Parket bij de Hoge Raad, 29-11-2016, ECLI:NL:PHR:2016:1241, 15/05939

Gegevens

Instantie: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 29 november 2016

Datum publicatie: 16 december 2016

ECLI: ECLI:NL:PHR:2016:1241

Formele relaties

Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2017:2262, Gevolgd

Zaaknummer: 15/05939

Inhoudsindicatie

In deze procedure is in geschil of belanghebbende tijdig een verzoek heeft gedaan om toepassing van een overgangsregeling waarin is voorzien bij de afschaffing van de afvalstoffenbelasting per 1 januari 2012. Het van toepassing zijn van deze overgangsregeling zou betekenen dat belanghebbende recht heeft op een hogere teruggaaf aan afvalstoffenbelasting dan zij, naar aanleiding van de door haar ingediende aangifte, toegekend heeft gekregen.

Belanghebbende exploiteerde een stortplaats, zijnde een inrichting waar afvalstoffen werden verwijderd in de zin van de Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm). Belanghebbende was als houder van de inrichting belastingplichtig over de aan haar ter verwijdering afgegeven afvalstoffen en heeft steeds afvalstoffenbelasting voldaan, zowel over aan de inrichting afgegeven brandbaar als niet brandbaar afval. Belanghebbende heeft daartoe maandelijks aangifte gedaan.

Belanghebbende heeft voor het in 2010 en 2011 afgraven en afvoeren van dat (eerder gestorte) afval teruggaaf van afvalstoffenbelasting gevraagd en gekregen.

Belanghebbende heeft op 1 februari 2012 aangifte gedaan van de door haar over het tijdvak december 2011 verschuldigde afvalstoffenbelasting. In deze aangifte wordt vermeld een bedrag van negatief € 846.887. De Inspecteur heeft bij voor bezwaar vatbare beschikking van 29 februari 2012 aan belanghebbende over voornoemd tijdvak een teruggaaf van afvalstoffenbelasting verleend van € 846.887.

Belanghebbende heeft vervolgens bij brief van 7 maart 2012 bezwaar gemaakt tegen de eigen aangifte afvalstoffenbelasting over het tijdvak december 2011 en heeft daarbij verzocht om een teruggaaf van € 6.963.648 voor na 1 januari 2012 nog af te voeren brandbaar afval. De berekening van dit bedrag is als zodanig thans niet in geschil.

Bij uitspraak op bezwaar van 12 april 2013 is het bezwaar ongegrond verklaard en heeft de Inspecteur besloten de door belanghebbende gevraagde vermindering niet te verlenen.

Het Hof heeft dat verzoek om teruggaaf niet-ontvankelijk verklaard. Daartoe heeft het Hof overwogen dat uit de wet en wetsgeschiedenis volgt dat het verzoek om teruggaaf van afvalstoffenbelasting, als bedoeld in artikel 89, zevende lid, van de Wbm, diende te geschieden bij de aangifte over het laatste tijdvak in 2011. Deze aangifte diende uiterlijk 31 januari 2012 bij de Inspecteur binnen te zijn. Nu de aangifte, met daarin begrepen het verzoek om teruggaaf van € 846.887, op 1 februari 2012 door de Inspecteur is ontvangen, is het verzoek om teruggaaf te laat ingediend. Bij belanghebbende is niet het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat ook bij een te laat ingediend verzoek om teruggaaf het verzoek ontvankelijk is. Overigens heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbendes ter zitting gedane verzoek om schadevergoeding te laat is gedaan.

Thans komt belanghebbende in cassatie op tegen de uitspraak van het Hof, onder aanvoering van drie middelen.

In het eerste middel wordt gesteld dat het verzoek om teruggaaf op basis van artikel XXXVIc van het Belastingplan 2012, de overgangsregeling, wel tijdig is ingediend, zodat het Hof ten onrechte het bij de aangifte gedane verzoek om teruggaaf niet-ontvankelijk heeft verklaard.

Het lijkt de A-G dat een op de Overgangsregeling gebaseerd teruggaafverzoek (in principe) moet worden gedaan bij de aangifte over december 2011. Dat heeft belanghebbende inderdaad gedaan. Daarna beschikt belanghebbende over de rechtsmiddelen van bezwaar en beroep. In dat kader kan belanghebbende volgens de A-G later een grotere teruggaaf verlangen. Hetzelfde geldt, naar de A-G meent, mutatis mutandis waar belanghebbendes bezwaar geacht moet worden mede betrekking te hebben op de door de Inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking van 29 februari 2012 aan belanghebbende verleende teruggaaf van afvalstoffenbelasting van € 846.887.

De A-G heeft noch in de wetsgeschiedenis van de Overgangsregeling, noch in de AWR, noch in vergelijkbare bepalingen uit andere heffingswetten, enige steun gevonden voor de stelling dat de laatste dag waarop de desbetreffende aangifte moet worden gedaan, een fatale datum oplevert voor een beroep op de Overgangsregeling.

Aldus slaagt het eerste middel, zodat het tweede middel, ziende op verschoonbaarheid van eventuele termijnoverschrijding, geen verdere behandeling behoeft.

Het derde middel strekt ten betoge dat belanghebbendes verzoek om schadevergoeding op grond van artikel 8:73 van de Awb, dat als een subsidiaire onderbouwing van haar eerdere beroep op artikel 1 Eerste Protocol van het EVRM heeft te gelden, tijdig is gedaan.

De A-G is van mening dat een verzoek om schadevergoeding tijdig en in heldere bewoordingen moet worden gedaan. Daarvan is zijns inziens in casu geen sprake, zodat het derde middel faalt.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

Conclusie

mr. R.L.H. IJzerman

Advocaat-Generaal

Conclusie van 29 november 2016 inzake:

Nr. Hoge Raad: 15/05939	[X] NV
Nr. Gerechtshof: 14/00692
Nr. Rechtbank: AWB 13/2723 Derde Kamer A	tegen

Belasting op afvalstoffen 2011	Staatssecretaris van Financiën

1 Inleiding

1.1

Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 15/05939 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] NV, belanghebbende, tegen de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) van 19 november 2015.¹

1.2

In deze procedure is in geschil of belanghebbende tijdig een verzoek heeft gedaan om toepassing van een overgangsregeling waarin is voorzien bij de afschaffing van de afvalstoffenbelasting per 1 januari 2012.² Het van toepassing zijn van deze overgangsregeling zou betekenen dat belanghebbende recht heeft op een hogere teruggaaf aan afvalstoffenbelasting dan zij, naar aanleiding van de door haar ingediende aangifte, toegekend heeft gekregen.

1.3

Belanghebbende exploiteerde in het onderhavige jaar een stortplaats. Sinds 1995 was dit een inrichting waar afvalstoffen werden verwijderd in de zin van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm). Belanghebbende was als houder van de inrichting belastingplichtig over de aan haar ter verwijdering afgegeven afvalstoffen en heeft steeds afvalstoffenbelasting voldaan, zowel over aan de inrichting afgegeven brandbaar als niet brandbaar afval. Belanghebbende heeft daartoe maandelijks aangifte gedaan.

1.4

Bij brief van 9 juni 2010 heeft de Inspecteur³ belanghebbende toestemming gegeven om aan de hand van een zogenaamde ‘protocol afgraven brandbaar afval WBM Attero’ in het verleden het in haar inrichting terugneembaar gestorte brandbaar afval af te graven en af te voeren naar een afvalverbrandingsinrichting.⁴ Belanghebbende heeft voor het in 2010 en 2011 afgraven en afvoeren van dat (eerder gestorte) afval teruggaaf van afvalstoffenbelasting gevraagd en gekregen.

1.5

Op 1 januari 2012 is de afvalstoffenbelasting afgeschaft. Hierdoor is ook de verminderingsregeling van artikel 27 van de Wbm, op basis waarvan belanghebbende een vermindering kon toepassen op de door haar af te dragen afvalstoffenbelasting, komen te vervallen. In de Wet van 22 december 2011 houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012) (hierna: het Belastingplan 2012) is een overgangsregeling getroffen. Deze overgangsregeling is opgenomen in artikel XXXVIc van het Belastingplan 2012 en voorziet in een laatste toepassing van artikel 27 van de Wbm.

