NTFR 2006/1698 - Moeten de 'kleintjes' onder de 'groten' lijden?
Aflevering 49, gepubliceerd op 07-12-2006Tot de grondslagverbredende maatregelen uit het ‘Werken aan winst’-pakket behoort het waarderingsvoorschrift van art. 3.29b Wet IB 2001 dat ziet op de waardering van onderhanden werk (aanneming van werk) en onderhanden opdrachten (dienstverlening). In beide situaties wordt vanaf 1 januari 2007 voorgeschreven dat het onderhanden werk (hierna OHW) moet worden gewaardeerd op het gedeelte van de overeengekomen vergoeding dat aan het onderhanden werk resp. de onderhanden opdracht (hierna: OHO) is toe te rekenen. Hiermee wordt tot uitdrukking gebracht dat voortaan voortschrijdend winst moet worden genomen.MvT, TK 2005-2006, 30 572, nr. 3, p. 28. Het waarderingsvoorschrift breekt met de bestaande invulling in de jurisprudentie van het goed koopmansgebruik door niet aan te knopen bij de voor het werk/de opdracht gemaakte kosten die moeten worden geactiveerd, maar bij de contractueel overeengekomen vergoeding die zowel de gecalculeerde toerekenbare kosten als de winstopslag omvat. Op de vraag hoe deze vergoeding aan de jaren moet worden toegerekend ga ik verderop in. Het waarderingsvoorschrift heeft tot gevolg dat bij OHW het voordeel van het niet hoeven te activeren van het constante deel van de algemene kosten komt te vervallen. Hetzelfde geldt bij een OHO ten aanzien van het voordeel van het niet hoeven te activeren van de kosten van de ondernemer zelf en van de niet-verrekenbare kosten die pas in het honorarium worden terugverdiend. Het waarderingsvoorschrift houdt dus tevens een voorschrift in met betrekking tot het tijdstip waarop winst moet worden verantwoord. Art. 3.29b Wet IB 2001 beoogt de bestaande waarderingsverschillen van onderhanden werk voor de commerciële en fiscale balans te verkleinen. Deze verschillen treden momenteel vooral op bij de waardering van aanneming van werk tegen een vaste prijs waarbij fiscaal winstneming mag worden uitgesteld tot het moment van oplevering.HR 26 februari 1997, nr. 31.928, BNB 1997/145 (inzake wegenbouwer). Het waarderingsvoorschrift is een logische stap na het besluit van 18 december 1998, nr. DB98/696, BNB 1999/66Bij besluit van 14 november 2000, nr. CPP2000/2315, V-N 2000/52.1 inhoudelijk ongewijzigd voor de Wet IB 2001 opnieuw uitgebracht., waarin de staatssecretaris van Financiën al duidelijk maakte dat naar zijn mening de jurisprudentie inzake onderhanden werk in geval van aanneming van werk tegen een vaste prijs zo moest worden verstaan dat de winst onder omstandigheden al gedurende de uitvoering van een opdracht dient te worden verantwoord hetgeen betekent dat winstrealisatie op een eerder tijdstip plaatsvindt dan in de praktijk wel wordt aangenomen. De staatssecretaris is destijds tegengeworpen dat het besluit meer wenselijk recht bevatte dan dat het kon worden gestoeld op de bestaande jurisprudentie.O.a. G.T.K. Meussen,‘Winstbepaling bij onderhanden werk’, TFO 1999, p. 101 e.v. Tegen deze achtergrond mag de introductie van een wettelijk waarderingsvoorschrift geen verbazing wekken. Het nieuwe waarderingsvoorschrift is beargumenteerd met de stelling dat vrijwel alle ondernemingen met langlopende opdrachten een systeem van voor-, eventueel tussen- en nacalculaties hanteren en tussentijds termijnen in rekening brengen waardoor de winst met een redelijke mate van zekerheid gedurende de looptijd van het project kan worden vastgesteld en feitelijk die winst doorlopend wordt gerealiseerd.MvT, TK 2005-2006, 30 572, nr. 3, p. 28. Dat zal in veel situaties bij (middel)grote ondernemingen met langlopende opdrachten tegen een vaste aanneemsom het geval zijn maar niet altijd zoals hierna blijkt.Al eerder geconstateerd door S.A.W.J. Strik, ‘Wetsvoorstel Werken aan winst: gaat het werken?’, WFR 2006/1049, p. 1060.