweerder voor het jaar 2017 het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen vastgesteld op € 2.231. Hierbij is nog geen rekening gehouden met het bedrag van € 32.000 zoals vermeld onder 18. Hiermee dient de grondslag sparen en beleggen nog verminderd te worden. Met betrekking tot het belastingjaar 2018 heeft verweerder in zijn verweerschrift een berekening opgenomen waarbij van een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 538 wordt uitgegaan. Eiser heeft geen grieven tegen deze berekeningen ingebracht. De rechtbank sluit zich daarom aan bij het door verweerder berekende rechtsherstel. De beroepen zijn gelet op wat hiervoor is overwogen gegrond.

21. Voor zover eiser heeft bedoeld te stellen dat hij vertrouwen kon ontlenen aan het feit dat zijn aangiften voorafgaand aan de jaren 2017 en 2018 door verweerder zijn gevolgd en hij er om die reden vanuit mocht gaan dat ook de aangiften IB/PVV 2017 en 2018 gevolgd zouden worden, overweegt de rechtbank het volgende. Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat eiser aannemelijk maakt dat hij redelijkerwijs mocht menen dat van de zijde van verweerder toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit de betrokkene in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden of, en zo ja, hoe verweerder in een concreet geval zijn bevoegdheden zou uitoefenen.[9] Volgens vaste jurisprudentie[10] is daarvoor meer vereist dan de enkele omstandigheid dat verweerder de aangiften gedurende een aantal jaren heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat het volgen van de aangifte berust op een bewuste standpuntbepaling. Omstandigheden als hiervoor bedoeld kunnen onder meer gelegen zijn in de vaststelling van een aanslag op basis van een aangifte waarin een belastingplichtige de van belang zijnde aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde heeft gesteld, in de vaststelling van een aanslag na raadpleging van bewijsstukken, na gehouden besprekingen of gevoerde correspondentie.

22. Eiser, op wie de bewijslast rust, heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake is geweest van een bewuste standpuntbepaling aan de zijde van verweerder dan wel dat redelijkerwijs de indruk bij hem is gewekt dat sprake was van een bewuste standpuntbepaling. De enkele omstandigheid dat verweerder jarenlang de aangiften van eiser heeft gevolgd, is daartoe onvoldoende. Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt niet.

23. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel heeft gehandeld door af te wijken van zijn aangifte zonder hem eerst een termijn te stellen waarbinnen hij alsnog tot realisatie van zijn investeringsplannen kon overgaan. Zoals hiervoor onder 18 overwogen is eiser al langere tijd (meerdere jaren) bezig met deze plannen, maar is het tot de daadwerkelijke uitvoering daarvan nog altijd niet gekomen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder het zorgvuldigheidsbeginsel dan ook niet geschonden door de behandeling van de aangiften niet aan te houden in afwachting van de uitvoering van de investeringsplannen.

24. Eiser stelt dat door verweerder in strijd met het beginsel van balanscontinuïteit is gehandeld. Door af te wijken van de aangifte sluit de beginbalans niet meer aan op de eindbalans van het voorgaande jaar. Naar het oordeel van de rechtbank slaagt dit standpunt van eiser niet. Het beginsel van balanscontinuïteit brengt immers niet mee dat verweerder geen correctie mag aanbrengen in het vermogen van een onderneming. Bovendien heeft verweerder het eigen vermogen op 31 december 2017 opnieuw vastgesteld zodat dit aansluit bij het beginvermogen op 1 januari 2018.

25. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat verweerder het motiveringsbeginsel heeft geschonden door in de uitspraken op bezwaar niet dan wel onvoldoende in te gaan op de beginselen van behoorlijk bestuur. De rechtbank stelt vast dat de motivering op dit punt inderdaad summier is. In het verweerschrift heeft verweerder zijn standpunt inzake de beginselen van behoorlijk bestuur echter wel nader uitgewerkt. De rechtbank is van oordeel dat met toepassing van artikel 6:22 van de Awb aan dit gebrek voorbijgegaan kan worden aangezien eiser door deze gebreken niet is benadeeld.

26. In artikel 4:17, eerste lid, van de Awb is bepaald dat het bestuursorgaan een dwangsom verbeurt aan de aanvrager voor elke dag dat het in gebreke is, doch voor ten hoogste 42 dagen. Volgens het derde lid van artikel 4:17 van de Awb, is de eerste dag waarover de dwangsom is verschuldigd, de dag waarop twee weken zijn verstreken na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen.