1.6

Belanghebbende heeft op 1 februari 2012 aangifte gedaan van de door haar over het tijdvak december 2011 verschuldigde afvalstoffenbelasting. In deze aangifte wordt onder rubriek 4d ‘Te betalen belasting’ vermeld een bedrag van negatief € 846.887. Dit bedrag betreft de in december 2011 afgevoerde hoeveelheid afval in overeenstemming met het protocol en niet een teruggaaf op grond van de overgangsregeling zoals opgenomen in artikel XXXVIc van het Belastingplan 2012 Op het aangiftebiljet wordt vermeld: ‘Aangifte en betaling moeten uiterlijk binnen zijn op 31 januari 2012’.

1.7

De Inspecteur heeft bij voor bezwaar vatbare beschikking van 29 februari 2012 aan belanghebbende over voornoemd tijdvak een teruggaaf van afvalstoffenbelasting verleend van € 846.887.

1.8

Belanghebbende heeft vervolgens bij brief van 7 maart 2012 bezwaar gemaakt tegen de eigen aangifte afvalstoffenbelasting over het tijdvak december 2011 en heeft daarbij, met een beroep op artikel XXXVIc van het Belastingplan 2012, verzocht om een teruggaaf van € 6.963.648 voor na 1 januari 2012 nog af te voeren brandbaar afval. De berekening van dit bedrag is als zodanig thans niet in geschil.

1.9

Bij uitspraak op bezwaar van 12 april 2013 is het bezwaar ongegrond verklaard en heeft de Inspecteur besloten de door belanghebbende gevraagde vermindering niet te verlenen.

1.10

Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank).⁵ Deze vermocht niet in te zien dat een belastingplichtige slechts bezwaar kan indienen als de aangifte tot een te betalen bedrag heeft geleid. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de bewoordingen ‘bij de aangifte’ zo moeten worden uitgelegd dat een teruggaafverzoek als het onderhavige kan worden gedaan zolang de voldoening op de aangifte of, in het onderhavige geval, de teruggaaf die is verzocht in de negatieve aangifte niet onherroepelijk vaststaat. En dat, nu het (aanvullende) verzoek binnen de bezwaartermijn is gedaan, het verzoek tijdig is gedaan. De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en belanghebbende teruggaaf van afvalstoffenbelasting ten bedrage van € 6.963.648 verleend. Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof.

1.11

Het Hof heeft geoordeeld dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de Rechtbank volgens het Hof had behoren te doen, heeft het Hof het gedane verzoek om teruggaaf niet-ontvankelijk verklaard. Daartoe heeft het Hof overwogen dat uit de wet en wetsgeschiedenis volgt dat het verzoek om teruggaaf van afvalstoffenbelasting, als bedoeld in artikel 89, zevende lid, van de Wbm, diende te geschieden bij de aangifte over het laatste tijdvak in 2011. Deze aangifte diende uiterlijk 31 januari 2012 bij de Inspecteur binnen te zijn. Nu de aangifte, met daarin begrepen het verzoek om teruggaaf van € 846.887, op 1 februari 2012 door de Inspecteur is ontvangen, is het verzoek om teruggaaf te laat ingediend. Bij belanghebbende is niet het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat ook bij een te laat ingediend verzoek om teruggaaf het verzoek ontvankelijk is. Overigens heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbendes ter zitting gedane verzoek om schadevergoeding te laat is gedaan.

1.12

Thans komt belanghebbende in cassatie op tegen de uitspraak van het Hof, onder aanvoering van drie middelen.

1.13

1.14

Het tweede middel behelst dat een eventuele termijnoverschrijding voor het indienen van een dergelijk verzoek verschoonbaar te achten is, als bedoeld in artikel 6:11 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).

1.15

1.16

Deze conclusie is verder als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties beschreven, gevolgd door een beschrijving van het geding dat nu in cassatie voorligt in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van de relevante wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.⁶ Onderdeel 5 behelst de beoordeling van de middelen van belanghebbende, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

Feiten

2.1

Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:

2.1.

Belanghebbende exploiteert een stortplaats. Sinds 1995 is dit een inrichting waar afvalstoffen worden verwijderd in de zin van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm). Belanghebbende is als houder van de inrichting belastingplichtig over de aan haar ter verwijdering afgegeven afvalstoffen en heeft steeds afvalstoffenbelasting voldaan zowel over aan de inrichting afgegeven brandbaar als niet brandbaar afval. Belanghebbende deed maandelijks aangifte.

2.2.

Bij brief van 9 juni 2010 heeft de lnspecteur belanghebbende toestemming gegeven om aan de hand van het ‘protocol afgraven brandbaar afval WBM Attero’ in het verleden in haar inrichting terugneembaar gestort brandbaar afval af te graven en af te voeren naar een afvalverbrandingsinrichting. Belanghebbende heeft voor het in 2010 en 2011 afgraven en afvoeren van eerdergenoemd afval teruggaaf van afvalstoffenbelasting gevraagd en gekregen.

2.3.

Over het tijdvak december 2011 heeft belanghebbende eveneens aangifte voor de afvalstoffenbelasting gedaan. In deze aangifte wordt onder rubriek 4d ‘Te betalen belasting’ vermeld: -/- € 846.887. Dit bedrag betreft de in december 2011 afgevoerde hoeveelheid afval in overeenstemming met vorenbedoeld protocol en niet een teruggaaf op grond van artikel XXXVlc van de Wet van 22 december 2011 houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012) (hierna ook: Belastingplan 2012). Op het aangiftebiljet staat voorts vermeld ‘Aangifte en betaling moeten uiterlijk binnen zijn op 31 januari 2012’. De aangifte is blijkens de op het aangiftebiljet geplaatste stempelafdruk op 1 februari 2012 bij de Centrale Postkamer van de Belastingdienst binnen gekomen.

2.4.

De Inspecteur heeft bij beschikking van 29 februari 2012 over voornoemd tijdvak een teruggaaf van afvalstoffenbelasting verleend van € 846.887.

2.5.

Belanghebbende heeft bij brief van 7 maart 2012 bezwaar aangetekend tegen ‘de aangifte afvalstoffenbelasting (ASB) over het tijdvak december 2011 met nummer [001]’ en daarbij met een beroep op artikel XXXVlc van de Wet van 22 december 2011 houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012) nog verzocht om een teruggaaf van € 6.963.648 voor na 1 januari 2012 nog af te voeren brandbaar afval.

2.6.

Naar aanleiding van dit schrijven heeft de Inspecteur bij uitspraak van 12 april 2013 besloten de door belanghebbende gevraagde vermindering niet te verlenen.

2.7.

Het bedrag van € 6.963.648 als zodanig is niet in geschil.

Rechtbank Zeeland-West-Brabant

2.2

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank.

2.3

De Rechtbank heeft het geschil als volgt omschreven:⁷

Primair is in geschil of het bezwaar alsnog niet-ontvankelijk moet worden verklaard. De inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en belanghebbende ontkennend. Subsidiair is in geschil of belanghebbende recht heeft op de door haar verzochte teruggaaf. Deze vraag wordt door de inspecteur ontkennend en door belanghebbende bevestigend beantwoord.

2.4

De Rechtbank heeft overwogen:

Ontvankelijkheid bezwaar

4.0.

Bij de beoordeling van de ontvankelijkheid van het bezwaar gaat de rechtbank eerst in op het geschil of sprake is van een voor bezwaar vatbare beschikking. Vervolgens behandelt de rechtbank de stelling van de inspecteur dat het bezwaar reeds niet-ontvankelijk is nu het teruggaafverzoek gedaan had moeten zijn uiterlijk op 31 januari 2012, de laatste dag waarop de aangifte over december 2011 kon worden ingediend.

Is sprake van een voor bezwaar vatbare beschikking?

4.1.1.

De inspecteur heeft gesteld dat op grond van de tekst van artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een bezwaar tegen een negatieve eigen aangifte niet mogelijk is. Er is volgens de inspecteur geen sprake geweest van voldoening op aangifte omdat in de aangifte een bedrag aan belasting is teruggevraagd. Voorts stelt de inspecteur zich op het standpunt dat het bezwaar niet aangemerkt kan worden als zijnde mede gericht tegen de in 2.6 bedoelde teruggaafbeschikking. In dit verband wijst de inspecteur erop dat in het bezwaarschrift is vermeld dat het bezwaar is gericht tegen de aangifte. De inspecteur acht de bewoordingen van het bezwaarschrift leidend. Het bezwaar had daarom niet-ontvankelijk verklaard moeten worden.

4.1.2.

De betreffende tekst van het tweede lid van voormeld artikel luidt:

“2. De voldoening of afdracht op aangifte, dan wel de inhouding door een inhoudingsplichtige, van een bedrag als belasting wordt voor de mogelijkheid van beroep gelijkgesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur. De wettelijke voorschriften voor bezwaar en beroep tegen zodanige beschikking zijn van overeenkomstige toepassing, voorzover de aard van de voldoening, de afdracht of de inhouding zich daartegen niet verzet.”

4.1.3.

De rechtbank is van oordeel dat de tekst van bedoeld wetsartikel er niet aan in de weg staat dat ook bezwaar gemaakt kan worden tegen een eigen aangifte afvalstoffenheffing⁸ die tot een negatief te betalen (terug te vragen) bedrag heeft geleid. De rechtbank vermag niet in te zien dat een belastingplichtige slechts bezwaar kan indienen als de aangifte tot een te betalen bedrag heeft geleid. Een belastingplichtige zal immers bezwaren kunnen hebben tegen één of meerdere achterliggende posten die leiden tot het uiteindelijke aangegeven bedrag (positief of negatief). Het rechtsmiddel dient tegen al die afzonderlijke posten open te staan, niet alleen tegen een positief eindbedrag (vergelijk Hoge Raad 18 december 1991, ECLI:NL:HR:1991:BH8149).

4.1.4.

Ook het standpunt van de inspecteur dat het bezwaar is beperkt tot de aangifte deelt de rechtbank niet. Naar het oordeel van de rechtbank kan het bezwaar van belanghebbende zo gelezen worden als zijnde mede gericht tegen de bij beschikking verleende teruggaaf (zie 2.6). Immers, uit de tekst van het bezwaar blijkt dat belanghebbende het niet eens is met de hoogte van de teruggaaf.

4.1.5.

Gelet op hetgeen in 4.1.3 en 4.1.4 is overwogen, moet de vraag of sprake is van een voor bezwaar vatbare beschikking bevestigend worden beantwoord. Ten aanzien van zowel de aangifte als de teruggaafbeschikking geldt dat het bezwaar binnen de zeswekentermijn en daarmee tijdig is ingediend.

Tijdigheid van het verzoek tot teruggaaf

4.2.1

Het verzoek van belanghebbende om een hogere teruggaaf is gebaseerd op de in 2.4. vermelde overgangswetgeving. Hierin is opgenomen dat het verzoek moet worden gedaan “bij de aangifte van de afvalstoffenbelasting over het laatste tijdvak van het jaar 2011”. De inspecteur heeft gesteld dat het bij de aangifte gedane verzoek tot teruggaaf te laat is gedaan. Het is immers één dag na afloop van de aangiftetermijn bij de inspecteur binnengekomen. Omdat het verzoek tot teruggaaf te laat is gedaan, is het bezwaar niet- ontvankelijk, zo voert de inspecteur aan.

4.2.2.

De in 2.4 bedoelde overgangswetgeving (hierna: de Overgangsregeling) luidt, voor zover hier van belang:

“Bij de aangifte van de afvalstoffenbelasting over het laatste tijdvak van het jaar 2011 wordt artikel 27, eerste lid, van de Wet belastingen op milieugrondslag, zoals dit artikel luidde op 31 december 2011, zodanig toegepast dat ook de belasting ter zake van de op 31 december 2011 in de inrichting aanwezige voorraden stoffen, preparaten of voorwerpen die de inrichting, al dan niet na nuttige toepassing, na die datum zullen verlaten in mindering wordt gebracht op de verschuldigde belasting, met dien verstande dat de vermindering niet wordt toegepast ter zake van percolaat of stortgas. Deze toepassing geldt slechts voor zover deze voorraden bestemd zijn om de inrichting met het oog op nuttige toepassing of hergebruik als bedoeld in de Wetmilieubeheer of verbranding te verlaten en uit boeken en bescheiden blijkt dat de stoffen, preparaten of voorwerpen niet gestort als bedoeld in de Wet milieubeheer geweest zijn.”

(artikel XXXVIc, tweede lid, van het Belastingplan 2012, Staatsblad 2011/639).

4.2.3.

Op grond van voormelde tekst van de Overgangsregeling diende belanghebbendes verzoek tot teruggaaf bij de aangifte over het laatste tijdvak ingediend te worden. Belanghebbende was maandaangever en de aangifte over het laatste tijdvak diende dus uiterlijk op 31 januari 2012 bij de inspecteur binnen te zijn. Aan de inspecteur dient te worden toegegeven dat belanghebbendes aangifte en dus het verzoek tot teruggaaf buiten die termijn is ingediend.

4.2.4.

De rechtbank is echter van oordeel dat de bewoordingen “bij de aangifte” zo moeten worden uitgelegd dat een teruggaafverzoek als het onderhavige kan worden gedaan zolang de voldoening op die aangifte of, in het onderhavige geval, de teruggaaf die is verzocht in de negatieve aangifte niet onherroepelijk vaststaat. Nu het (aanvullende) verzoek binnen de bezwaartermijn is gedaan, is het verzoek tijdig gedaan.

Conclusie met betrekking tot de ontvankelijkheid

4.3.

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, oordeelt de rechtbank dat het bezwaar terecht ontvankelijk is verklaard.

Materieel

4.4.

Belanghebbende heeft gesteld dat zij recht heeft op de verzochte teruggaaf en wel op grond van (zakelijk weergegeven):

1. het rechtszekerheidsbeginsel;

2. artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: artikel 1 EP);

3. de Overgangsregeling;

4. de eerbiedigende (uitgestelde) werking die de Overgangsregeling behoort te hebben. De inspecteur is telkens een tegengestelde mening toegedaan. De hoogte van de bedragen is niet in geschil.

(…)

4.13.

Belanghebbende heeft naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat zij vanaf de ontvangst van de betrokken stoffen het voornemen heeft gehad deze stoffen weer af te voeren. De rechtbank neemt hiervoor in aanmerking dat belanghebbende dit voornemen naar behoren kenbaar heeft gemaakt in haar administratie door deze stoffen te kwalificeren als “terugneembaar gestort afval” en door deze in een afgescheiden deel van de inrichting op te slaan. Daarmee is naar het oordeel van de rechtbank, anders dan de inspecteur meent, geen sprake geweest van storten in de zin van de Wet. Immers, van storten is volgens de tekst van de Wet slechts sprake indien stoffen in op of de bodem gebracht worden om ze daar te laten. Uit de wetsgeschiedenis van de invoering van afvalstoffenbelasting leidt de rechtbank af dat onder storten niet wordt begrepen het tijdelijk opslaan of anderszins tijdelijk op of in de bodem brengen. (Tweede Kamer, vergaderjaar 1992-1993, 22 849, nr. 3). De rechtbank neemt ook in aanmerking dat de bij belanghebbende aanwezige stoffen als voorraad zoals bedoeld in de Overgangsregeling aangemerkt kunnen worden. Immers, naar het spraakgebruik kunnen onder voorraden onder meer worden verstaan producten die worden aangehouden omdat ze nog een bewerking moeten ondergaan, of producten waar anderszins nog iets mee moet gebeuren. In dit verband verwijst de rechtbank ook naar het voor de inkomstenbelasting gewezen arrest Hoge Raad, 17 april 1957, nr. 13039, ECLI:NL:HR: 1957:LJN AY1647: "dat onder voorraad is te verstaan het geheel van zaken, die ter bewerking, verwerking of verkoop en derhalve als bestemd voor den omzet in het bedrijf aanwezig zijn").