27. Eiser heeft met dagtekening 19 februari 2021 verweerder in gebreke gesteld wegens het niet tijdig beslissen op de bezwaren tegen de aanslagen IB/PVV 2017 en Zvw 2017. Verweerder heeft de ingebrekestelling op 23 februari 2021 ontvangen. Verweerder stelt binnen de termijn van twee weken na de ingebrekestelling, te weten op 9 maart 2021 uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2017 te hebben gedaan. Eiser heeft ter zitting gesteld dat op 10 maart 2021 uitspraak op bezwaar is gedaan, aangezien hij een brief gedateerd 10 maart 2021 heeft ontvangen die correcties bevat op de uitspraak op bezwaar gedateerd 9 maart 2021. Ter zitting heeft verweerder verklaard de brief van 10 maart 2021 niet te kennen. De rechtbank heeft vastgesteld dat deze brief niet in dossier aanwezig is. Naar het oordeel van de rechtbank dient daarom te worden uitgegaan van de uitspraak op bezwaar gedateerd 9 maart 2021. Gelet op hetgeen bepaald is in artikel 4:17, derde lid, van de Awb is verweerder geen dwangsom verschuldigd.

28. Voor zover de ingebrekestelling zich richt tegen het niet tijdig beslissen op het bezwaar tegen de aanslag Zvw 2017 heeft verweerder ter zitting het standpunt ingenomen dat niet tijdig uitspraak op bezwaar is gedaan zodat een dwangsom verschuldigd is. Verweerder heeft weliswaar bij beschikking van 17 april 2021 de aanslag Zvw 2017 verminderd, maar geen uitspraak op bezwaar gedaan. Dat betekent dat verweerder de maximale dwangsom verschuldigd is. De rechtbank stelt deze vast op een bedrag van € 1.442 (14 dagen x € 23 + 14 dagen x € 35 + 14 dagen x € 45).

29. Eiser heeft met dagtekening 3 november 2021 verweerder in gebreke gesteld wegens het niet tijdig beslissen op de bezwaren tegen de aanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018. Op het formulier ‘Dwangsom bij niet tijdig beslissen’ staat als ontvangstdatum 5 november 2021 vermeld. Verweerder heeft in een mail gedateerd 5 november 2021 aan eiser bericht dat de ingebrekestelling de vorige dag ontvangen is. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat van de datum 4 november 2021 mag worden uitgegaan als ontvangstdatum van de ingebrekestelling. De rechtbank sluit zich hierbij aan. De laatste dag van de twee weken termijn is ingevolge artikel 4:17, derde lid, van de Awb 18 november 2021. Eiser heeft de uitspraak op bezwaar op 23 november 2021 ontvangen. Dat betekent dat verweerder een dwangsom is verschuldigd over 3 dagen. De rechtbank stelt het bedrag van de dwangsom vast op € 69 (3 dagen x € 23).

30. Gelet op wat hiervoor is overwogen dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.

31. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. De rechtbank merkt de zaken van eiser met zaaknummers SGR 21/3384 en SGR 21/8397 aan als samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit). De door eiser gemaakte proceskosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit vast op € 89 aan verletkosten (één uur) voor het bijwonen van de zitting en € 6,60 voor reiskosten openbaar vervoer tweede klasse.

Verweerder heeft de bezwaren van eiser gegrond verklaard maar heeft voor de bezwaarfase geen kostenvergoeding aan eiser toegekend. Met betrekking tot het belastingjaar 2017 heeft eiser de kosten van de bezwaarprocedure niet gespecificeerd. Bovendien heeft het hoorgesprek met verweerder digitaal plaatsgevonden zodat van eventuele reiskosten geen sprake kan zijn. Met betrekking tot het belastingjaar 2018 heeft eiser gesteld dat hij reis- en verletkosten heeft gemaakt in verband met het bijwonen van het hoorgesprek. Deze kosten komen naar het oordeel van de rechtbank voor vergoeding in aanmerking. De rechtbank stelt deze op grond van het Besluit vast op € 222,50 aan verletkosten (twee en een half uur) voor het bijwonen van de hoorzitting en € 6,60 voor reiskosten openbaar vervoer tweede klasse. De rechtbank zal verweerder tot een totaalbedrag van € 324,70 veroordelen in de proceskosten van eiser.