Belanghebbende komt derhalve voor de verzochte teruggaaf in aanmerking. Dat de term “terugneembaar gestort afval” geen juridische kwalificatie is, zoals de inspecteur stelt, kan daar niet aan af doen. De Wet stelt hiervoor immers geen uitdrukkelijke eisen. Dat belanghebbende voor de door haar gevoerde werkwijze commerciële motieven heeft gehad kan daar ook niet aan af doen. Het gelijk is aan belanghebbende.

2.5

De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en belanghebbende een teruggaaf van afvalstoffenbelasting ten bedrage van € 6.963.648 verleend.

Gerechtshof ’s-Hertogenbosch

2.6

De Inspecteur is bij het Hof in hoger beroep gekomen tegen de uitspraak van de Rechtbank.⁹

2.7

Het Hof heeft het geschil samengevat in een aantal te beantwoorden vragen: ¹⁰

I. Is het bezwaar ontvankelijk?

II. Indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord: Is het verzoek om teruggaaf tijdig gedaan?

III. Indien vraag II ontkennend moet worden beantwoord: Is bij belanghebbende het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat ook bij een te laat ingediend verzoek om teruggaaf het verzoek ontvankelijk is?

Indien vragen I en II of III bevestigend moeten worden beantwoord:

IV. Dient aan belanghebbende teruggaaf te worden verleend van € 6.963.648, ter zake van per 31 december 2011 aanwezige voorraden, die bestemd zijn om de inrichting met het oog op nuttige toepassing of hergebruik als bedoeld in de Wet milieubeheer of verbranding te verlaten en waarvan uit boeken en bescheiden blijkt dat de stoffen, preparaten of voorwerpen niet gestort zijn geweest als bedoeld in de Wet milieubeheer (als bedoeld in artikel XXXVlc van de Wet van 22 december 2011 houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012))?

V. Heeft belanghebbende in verband met eerbiedigende werking van artikel XXXVlc van de Wet van 22 december 2011 houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012) recht op de door haar verzochte teruggaaf van € 6.963.648?

VI. Dient de door belanghebbende verzochte teruggaaf van € 6.963.648 te worden verleend op grond van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, in het bijzonder van het rechtszekerheidsbeginsel?

VII. Dient de door belanghebbende verzochte teruggaaf van € 6.963.648 te worden verleend op grond van schending van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM?

2.8

Het Hof heeft geoordeeld:

Vooraf

4.1.

Belanghebbende heeft eerst tijdens het onderzoek ter zitting bij het Hof een verzoek om vergoeding van schade (artikel 8:73 van de Awb) gedaan.

4.2.

De Inspecteur heeft ten aanzien van bovenvermeld verzoek om schadevergoeding gesteld, dat dit geschilpunt in hoger beroep te laat is ingebracht en dat belanghebbende dit verzoek in hoger beroep eerder had kunnen en moeten inbrengen.

4.3.

Tijdens het onderzoek ter zitting heeft het Hof voorlopig geoordeeld, dat het verzoek om schadevergoeding te laat is gedaan en dat de gronden voor dit oordeel in de uitspraak zullen worden opgenomen.

4.4.

Belanghebbende heeft de stelling van de Inspecteur, dat belanghebbende het verzoek om schadevergoeding in hoger beroep eerder had kunnen inbrengen, niet weersproken. Het Hof is van oordeel, dat gelet hierop het tijdens het onderzoek ter zitting gedane verzoek om schadevergoeding te laat is gedaan. De behandeling van dit verzoek vergt een nader onderzoek van feitelijke aard en de Inspecteur zou in de gelegenheid moeten worden gesteld op het verzoek te kunnen reageren, zodat het onderzoek aan het einde van zitting niet gesloten had kunnen worden. Nu belanghebbende geen (goede) reden heeft gegeven waarom het verzoek om schadevergoeding zo laat in de procedure is gebracht, acht het Hof geen redenen aanwezig om het onderzoek voort te zetten door de zaak aan te houden, partijen nader schriftelijk te laten reageren en een tweede onderzoek ter zitting te houden.

Vraag I

(…)

4.11.

Vaststaat, dat de aangifte afvalstoffenbelasting over het tijdvak december 2011 uiterlijk op 31 januari 2012 bij de Inspecteur binnen had moeten zijn gekomen en dat de aangifte eerst op 1 februari 2012 door de Inspecteur is ontvangen. In deze aangifte wordt onder rubriek 4d ‘Te betalen belasting’ vermeld: -/- € 846.887.

4.12.

Bij voor bezwaar vatbare beschikking van 29 februari 2012 is over het tijdvak december 2011 een teruggaaf van afvalstoffenbelasting verleend van € 846.887.

4.13.

Bij geschrift van 7 maart 2012 heeft belanghebbende bezwaar ingediend. In dit geschrift is aan het slot onder ‘conclusie’ het volgende vermeld:

‘Wij concluderen dan ook dat een hogere vermindering op aangifte zou moeten worden verleend voor de afvalstoffenbelasting die vanaf 2000 op aangifte is voldaan over afvalstoffen die in de toekomst de inrichting kunnen verlaten.

Subsidiair concluderen wij tot een vermindering van € 6.963.648 zijnde het bedrag aan afvalstoffenbelasting dat in 2007 en 2008 op aangifte is voldaan over brandbaar afval dat terugneembaar is gestort om later te kunnen worden afgevoerd ter verbranding.’

4.14.

De Inspecteur heeft het volgende gesteld:

a. Artikel 26 van de AWR maakt het niet mogelijk bezwaar te maken tegen de (eigen) aangifte over december 2011, omdat dit artikel slechts bezwaar openstelt tegen de voldoening (betaling) op de aangifte en in het onderhavige geval niets op de aangifte over december 2011 is voldaan (betaald).

b. Het geschrift van 7 maart 2012 van belanghebbende is gericht tegen de (eigen) aangifte over december 2011 en niet tegen de beschikking.

Stelling a.

4.15.

Het Hof overweegt ten aanzien van de stelling onder 4.14, onder a als volgt. Het Hof is van oordeel, dat op grond van artikel 26 van de AWR in samenhang met artikel 7:1 van de Awb (tekst 2012) slechts bezwaar openstaat tegen hetgeen op aangifte is voldaan. Nu in het onderhavige geval op de aangifte over december 2011 niets is voldaan (betaald) staat geen bezwaar open inzake de aangifte.

4.16.

In het arrest van de Hoge Raad van 13 november 2009, nr. 43864, ECLI:NL:HR:2009:BB6436, heeft de Hoge Raad geoordeeld, dat bezwaar tegen een beschikking naar aanleiding van een verzoek om teruggaaf mogelijk is, ook indien bij de beschikking een teruggaaf is verleend die overeenstemt met het verzoek om teruggaaf en het bezwaar ertoe strekt meer terug te geven dan waarom in het verzoek is verzocht. De Hoge Raad heeft daarmee de lijn van de Tariefcommissie van 27 april 1953, BNB 1953/240 verlaten, zodat aangenomen kan worden dat het arrest van de Hoge Raad van 18 december 1991, nr. 27128, BNB 1992/183, voor zover daarin al te lezen is dat die lijn werd gevolgd, is achterhaald. Uit eerder vermeld arrest van de Hoge Raad van 13 november 2009 volgt, dat voor belanghebbende wel bezwaar open stond tegen de beschikking waarbij de verzochte teruggaaf van € 846.887 is verleend en dat het belanghebbende vrij stond in bezwaar te verzoeken om een hogere teruggaaf dan waarom zij zelf in de aangifte heeft verzocht.

4.17.

De hiervoor gegeven uitleg van het bepaalde in artikel 26 van de AWR is uit een oogpunt van rechtsbescherming niet bezwaarlijk, nu de belastingplichtige in een zodanig geval wèl over het rechtsmiddel van bezwaar beschikt tegen de door de Inspecteur af te geven voor bezwaar vatbare beschikking als bedoeld in artikel 91 van de Wbm. Voorts zou het uit het oogpunt van proceseconomie bezwaarlijk zijn als een belanghebbende inzake hetzelfde materiële geschil tweemaal een rechtsingang zou worden geboden:

- Eenmaal inzake de aangifte, en

- Eenmaal tegen de beschikking inzake de teruggaaf.

Het is immers onwenselijk dat de inspecteur, in bezwaar, en de belastingrechter, in (hoger) beroep, worden belast met twee procedures over één en hetzelfde geschil. Tevens zou dan het gevaar zich voordoen dat de alsdan zich voordoende twee (rechterlijke) procedures zouden leiden tot verschillende (rechterlijke) beslissingen inzake hetzelfde geschil.

Stelling b.

4.18.

Het Hof overweegt ten aanzien van de stelling onder 4.14, onder b als volgt. Alhoewel de aanhef van het geschrift van 7 maart 2012 erop duidt dat belanghebbende bezwaar heeft gemaakt tegen de aangifte over december 2011 en niet tegen de beschikking is het Hof van oordeel, dat uit de motivering van het bezwaar, en in het bijzonder de onder 4.13 geciteerde conclusie, onmiskenbaar volgt dat belanghebbende bezwaar had tegen de bij de beschikking verleende teruggaaf van € 846.887. Het geschrift van 7 maart 2012 is dan ook naar het oordeel van het Hof aan te merken als een bezwaar gericht tegen de beschikking en het bezwaar is, nu ook overigens aan de ontvankelijkheidsvereisten is voldaan, ontvankelijk.

4.19.

Uit het vorenoverwogene volgt dat vraag I bevestigend moet worden beantwoord.

Vraag II

4.20.

Lid 2 van artikel XXXVIc van de Wet van 22 december 2011 houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012) luidt als volgt:

(…)¹¹

4.21.

In de toelichting op de vierde nota van wijziging op het Belastingplan 2012 (Tweede Kamer, 2011/12, 33 003, nr. 18, blz. 9 is, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:

(…)¹²

4.22.

Artikel 27 van de Wbm per 31 december 2011 luidde, voor zover te dezen van belang, als volgt:

(…)¹³

4.23.

Naar het oordeel van het Hof volgt uit de onder 4.20 vermelde wettekst en de onder 4.21 vermelde wetsgeschiedenis dat het verzoek om teruggaaf van afvalstoffenbelasting, als bedoeld in artikel 89, lid 7, van de Wbm, diende te geschieden bij de aangifte over het laatste tijdvak in 2011. De wetgever heeft het wenselijk geacht om op 31 december 2011 de balans op te maken van de voorraden, waarvan bij voorbaat bekend was dat die (deels) bedoeld waren om die elders te verbranden, te hergebruiken of nuttig toe te passen, en in één keer af te rekenen. Gelet op de afschaffing van de afvalstoffenbelasting per 1 januari 2012 heeft de wetgever het wenselijk geacht deze afrekening te laten plaatsvinden bij de aangifte over het laatste tijdvak in het jaar 2011 en het niet te laten aankomen op een verzoek om teruggaaf, dat niet aan een termijn zou zijn gebonden en dat dan wellicht vele jaren na de afschaffing van de afvalstoffenbelasting zou kunnen worden gedaan. Hieruit volgt, dat het verzoek van belanghebbende om teruggaaf diende te geschieden bij de aangifte over december 2011.

Deze aangifte diende uiterlijk op 31 januari 2012 bij de Inspecteur binnen te zijn. Nu de aangifte, met daarin begrepen het verzoek om teruggaaf van € 846.887, op 1 februari 2012 door de Inspecteur is ontvangen, is het verzoek om teruggaaf te laat ingediend. (Vgl. Hoge Raad 4 september 1991, nr. 27161, BNB 1991/315; Hoge Raad 19 mei 1993, nr. 28687, V- N 1993, p. 1821; Hoge Raad 2 maart 1994, nr. 29630, BNB 1994/125; Hoge Raad 30 maart 2007, nr. 42955, ECLI:NL:HR:2007:BA 1833.)

4.24.

Uit het vorenoverwogene volgt dat vraag II ontkennend moet worden beantwoord.

Vraag lII

4.25.

Voor het geval het Hof vraag II ontkennend zou beantwoorden heeft belanghebbende aangevoerd, dat bij haar het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat een na de termijn voor het doen van een aangifte gedaan verzoek om teruggaaf toch tijdig is. Belanghebbende stelt, dat zij in het verleden verzoeken om teruggaaf heeft gedaan na de termijn voor het doen van een aangifte, welke teruggaven altijd door de Inspecteur bij beschikking zijn verleend en waarbij haar verzoek om teruggaaf niet niet-ontvankelijk is verklaard.

4.26.

Artikel 89, lid 7, van de Wbm bevatte tot 1 januari 2012 geen termijn waarbinnen een verzoek om teruggaaf moest worden gedaan en evenmin was in de Wbm bepaald dat zo’n verzoek bij de aangifte over een bepaald tijdvak moest geschieden. Zoals de Inspecteur in het verweerschrift bij de Rechtbank, p. 5, derde alinea en tijdens het onderzoek ter zitting heeft gesteld, was tot 1 januari 2012 voor een verzoek om teruggaaf geen termijn gesteld.

4.27.

Zoals overwogen onder 4.23 is het Hof van oordeel, dat voor de afrekening per 31 december 2011 in verband met de afschaffing van de afvalstoffenbelasting de wetgever het wenselijk heeft geacht deze afrekening te laten plaatsvinden bij de aangifte over het laatste tijdvak in het jaar 2011. Derhalve is in lid 2 van artikel XXXVIc van het Belastingplan 2012, in tegenstelling tot voorheen, wél een termijn gesteld voor het doen van een verzoek om teruggaaf ter zake van de voorraden, waarvan op 31 december 2011 bij voorbaat bekend was dat die (deels) bedoeld waren om die elders te verbranden, te hergebruiken of nuttig toe te passen. Gelet hierop en mede gelet op de omstandigheid dat een belastingplichtige niet ervan mag uitgaan dat wettelijke regelingen altijd ongewijzigd blijven, faalt het beroep van belanghebbende op gewekt vertrouwen.

4.28.

Vraag III moet ontkennend worden beantwoord.

Vragen IV tot en met VII

4.29.

Nu vragen II en III ontkennend zijn beantwoord, behoeven de vragen IV tot en met VII niet te worden beantwoord.

2.9

3 Het geding in cassatie

3.1

Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft geen gebruik gemaakt van de geboden gelegenheid om een conclusie van dupliek in te dienen.

3.2

Belanghebbende heeft, naar ik begrijp. drie cassatiemiddelen aangevoerd:

1 Verzoek om teruggaaf te laat ingediend?

In punt 4.24 oordeelt het Hof dat "het verzoek om teruggaaf' te Iaat is ingediend en in punt 4.30 verklaart het Hof "het bij de aangifte gedane verzoek om teruggaaf' niet-ontvankelijk. Naar onze mening is hiermee sprake van strijd met het recht en van verzuim van vormen zodat wij u in overweging geven om conform artikel 79 van de Wet op de rechterlijke organisatie (RO) de uitspraak van het Hof te vernietigen.

Na in overwegingen 4.20 tot en met 4.22 enkele relevante citaten te hebben opgenomen concludeert het Hof in overweging 4.23 als volgt:

(…)¹⁴

Naar onze mening slaat het Hof hier de plank op diverse punten mis. We motiveren hierna waarom [de uitspraak van; A-G] het Hof hier onder verzuim van vormen en in strijd met het recht oordeelt en op grond van artikel 79, eerste lid, onderdelen a en b, RO dient te worden vernietigd.

1.1

Hof verwart toepassing vermindering met verzoek om teruggaaf

Het Hof overweegt in 4.23:

“Naar het oordeel van het Hof volgt uit de onder 4.20 vermelde wettekst en de onder 4.21 vermelde wetsgeschiedenis dat het verzoek om teruggaaf van afvalstoffenbelasting, als bedoeld in artikel 89, lid 7, van de Wbm, diende te geschieden bij de aangifte over het laatste tijdvak in 2011.” (…)

Noch in de in 4.20 vermelde wettekst, noch in de onder 4.21 vermelde wetsgeschiedenis wordt ook maar met een woord gerept van een teruggaaf van afvalstoffenbelasting laat staan dat er wordt verwezen naar de teruggaaf als bedoeld in artikel 89, lid 7 van de Wet belastingen op milieugrondslag (Wbm; tekst 2012). In tegenstelling tot hetgeen het Hof kennelijk aanneemt voorziet de overgangsregeling zoals geciteerd in 4.20 ook niet noodzakelijkerwijs in een teruggaaf.

Bij nauwkeurige lezing van de overgangsregeling blijkt namelijk dat deze enkel voorziet in een uitbreiding van de vermindering ex artikel 27, eerste lid Wbm op de verschuldigde belasting. Het komt erop neer dat alleen bij de berekening van de verschuldigde belasting over december 2011 naast de normale vermindering voor stoffen die de inrichting hebben verlaten ook een vermindering van de belasting mag worden toegepast voor voorraden stoffen die de inrichting na 31 december 2011 zullen verlaten. De toepassing van deze extra vermindering bij de berekening van de verschuldigde belasting over december 2011 op grond van de overgangsregeling vindt plaats op grond van de wet zonder dat daarvoor een verzoek moet worden ingediend.

Of de vermindering van artikel 27, eerste lid Wbm met toepassing van de overgangsregeling leidt tot een negatief belastingbedrag en derhalve de mogelijkheid geeft om een verzoek in te dienen om teruggave ex artikel 89, zevende lid Wbm, is afhankelijk van de hoogte van de verschuldigde belasting en de hoogte van de vermindering. Het is zeer wel mogelijk dat de overgangsregeling wordt toegepast zonder dat er sprake is van een negatieve aangifte c.q. een teruggaaf.

Kennelijk verwart het Hof het op de overgangsregeling gebaseerde recht op vermindering ex artikel 27, eerste lid Wbm met een verzoek om teruggaaf ex artikel 89, zevende lid, Wbm. Reeds om deze reden is de motivering onvoldoende en is het oordeel van het Hof onbegrijpelijk en dient het wegens strijd met artikel 8:77, eerste lid, onderdeel b, Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 79, eerste lid, onderdeel a, RO te worden vernietigd.

Daarnaast is het oordeel van het Hof waarbij het toepassen van een vermindering ten onrechte wordt aangemerkt als een verzoek om teruggaaf ook evident in strijd met de tekst van de wettelijke bepalingen van artikel 27, eerste lid Wbm en lid 2 van artikel XXXVIc van de Wet van 22 december 2011 houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2012) en dient ook wegens strijd met het recht op grond van artikel 79, eerste lid, onderdeel b, RO te worden vernietigd.

1.2

Het is onduidelijk op welk verzoek om teruggaaf de overwegingen van het Hof zien

In Rechtsoverweging 3.1 geeft het Hof een opsomming van de door haar onderkende geschilpunten. Daarbij gebruikt het Hof een aantal malen de term “het verzoek om teruggaaf["]:

II: .... "Is het verzoek om teruggaaf tijdig gedaan?"

III: .… "… bij een te laat ingediend verzoek om teruggaaf het verzoek ontvankelijk is?" (…)

Vervolgens oordeelt het Hof in overweging 4.30: “Doende wat de Rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het bij de aangifte gedane verzoek om teruggaaf niet-ontvankelijk verklaren.” Het is volstrekt onduidelijk op welk verzoek het Hof doelt. Het zou kunnen gaan om:

1. de ingediende negatieve aangifte over december 2011 (die als teruggaafverzoek ten bedrage van € 846.887 is aangemerkt), of

2. de nog negatievere aangifte over december 2011 (door het additionele teruggaafverzoek ad € 6.963.648 dat in het bezwaarschrift is opgenomen), of

3. het in het bezwaarschrift opgenomen verzoek om toepassing van de vermindering volgens de overgangsregeling op de aangifte van december 2011 (tot het bedrag van € 6.963.648).

Doordat het Hof in haar motivering niet duidt om welk verzoek om teruggaaf het gaat is het oordeel onbegrijpelijk en dient de uitspraak dan ook wegens strijd met artikel 8:77, eerste lid, onderdeel b, Awb juncto artikel 79, eerste lid, onderdeel a, RO te worden vernietigd.

1.3

Verzoek om teruggaaf ex artikel 89, lid 7, Wbm kent geen termijn

Het Hof overweegt in 4.26:

“Artikel 89, lid 7, van de Wbm bevatte tot 1 januari 2012 geen termijn waarbinnen een verzoek om teruggaaf moest worden gedaan en evenmin was in de Wbm bepaald dat zo’n verzoek bij de aangifte over een bepaald tijdvak moest geschieden.”

Dit is echter een evident onjuiste weergave van artikel 89, lid 7, Wbm. Dit artikel kende maar liefst tot 1 april 2014 geen termijn. Pas per 1 april 2014 is aan het betreffende lid de zin toegevoegd “Het verzoek om teruggaaf geschiedt bij de aangifte over het tijdvak waarover de belasting berekend is.” en is dit lid vernummerd tot lid 4 (artikel 89, lid 4). De overgangsregeling kent geen bepaling die ziet op artikel 89, lid 7, Wbm en kan derhalve daarvoor ook geen termijn per 1 januari 2012 hebben geïntroduceerd.

Uit de tekst van artikel 89, zevende lid Wbm (zoals geldend op 1-1-2012) blijkt overduidelijk geen termijn te zijn gesteld voor de indiening van het verzoek om teruggaaf dat ontstaat indien de berekening van de verschuldigde belasting leidt tot een negatief bedrag. Dit ontbreken van een termijn in de wettekst van artikel 89, zevende lid, Wbm kan niet via een uitlating in de parlementaire toelichting (zoals geciteerd in overweging 4.21 van het Hof) alsnog tot een wettelijk geldende termijn leiden. Op grond van het legaliteitsbeginsel dienen dergelijke termijnen in de Wet zelf te worden opgenomen en niet in een toelichting op de wet.

Voor zover het Hof op basis van de betreffende passage in de parlementaire toelichting aan het indienen van een verzoek om teruggaaf ex artikel 89, Wbm een termijn koppelt is dit in strijd met het recht en dient dit op grond van artikel 79, eerste lid, onderdeel b, RO te worden vernietigd.

Daarnaast zijn wij van mening dat de Wetgever in de overgangsregeling heel bewust heeft bedoeld om aan te sluiten bij het systeem van de afvalstoffenbelasting waarbij een vermindering van de belasting wordt toegepast bij de berekening van de in een tijdvak verschuldigde belasting (art. 27, lid 1, Wbm). Wij herhalen het citaat uit de toelichting op de vierde nota van wijziging op het Belastingplan 2012 (Tweede Kamer, 2011/12, 33 003, nr. 18, blz. 9 is zoals door het Hof aangehaald in 4.21)¹⁵:

(…)

Uit deze toelichting volgt naar onze mening dat het de bedoeling van de wetgever is geweest om per 31 december 2011 de balans op te maken en derhalve ook bij de berekening van de verschuldigde belasting over het tijdvak december 2011 de verminderingen ex artikel 27 toe te passen. Uit deze toelichting volgt echter geenszins dat bij diezelfde aangifte ook een verzoek om teruggaaf moet zijn gevoegd. Voor zover het Hof haar oordeel dat het verzoek om teruggaaf (wat het Hof hier ook onder moge verstaan) te laat is ingediend en daarom niet ontvankelijk zou zijn baseert op de verwijzing naar deze parlementaire geschiedenis is het onbegrijpelijk en dient de uitspraak dan ook wegens strijd met artikel 8:77, eerste lid, onderdeel b, Awb juncto artikel 79, eerste lid, onderdeel a, RO te worden vernietigd.

1.4

Verzoek om teruggaaf ex artikel 89, lid 7, Wbm kent geen vormvoorschrift

Artikel 89 van de Wbm (tekst 2012) luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:

“(...) 7. Indien de berekening van de verschuldigde belasting leidt tot een negatief bedrag verleent de Inspecteur op verzoek van de belastingplichtige teruggaaf van dit bedrag.”

Behalve dat dit artikel geen expliciete termijn vermeldt, wordt ook niet voorgeschreven op welke wijze dit verzoek om teruggaaf van een negatief bedrag dat volgt uit de berekening van de verschuldigde belasting in een tijdvak moet worden gevraagd. De belastingplichtigen worden daarin vrij gelaten. Naar onze mening volgt hieruit dat ook een ingediende negatieve aangifte als een dergelijk verzoek kan worden aangemerkt. Ook een te laat ingediende negatieve aangifte moet dan als een tijdig ingediend verzoek om teruggaaf ex artikel 89, zevende lid, Wbm worden aangemerkt.

Voor zover het Hof de onderhavige negatieve aangifte dan wel het bezwaarschrift van belanghebbende als een te laat ingediend verzoek om teruggaaf aanmerkt is dit in strijd met de tekst van artikel 89, zevende lid, Wbm en in strijd met het recht en dient dit op grond van artikel 79, eerste lid, onderdeel b, RO te worden vernietigd.

1.5

Betekenis begrip “bij de aangifte”

(…)

Het Hof oordeelt dat de conform de overgangsregeling verruimde vermindering ex artikel 27, eerste lid, Wbm "bij de aangifte" had moeten worden toegepast en dat hier in bezwaar/beroep geen mogelijkheid meer voor is. Het Hof legt de term “bij de aangifte” daarbij naar onze mening ten onrechte uit als “tegelijkertijd met een tijdig ingediende aangifte”.

Deze interpretatie van het Hof staat haaks op de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (r.o. 4.2.4) in de betreffende zaak (ECLI:NL:RBZWB:2014:4458)¹⁶, waaruit volgt dat de woorden "bij de aangifte" in de Overgangsregeling zo dienen te worden uitgelegd dat de vermindering kan worden toegepast zo lang de aangifte, c.q. de voldoening daarop dan wel de daaruit voortvloeiende teruggaaf, niet onherroepelijk vaststaat. Met andere woorden, zo lang de termijn voor bezwaar tegen de eigen aangifte en/of de teruggaafbeschikking niet is verstreken, kan de Overgangsregeling worden toegepast.

Daarbij oordeelt het Hof zelf dat het ingediende bezwaar ontvankelijk is (antwoord op vraag I in rechtsoverwegingen 4.18 en 4.19). Derhalve staat in casu de aangifte, c.q. de daaruit voortvloeiende teruggaaf, niet onherroepelijk vast.

Daarnaast staat deze invulling van het Hof van de terminologie “bij de aangifte” haaks op de uitleg van de staatssecretaris van Financiën daarvan: Wij citeren uit de nota naar aanleiding van het verslag de dato 21 augustus 2009 bij het wetsvoorstel Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (Tweede Kamer, vergaderjaar 2008-2009, 31 930, nr. 9, pagina 18):

"Op de specifieke vraag van de leden of het mogelijk blijft om na het indienen van de aangifte, maar voor het vaststellen van de aanslag, nog een rechtsgeldig verzoek om toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling in te dienen, antwoord ik bevestigend. Volgens vaste rechtspraak houdt de terminologie «een verzoek bij de aangifte» in, dat het verzoek kan worden ingediend tot het moment dat de aanslag onherroepelijk vaststaat, tenzij de wetgever uitdrukkelijk anders aangeeft en dat laatste is met betrekking tot verzoeken om toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling niet aan de orde." (…)

De term "bij de aangifte" in de Overgangsregeling dient mitsdien zo te worden uitgelegd dat de vermindering kan worden toegepast zo lang de aangifte, c.q. de voldoening daarop dan wel de daaruit voortvloeiende teruggaaf, niet onherroepelijk vaststaat. Daarbij merken we op dat de wetgever in dezen niet uitdrukkelijk anders heeft aangegeven. Tevens benadrukken we daarbij dat de woorden "bij de aangifte" in de Overgangsregeling (slechts) een verruimde toepassing van artikel 27 Wbm (de in-/uitmethode) bieden strekkende tot een vermindering van de bij de aangifte van december 2011 berekende belasting.

Voor zover het Hof oordeelt dat de term “bij de aangifte” de betekenis heeft van tegelijkertijd met de tijdig ingediende aangifte is dit in strijd met het recht en dient de uitspraak op grond van artikel 79, eerste lid, onderdeel b, RO te worden vernietigd.

Voor zover het Hof van oordeel is dat uit de aangehaalde bronnen blijkt dat de wetgever voor de toepassing van de overgangsregeling bedoeld heeft het begrip “bij de aangifte” te beperken tot “tegelijkertijd met de tijdig ingediende aangifte” volgt dit niet uit de aangehaalde teksten noch uit doel en strekking van de regeling en is het oordeel onbegrijpelijk. De uitspraak dient dan ook wegens strijd met artikel 8:77, eerste lid, onderdeel b, Awb juncto artikel 79, eerste lid, onderdeel a, RO te worden vernietigd.

1.5.1

Door het Hof aangehaalde jurisprudentie

De door het Hof in rechtsoverweging 4.23 (slot) aangehaalde jurisprudentie heeft betrekking op verzoeken om teruggaaf van BTW wegens oninbaarheid van vorderingen, welke verzoeken volgens de Wet op de omzetbelasting 1968 "bij de aangifte" moeten worden gedaan.

Naar onze mening is deze jurisprudentie in casu niet relevant. Dit zou anders kunnen zijn indien deze antwoord gaf op de vraag of zulke verzoeken om teruggaaf van BTW ook tijdig zijn als ze door middel van bezwaar tegen de juiste aangifte worden ingediend.

2 Vraag III Verschoonbaarheid van termijnoverschrijding

Het Hof overweegt in 4.25 als volgt:

“Voor het geval het Hof vraag II ontkennend zou beantwoorden heeft belanghebbende aangevoerd, dat bij haar het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat een na de termijn voor het doen van een aangifte gedaan verzoek om teruggaaf toch tijdig is. Belanghebbende stelt, dat zij in het verleden verzoeken om teruggaaf heeft gedaan na de termijn voor het doen van een aangifte, welke teruggaven altijd door de Inspecteur bij beschikking zijn verleend en waarbij haar verzoek om teruggaaf niet niet-ontvankelijk is verklaard."

Het Hof beperkt hier ten onrechte het beroep van belanghebbende op verschoonbaarheid van de termijnoverschrijding tot een beroep op opgewekt vertrouwen. Uit de stukken van het geding blijkt dat belanghebbende expliciet een beroep heeft gedaan op de verschoonbaarheid van een eventuele termijnoverschrijding. Wij verwijzen naar het stuk van 26 mei 2015 met ons kenmerk HS/ATZ/26052015 waarin we een aanvulling op ons verweer de dato 16 september 2014 geven. In paragraaf 4.2. merken we daarin het volgende op:

“Voor het geval uw Hof ondanks onze argumenten zou oordelen dat de te late indiening van de aangifte in beginsel niet-ontvankelijkheid van het bezwaar tot gevolg heeft, stellen wij ons op het standpunt dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is als bedoeld in artikel 6:11 van de Awb.”

Deze verschoonbaarheid van de betreffende termijn volgt niet alleen uit het opgewekte vertrouwen van de vaste gedragslijn van de belastingdienst om voor bezwaar vatbare beschikkingen af te geven op negatieve aangiften die buiten de aangiftetermijn zijn ingediend. Ook in dit geval was door de Inspecteur op de te laat ingediende negatieve aangifte een beschikking afgegeven waarop was vermeld dat het een voor bezwaar vatbare beschikking was. De verschoonbaarheid wordt tevens veroorzaakt doordat de tekst van artikel 89, zevende lid, Wbm geen expliciete termijn noemt en ook de overgangsregeling dit niet expliciet doet. Als er al uit de overgangsregeling kan worden afgeleid dat de toepassing van de vermindering ex artikel 27 Wbm en een daaruit voortvloeiend teruggaafverzoek vóór 1 februari 2012 moesten zijn ingediend, dan is dit dermate onduidelijk dat dit aan belanghebbende niet kan worden tegengeworpen en is een overschrijding van die termijn derhalve verschoonbaar.

We beroepen ons hierbij ook op het oordeel van het Hof Arnhem-Leeuwarden de dato 15 december 2015 in een andere afvalstoffenbelastingzaak (ECLI:NL:GHARL:2015:9638), in het bijzonder op rechtsoverweging 4.6 waaruit wij de volgende passage citeren:

"De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof gesteld dat in de uitvoeringspraktijk het beleid door hem werd gevoerd, ook ten aanzien van belanghebbende, dat aangiften naar een negatief bedrag – en derhalve verzoeken om teruggaaf – die na het verstrijken van de wettelijke aangiftetermijn werden ingediend, 'gewoon' inhoudelijk werden beoordeeld en werden gevolgd door voor bezwaar vatbare beschikkingen."

Het Hof heeft het beroep op artikel 6:11 Awb ten onrechte niet behandeld. Haar oordeel dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd en het verzoek om teruggaaf (wat het Hof hier ook onder moge verstaan) niet-ontvankelijk wordt verklaard is daarom onvoldoende gemotiveerd en onbegrijpelijk. De uitspraak dient dan ook wegens strijd met artikel 8:77, eerste lid, onderdeel b, Awb juncto artikel 79, eerste lid, onderdeel a, RO te worden vernietigd:

3 Beroep op schadevergoeding

Het Hof stelt in 4.1 dat belanghebbende eerst ter zitting een beroep op schadevergoeding ex artikel 8.73 Awb heeft gedaan. In 4.3 oordeelt het Hof dat dit verzoek om schadevergoeding te laat is gedaan.

Wij merken op dat het beroep op artikel 8.73 Awb weliswaar eerst tijdens de zitting bij het Hof is gedaan maar dat het beroep op artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij het EVRM wel degelijk reeds bij de Rechtbank en voor het Hof in incidenteel hoger beroep was ingebracht. Daarbij hebben wij bedoeld om te verzoeken om een schadevergoeding en wel ter grootte van de verzochte aanvullende teruggaaf van afvalstoffenbelasting. Wij verwijzen naar de motivering van ons beroep de dato 19 juni 2013, op pagina 26 onder Resumé standpunt 4:

“Naar onze mening is in casu sprake van strijd met artikel 1 EP (tenzij de claim van belanghebbende geheel wordt gehonoreerd op basis van de overgangsregeling). De schade betreft het bedrag van de claim, te weten € 6.963.648.”

Het beroep op schadevergoeding tijdens de zitting moet naar onze mening als een subsidiaire onderbouwing worden gezien van het eerdere beroep op artikel 1 EP.

Wij merken op dat schadevergoeding (ook) rechtstreeks kan worden toegekend op basis van artikel 1 EP.

Ook nu het Hof van oordeel is dat het verzoek om teruggaaf (wat het Hof hier ook onder moge verstaan) te laat was ingediend, had zij het beroep op artikel 1 EP moeten behandelen: Door dit beroep op artikel 1 EP zonder nadere motivering niet te behandelen is de uitspraak van het Hof onbegrijpelijk. De uitspraak dient dan ook wegens strijd met artikel 8:77, eerste lid, onderdeel b, Awb juncto artikel 79, eerste lid, onderdeel a, RO te worden vernietigd.

3.3

De Staatssecretaris schrijft in zijn verweerschrift onder meer:

Ad 1. Verzoek om teruggaaf te laat ingediend?

(…)

De Overgangsregeling voorziet in een uitbreiding van de vermindering op de voet van artikel 27, lid 1, Wbm. In het cassatieberoepschrift wordt betoogd dat een vermindering op zich niet tot een teruggaaf van afvalstoffenbelasting hoeft te leiden. Hoewel dit op zichzelf correct is, wordt hierbij miskend dat er in de onderhavige situatie wel degelijk sprake is van een verzoek om teruggaaf van afvalstoffenbelasting. Van een situatie waarbij het Hof de vermindering verwart met een verzoek om teruggaaf is naar mijn mening derhalve geen sprake.

Voorts wordt erover geklaagd dat het onduidelijk c.q. onbegrijpelijk zou zijn op welk verzoek het Hof in r.o. 4.30 van diens uitspraak doelt. Deze klacht kan evenmin tot cassatie leiden. Zoals het Hof overweegt in r.o. 4.23 van diens uitspraak is "nu de aangifte met daarin begrepen het verzoek om teruggaaf van € 846.887 op 1 februari door de Inspecteur is ontvangen, (...) het verzoek te laat ingediend". Ik wijs erop dat het Hof in r.o. 4.16 van diens uitspraak heeft geoordeeld dat het belanghebbende vrij stond in bezwaar te verzoeken om een hogere teruggaaf dan waarom zij zelf in de aangifte heeft verzocht, 's Hofs uitspraak dient mijns inziens zo te worden gelezen dat voor zover er door belanghebbende met een beroep op de Overgangsregeling is verzocht om een hogere teruggaaf dan zij zelf in de aangifte heeft verzocht (het additionele teruggaafverzoek ad € 6.963.648 dat in het bezwaarschrift is opgenomen), dit verzoek om teruggaaf te laat is ingediend en derhalve niet-ontvankelijk is. Het verzoek is door de Inspecteur terecht afgewezen.

De klachten worden derhalve tevergeefs voorgesteld.

Ad 2. Vraag III Verschoonbaarheid van termijnoverschrijding

(…)

De stelling van belanghebbende in het cassatieberoepschrift dat de Overgangsregeling niet expliciet een termijn bevat is niet juist. Omdat sprake is van een wettelijke termijn en mede gelet op de omstandigheid dat een belastingplichtige niet ervan mag uitgaan dat wettelijke regelingen altijd ongewijzigd blijven, faalt het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel, 's Hofs oordeel getuigt mijns inziens niet van een onjuiste rechtsopvatting en is evenmin onbegrijpelijk.

(…)

Belanghebbende brengt thans voor het eerst in cassatie naar voren dat er onduidelijkheid zou zijn met betrekking tot de wettelijke termijnen; op deze stelling die een onderzoek van feitelijke aard vergt kan in cassatie echter geen acht worden geslagen. Dat wettelijke termijnen onduidelijk zouden zijn, is ook zeker geen gevolg van het handelen van de Inspecteur. Van bijzondere belanghebbende niet toe te rekenen omstandigheden welke de termijnoverschrijding verschoonbaar doen zijn is mijns inziens geen sprake.

De klachten kunnen derhalve niet tot cassatie leiden.

Parket bij de Hoge Raad, 29-11-2016, ECLI:NL:PHR:2016:1241, 15/05939

Parket bij de Hoge Raad, 29-11-2016, ECLI:NL:PHR:2016:1241, 15/05939

Gegevens

Inhoudsindicatie

Conclusie

1 Inleiding

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

3 Het geding in cassatie

4 Wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur

5 Beschouwing en beoordeling

6 Conclusie